張青

摘?要：長期以來，我國會計實務(wù)工作側(cè)重財務(wù)核算，雖然在管理會計理論及實務(wù)方面也有一定研究，但較財務(wù)會計而言，管理會計在推動經(jīng)濟發(fā)展、優(yōu)化會計主體決策等方面的運用還有待加強。管理會計作為會計學(xué)科的重要分支，將其應(yīng)用于會計主體財務(wù)管理能夠在經(jīng)營狀況、效益分析、經(jīng)營投資決策、過程管控、主體戰(zhàn)略制定與評價等方面發(fā)揮重要作用。高校作為非營利性質(zhì)事業(yè)單位，具有業(yè)務(wù)模式、資金來源、支出方式多樣化的特征，強化并完善管理會計理論及方法在高校財務(wù)管理工作中的運用勢在必行。管理會計的理念和方法應(yīng)用于高校財務(wù)管理能夠使高校管理人員更加牢固地樹立成本效益觀，形成有效科學(xué)決策、避免財政資金的無效支付，促進高校健康、可持續(xù)發(fā)展。基于以上觀點，本文從高校預(yù)算管理、投資決策、收支核算、控制與評價活動等方面出發(fā)，系統(tǒng)分析了管理會計在高校財務(wù)管理中運用的具體策略和路徑。

關(guān)鍵詞：管理會計；高校；財務(wù)管理

中圖分類號：F23?????文獻標識碼：A??????doi：10.19311/j.cnki.16723198.2023.04.062

0?引言

近年來，世界經(jīng)濟正面臨結(jié)構(gòu)調(diào)整、增速減緩、競爭激烈等一系列挑戰(zhàn)，我國國內(nèi)經(jīng)濟也面臨增速放緩的新常態(tài)化發(fā)展。為推動經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展，2014-2018年間，我國國家財政部陸續(xù)發(fā)布了《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》和《管理會計基本指引》《管理會計應(yīng)用指引》系列管理會計指引體系。2021年11月，國家財政部在《會計改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》文件中正式提出了我國會計工作轉(zhuǎn)型的目標和方向，進一步為管理會計功能擴展提供了空間。財政部頒布的一系列會計工作相關(guān)文件為我國管理會計體系建設(shè)工作提供了指導(dǎo)思想、基本原則和總體方向。

1?管理會計的內(nèi)涵及其應(yīng)用于高校財務(wù)管理的必要性

管理會計作為會計學(xué)科體系的重要分支，善于運用分析性方法，將“差量分析”作為基本分析理念，關(guān)注信息有用性，強調(diào)運用會計信息對會計主體經(jīng)營管理活動決策的參考價值，從而優(yōu)化會計主體的經(jīng)營決策活動，提高經(jīng)濟效益。管理會計在推動社會經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展、分析主體經(jīng)營情況及運營效率、制定主體戰(zhàn)略目標、科學(xué)進行投資決策、內(nèi)部控制評價等方面具有重要意義。

隨著國內(nèi)高校招生辦學(xué)規(guī)模擴大，基礎(chǔ)設(shè)施不斷建立并完善，高校資金總量和使用自主性也在不斷提高，高校作為非營利性質(zhì)事業(yè)單位業(yè)務(wù)模式、資金來源、支出方式多樣化的特點也在不斷顯現(xiàn)。在這一背景下，強化高校財務(wù)管理，將會計信息的有用性落到實處成為高校財務(wù)管理人員亟待探索的問題。作為創(chuàng)新、科學(xué)的高校財務(wù)管理理念，管理會計的應(yīng)用有助于協(xié)調(diào)校內(nèi)各部門業(yè)務(wù)，推動內(nèi)部控制的整體性及過程性，在一定程度上提高了各部門的工作效率及資源利用效果。管理會計的運用能夠調(diào)動校內(nèi)各部門的協(xié)調(diào)性和鏈接性，將經(jīng)濟管理工作滲透于高校發(fā)展的全程，使得高校諸如預(yù)算管理、決算分析和績效評價工作等整體性的財務(wù)管理工作得以更好地推進，對高校管理工作實現(xiàn)事前分析預(yù)測、事中監(jiān)督?jīng)Q策、事后科學(xué)評價的全面控制具有重要意義。此外，將管理會計的理念和方法應(yīng)用于高校財務(wù)管理能夠使得高校管理層牢固樹立成本效益觀念，優(yōu)化高校的資源配置，促進高校實現(xiàn)現(xiàn)代化發(fā)展，因而推進并強化管理會計在高校財務(wù)管理中的運用是大勢所趨。

2?高校財務(wù)管理的現(xiàn)狀及問題

2.1?預(yù)算管理活動

預(yù)算管理貫穿了高校財務(wù)管理的全程，是規(guī)范高校財務(wù)管理活動的一種有效方式。預(yù)算管理作為優(yōu)化高校資源配置的有效載體，為內(nèi)部控制及監(jiān)督提供了保障?？茖W(xué)的預(yù)算管理活動為內(nèi)部控制環(huán)境提供了良好的基礎(chǔ)，在激勵高?？蒲小⒔虒W(xué)創(chuàng)新改革，提高經(jīng)濟活動效率，減輕財政負擔(dān)、提高財政資金使用效益等方面具有重要意義。

當(dāng)前，高等院校預(yù)算編制任務(wù)多是財務(wù)部門對各資金使用部門報上來的預(yù)估數(shù)字進行簡單匯總統(tǒng)計。各資金使用部門預(yù)算管理人員的專業(yè)能力不強，對預(yù)算控制的重要性認識不足，在進行預(yù)算編制的過程中易受往期已支出總額影響，即具有基期依賴性。在高校不斷擴大辦學(xué)規(guī)模、創(chuàng)新發(fā)展的過程中，依賴基期基數(shù)編制次年預(yù)算往往目標不明確，未能真正考量預(yù)算期實際支出狀況造成預(yù)算編制與本部門事務(wù)關(guān)聯(lián)性較小，使得相關(guān)預(yù)算編制缺乏科學(xué)性和約束力。由于預(yù)算編制不準確，在實際資金使用的過程中，財務(wù)部門又會根據(jù)各資金需求部門實際需要不斷進行預(yù)算調(diào)整，缺乏預(yù)算剛性，會計期末執(zhí)行結(jié)果與預(yù)算收支往往相差甚遠，不具有嚴密性、科學(xué)性。

2.2?投資活動

投資活動包括對內(nèi)投資和對外投資。對于會計主體而言，對內(nèi)投資是指長期資產(chǎn)的構(gòu)建，對外投資指不包括現(xiàn)金等價物在內(nèi)的投資及其處置性活動。近年來，我國國內(nèi)各地高校發(fā)展迅速，不斷擴大招生、辦學(xué)規(guī)模，建設(shè)新校區(qū)，發(fā)展新項目，投資需求巨大。

面對不斷擴張的辦學(xué)規(guī)模、日益豐富的教育教學(xué)及科研活動，高校經(jīng)濟業(yè)務(wù)類型也在不斷增多，投資需求擴大，辦學(xué)經(jīng)費緊張成為限制我國高校發(fā)展的主要因素。高校經(jīng)濟來源主要為財政撥款，在經(jīng)費有限的情況下，如何實現(xiàn)低成本擴張，避免財政資金的浪費，合理有效進行投資決策，確保財政資金支出效率，是高校投資決策中的重要課題。在對各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行會計核算的同時，高校財務(wù)部門還需要關(guān)注會計信息的有用性，以期相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的核算信息能夠為管理層各項投資決策及高校未來發(fā)展提供科學(xué)預(yù)測及合理規(guī)劃。多數(shù)高校未能重視會計信息的有用性，造成低效或無效使用財政資金，在進行投資決策時更多考慮短期效果，不考慮長期收益，導(dǎo)致投資失敗或無效投資。

2.3?高校收支核算

我國大部分高校作為非營利性事業(yè)單位，其資金大多源于國家財政撥款。高校運用政府撥付資金從事公益性教育活動，擴大辦學(xué)規(guī)模。由于財政撥款不要求高校進行償付或支付相應(yīng)資金使用成本，使得高校疏忽于資金使用效益的管控，未能有效建立起與成本支出相關(guān)聯(lián)的盈虧核算體系。長期以來，高校財政資金使用效率控制機制的缺失，使得高校財務(wù)系統(tǒng)運行機制難以健全和完善。而近年來，國家不斷完善高等教育體制，在各方面積極支持高校提高辦學(xué)自主權(quán)，擴大高校招生辦學(xué)規(guī)模，投入大量資源積極擴建教育教學(xué)基礎(chǔ)設(shè)施。資金規(guī)模的不斷擴大和財政資金使用控制機制的欠缺使得國家財政難以在具體項目資金使用的情況上進行監(jiān)督，使得高校財務(wù)管理風(fēng)險性增加。

由于資金來源的特殊性，高校對成本核算的重視性遠遠不足。與盈利性會計主體不同，高校成本管理的目標模糊，常以收支平衡為導(dǎo)向進行成本管控。成本管理的目標模糊直接導(dǎo)致成本核算對象也難以清晰界定。以培養(yǎng)高級專門人才和職業(yè)人員為主要目的的高等教育應(yīng)將其成本核算對象與高校辦學(xué)宗旨及目標相結(jié)合，以此為核心界定成本核算對象的范圍，而不應(yīng)當(dāng)僅以現(xiàn)行教育事業(yè)、科研事業(yè)、行政管理等編制進行成本核算。會計核算目標的模糊不清使得成本分攤?cè)狈茖W(xué)性，高校僅在總體類別上進行會計核算，難以形成準確、有用、可供科學(xué)決策的會計信息。

2.4?高校內(nèi)部控制與評價活動

內(nèi)部控制與評價制度的不健全也是當(dāng)前高校財務(wù)管理工作中的一大問題。由于缺乏內(nèi)部控制與評價方面的有效制度，高校無法對日常經(jīng)濟活動進行有效的監(jiān)督管理。也有部分高校雖建立起內(nèi)部控制與評價制度，但在制度設(shè)計方面還存在著一定的缺陷和偏差，使得一些控制與評價的有效性被削弱，對實際工作產(chǎn)生了一定的影響。

在評價活動方面，高校應(yīng)當(dāng)建立科學(xué)、系統(tǒng)、多維度的全流程評價體系。而多數(shù)高校現(xiàn)行評價體系是基于財務(wù)會計的日常核算、年終決算及預(yù)算數(shù)據(jù)，這種基于靜態(tài)數(shù)據(jù)評價的方法難以形成科學(xué)、系統(tǒng)、多維度的評價體系，屬于事后評價。單獨采用事后評價機制是高校內(nèi)部控制系統(tǒng)性評價體系缺失的表現(xiàn)，難以形成系統(tǒng)化的科學(xué)評價體系，導(dǎo)致會計工作的控制和監(jiān)督職能無法實現(xiàn)。

3?管理會計在高校財務(wù)管理中的應(yīng)用策略及路徑

3.1?促進全面預(yù)算管理的實施

全面預(yù)算管理是管理會計中重要的管理模式之一。科學(xué)的預(yù)算管理是對會計主體內(nèi)各部門的資源分配和經(jīng)濟規(guī)劃，以便會計主體有限資源開展各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動。全面預(yù)算管理的實施能夠?qū)崿F(xiàn)對會計主體經(jīng)濟活動的規(guī)劃和控制作用。當(dāng)前，預(yù)算編制隨意性較大，缺乏系統(tǒng)科學(xué)的預(yù)算管理體制等是國內(nèi)高校面臨的主要問題。零基預(yù)算站在預(yù)算編制期間的起點，以未來期間實際業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)從零出發(fā)考慮各項預(yù)算規(guī)模。將管理會計中零基預(yù)算的理念運用到高校預(yù)算管理中有助于提高預(yù)算編制的合理性，避免將以前年度不合理的成本費用支出帶到下一預(yù)算期間導(dǎo)致的預(yù)算編制不合理問題。

在高校具體應(yīng)用上，零基預(yù)算應(yīng)當(dāng)在充分考慮支出必要性、價格合理性等因素的前提下，根據(jù)預(yù)算期內(nèi)單位總體發(fā)展規(guī)劃以及教育教學(xué)計劃等一系列具體計劃方案，站在實際業(yè)務(wù)角度，對各項目資金進行量化編制。為增強預(yù)算編制對預(yù)算期支出過程的可控性和預(yù)算編制的可操作性，最大限度發(fā)揮預(yù)算管理系統(tǒng)對資金使用狀況的監(jiān)督作用，預(yù)算編制應(yīng)當(dāng)準確、明晰，杜絕傳統(tǒng)預(yù)算編制的隨意性，將財政資金用到實處，用出效益。全面預(yù)算管理系統(tǒng)的有效實施能夠?qū)⒏咝Ｘ攧?wù)會計核算信息與非財務(wù)信息結(jié)合起來，根據(jù)實際業(yè)務(wù)將資金使用規(guī)模逐層分解后進行統(tǒng)籌規(guī)劃，規(guī)范資金使用標準，增強預(yù)算系統(tǒng)的控制作用。

3.2?運用概率分析法科學(xué)投資決策

在高校投資需求不斷擴大的新形勢下，傳統(tǒng)的財務(wù)會計核算與科學(xué)的預(yù)決策同等重要。與傳統(tǒng)財務(wù)會計不同，管理會計是為強化會計主體內(nèi)部管理決策而產(chǎn)生，注重對內(nèi)服務(wù)，因而更加關(guān)注會計信息對于經(jīng)濟業(yè)務(wù)預(yù)測、決策的有用性。目前，我國高校廣泛使用傳統(tǒng)會計核算方式，疏忽對財務(wù)信息有用性的管理使得其難以為經(jīng)濟業(yè)務(wù)決策提供充分的科學(xué)依據(jù)。

不同于其他主體，高校投資決策主要服務(wù)于科教活動或獨立項目中的特定投資需求。高校投資決策指在考慮實際資金狀況、辦學(xué)條件以及其他可預(yù)見狀況的情形下，在若干備選投資方案中敲定最佳方案的過程。運用管理會計中的投資決策分析法在一定程度上為高校實現(xiàn)科學(xué)決策、有效投資提供了方法論。按照管理會計學(xué)科的分析思路，高?？梢赃\用貨幣時間價值的相關(guān)研究成果，以現(xiàn)金凈流量以及與其緊密相關(guān)的內(nèi)含報酬率指標搭建投資決策評價體系，對不同的投資方案可能帶來的回報以及可能的損失進行綜合比對，多類型多組別評判，最終選擇合適的一項或多項方案進行投資。利用數(shù)據(jù)模型分析，高校決策能夠綜合考慮財務(wù)及非財務(wù)相關(guān)信息，在分散財務(wù)風(fēng)險的同時提高了投資回報率，為高校投資方案的選擇提供科學(xué)依據(jù)。

3.3?精細化的成本核算

管理會計理論及方法運用到高校財務(wù)管理工作，可以有效對各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)、流程進行監(jiān)督，完善財務(wù)風(fēng)險控制機制，提高資金分配的合理性及資金利用的效率性。在當(dāng)前經(jīng)濟新常態(tài)化發(fā)展背景下，將管理會計學(xué)科的各理論與方法運用到高校實際經(jīng)濟管理活動之中，培育“精細化”的成本核算意識，能夠優(yōu)化資金分配，提高資源利用效率。

目前，高校多按照教育事業(yè)支出、科研事業(yè)支出、行政管理支出、后勤保障支出等類別進行經(jīng)費支出的劃分。這樣分類未能實際考慮高校辦學(xué)目標及宗旨，更未站在實際業(yè)務(wù)層面考量，造成會計核算粗放。為將更好地調(diào)節(jié)高校的資金分配，應(yīng)將“精細化”核算理念滲入會計核算的方方面面。與財務(wù)會計觀點不同，管理會計學(xué)科根據(jù)成本性態(tài)將成本分為變動成本和固定成本，即成本二分法。根據(jù)這一觀點，高校應(yīng)當(dāng)建立成本與各變動成本因素之間的關(guān)系，如辦學(xué)成本與師生數(shù)量，將成本核算與各成本對象之間聯(lián)系起來。根據(jù)相關(guān)的戰(zhàn)略目標，將固定成本合理分配至相關(guān)成本對象。成本二分法的應(yīng)用在一定程度上提高了高校會計核算的科學(xué)性與準確性，將會計信息與科學(xué)決策緊密聯(lián)系起來。

3.4?建立基于戰(zhàn)略目標的評價體系

管理會計有助于建立權(quán)、責(zé)、利相統(tǒng)一的內(nèi)部控制與評價體系。責(zé)任會計作為管理會計體系的一部分，是順應(yīng)高校資金使用責(zé)任制產(chǎn)生，以便對各部門資金使用活動進行控制、監(jiān)督和評價的管理系統(tǒng)。在管理會計理論中，使用資金并為之承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的各部門被稱為責(zé)任中心。建立并完善責(zé)任會計，明確各責(zé)任中心，不僅有助于高校各層領(lǐng)導(dǎo)進行控制監(jiān)督，也有助于調(diào)動各責(zé)任中心工作人員的積極性與創(chuàng)造力。

高校中存在很多緊密聯(lián)系又相互獨立的經(jīng)濟實體，運用管理理論，應(yīng)將這些經(jīng)濟實體作為責(zé)任中心看待。在校黨委的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下，這些經(jīng)濟實體各司其職，服務(wù)學(xué)校的發(fā)展。為了順應(yīng)現(xiàn)在的要求，提高高校內(nèi)部運轉(zhuǎn)的效率，減少實質(zhì)性的內(nèi)耗，應(yīng)在高校內(nèi)部倡導(dǎo)分權(quán)管理。顧名思義，要求高校調(diào)整內(nèi)部組織架構(gòu)，不再簡單依賴于自上而下的一體化管理模式，而是將權(quán)力下放至各責(zé)任中心，將核定的目標業(yè)績分攤至高校內(nèi)部各責(zé)任中心，對其實行計量、監(jiān)督、評價，以其現(xiàn)實表現(xiàn)作為業(yè)績考核的重要依據(jù)。建立并完善以各責(zé)任主體為中心的評價體系，要求高校在分權(quán)制的基礎(chǔ)上將準確劃分獨立的責(zé)任中心，以期更好地監(jiān)督控制和責(zé)任落實。基于高校戰(zhàn)略目標的評價體系貫穿高校各項經(jīng)濟活動的全程，能夠?qū)⒇攧?wù)信息與非財務(wù)信息相結(jié)合，對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的事前、事中、事后進行科學(xué)評價，保證高校戰(zhàn)略目標的導(dǎo)向性。

4?結(jié)語

管理會計在高校財務(wù)管理工作中應(yīng)用，可以有效促進全面預(yù)算管理體系的實施、提高投資決策的效率、收支核算信息的有用性及評價體系的科學(xué)性。此外，管理會計工作的不斷滲透在一定程度上也完善了高校財務(wù)風(fēng)險預(yù)警機制，促進高校財務(wù)資源合理配置。管理會計學(xué)科內(nèi)容的豐富性及其理論的科學(xué)性使得它能夠調(diào)動會計信息的服務(wù)功能，有助于高校管理人員科學(xué)決策，避免財政資金的無效支付，促進高校健康、可持續(xù)發(fā)展。

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