柯于強

（中車眉山車輛有限公司）

一、實施背景

重結(jié)算審計輕過程監(jiān)管的內(nèi)審弊端凸顯。實踐中一直存在重結(jié)算審計輕過程監(jiān)管的傾向，工程結(jié)算審減率超過10%，甚至高達(dá)20%以上，內(nèi)部審計重“審減額”輕“管控”的現(xiàn)象，不探究審減的原因、不追究審減責(zé)任、不完善審減制度缺陷的“三不”做法仍然存在，這回避了問題的實質(zhì)和主要矛盾，沒有完全盡到內(nèi)部審計的責(zé)任，會使管理問題反復(fù)存在，造成“無效”審計的泛濫，不利于項目管理目標(biāo)的實現(xiàn)。轉(zhuǎn)變審計方式、拓展審計重點和深度，有利于建設(shè)單位成本核算更加基準(zhǔn)、強化主管部門監(jiān)督職責(zé)，能全面提升“有效”審計，在結(jié)算審計的同時對管理漏洞進(jìn)行“診斷”，減少因管理形成的造價虛高，降低因履職不到位形成的所謂大額審減，降低結(jié)算審計的風(fēng)險，從根本上維護(hù)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益。

建設(shè)項目過程管控不規(guī)范。近年來，眉山公司建設(shè)項目管理水平得到長足的發(fā)展，逐步與市場接軌，但在實際運行過程中仍存在不少問題，工程項目管理規(guī)范性亟待加強。如：部分項目管理人員“風(fēng)險”意識不夠，“經(jīng)濟(jì)”觀念不強，對合同簽訂、項目簽證、驗收管理環(huán)節(jié)的審核不重視，導(dǎo)致合同來源競爭性不夠、現(xiàn)場簽證不嚴(yán)謹(jǐn)、驗收不規(guī)范的現(xiàn)象時有發(fā)生，這給后續(xù)的結(jié)算審計帶來了難度和干擾，影響了審計價值的實現(xiàn)。轉(zhuǎn)變審計方式，實施“點、線、面”結(jié)合的全流程審計，對管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和重要節(jié)點進(jìn)行重要控制和管理，從而做出科學(xué)合理的判斷，更好地控制工程造價，規(guī)避建設(shè)投資風(fēng)險。

建設(shè)項目超期實施反復(fù)出現(xiàn)。建設(shè)項目進(jìn)度控制直接關(guān)系到投資效益的發(fā)揮，也是項目管理能力的重要體現(xiàn)。在項目的實際進(jìn)度管控過程中，項目實施管理單位普遍對建設(shè)項目進(jìn)度管理的認(rèn)識不足，實施部門進(jìn)度控制管理不能和實際資源相融合,導(dǎo)致項目進(jìn)度管理沒有嚴(yán)格執(zhí)行，項目經(jīng)常出現(xiàn)延期、滯后的情況，特別是當(dāng)項目實施進(jìn)度出現(xiàn)偏差時，進(jìn)度管控缺乏風(fēng)險防控意識，沒有及時采取相應(yīng)的風(fēng)險處置程序，沒有履行相應(yīng)的延期報告、審批控制程序等。轉(zhuǎn)變審計方式，以監(jiān)督為手段、增值為目標(biāo)，實施過程進(jìn)度跟蹤，及時向項目管理單位提出進(jìn)度控制的風(fēng)險、建議和改進(jìn)措施，增強審計的提示、服務(wù)功能，減少建設(shè)項目延期對項目投資的負(fù)面影響。

二、主要內(nèi)涵

應(yīng)用建設(shè)項目全流程審計理論與方法，以造價審計為主線，綜合采用專項審計、跟蹤審計、竣工驗收審計、內(nèi)部審計結(jié)合等措施，拓展建設(shè)項目審計深度與廣度，構(gòu)建建設(shè)項目內(nèi)部審計規(guī)范，發(fā)揮內(nèi)部審計工作監(jiān)督、確認(rèn)、服務(wù)功能，及時發(fā)現(xiàn)風(fēng)險和問題，糾正項目實施管理中的各種偏差，推動建設(shè)項目管理質(zhì)量、經(jīng)濟(jì)效益提升和建設(shè)成本優(yōu)化，有效的控制建設(shè)投資，保障建設(shè)資金能合理、合規(guī)使用，進(jìn)而提高投資效益。

三、主要做法

（一）圍繞重點項目、重點環(huán)節(jié)開展專項審計

按照全流程審計規(guī)范和重要性、經(jīng)濟(jì)性原則，選取投資金額較大、建設(shè)周期較長的重點項目，開展全流程專項審計，對項目立項、科研論證、決策審批、招標(biāo)采購、合同管理、組織實施、竣工驗收等各環(huán)節(jié)進(jìn)行系統(tǒng)性審計。先后組織開展了環(huán)保綜合整治項目專項審計、綜合辦公樓維修整治專項審計等，揭示項目招標(biāo)過程、進(jìn)度管控、現(xiàn)場簽證、變更管理、竣工驗收等環(huán)節(jié)問題46項，提示風(fēng)險2項。

針對建設(shè)項目管理中存在的問題和專項審計發(fā)現(xiàn)的主要問題，選取建設(shè)項目管理重點環(huán)節(jié)開展專項審計監(jiān)督，先后組織開展資質(zhì)管理專項審計、建設(shè)項目實施情況專項審計和小微工程采購專項監(jiān)督檢查。在資質(zhì)管理專項審計中發(fā)現(xiàn)部分項目存在的“工程驗收過程中對責(zé)任主體資質(zhì)把關(guān)不嚴(yán)”“工程實施主體不一”等不合規(guī)問題，及時堵塞了管理漏洞。小微采購監(jiān)督檢查推動實施零星小微工程承建商招標(biāo)，決絕了小微比例高、缺乏比價過程價格成立不充分等問題，提高了資金利用效率。

（二）建設(shè)項目合同聯(lián)合評審

建設(shè)項目合同是項目建設(shè)投資控制的依據(jù)。簽訂嚴(yán)密的建設(shè)項目合同，同時在實施中加強合同管理，才能保證合同造價的合理性、合法性，減少履行合同中甲、乙雙方的糾紛，維護(hù)合同雙方利益，有效地控制工程投資造價。在實際工作中，采取分專業(yè)聯(lián)合會審的方式進(jìn)行合同評審，把合同審計與專業(yè)評審結(jié)合起來，注重對合同合規(guī)性、合理性、經(jīng)濟(jì)性進(jìn)行審查，從源頭強化競爭性采購，節(jié)約建設(shè)項目資金投入。如：部分建設(shè)項目投資過程中需委托第三方出具環(huán)評報告，環(huán)評報告有環(huán)評表和環(huán)評報告書兩種主要方式，兩者收費差異很大，審計團(tuán)隊在合同審計中與業(yè)務(wù)部門進(jìn)行溝通，業(yè)務(wù)部門在合法性的前提下考慮經(jīng)濟(jì)性，對部分環(huán)評項目調(diào)整選擇了成本較低的方式委托環(huán)評，節(jié)省了建設(shè)項目投資。在公司廠區(qū)房屋可靠性簽訂合同審計過程中，發(fā)現(xiàn)比價過程的充分性不夠，不能完全體現(xiàn)當(dāng)前的市場價格，督促業(yè)務(wù)單位進(jìn)行整改，整改后同比下降1.8萬元。

（三）落實現(xiàn)場跟蹤審計

落實對施工現(xiàn)場的審計監(jiān)督，化解結(jié)算審計風(fēng)險，嚴(yán)把變更關(guān)，督促業(yè)務(wù)單位嚴(yán)格實行“分級控制、限額簽證”的制度，嚴(yán)禁通過設(shè)計變更擴(kuò)大建設(shè)規(guī)模，提高設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)，增加建設(shè)內(nèi)容。在項目實施過程中，強化了對工程簽證、工程量收方、材料價格詢價等施工現(xiàn)場管理的監(jiān)督和管控，督促做好各種記錄，特別是隱蔽工程記錄，減少結(jié)算時的扯皮現(xiàn)象，尤其是直接影響最終結(jié)算金額的現(xiàn)場簽證和設(shè)計調(diào)整等的審核，有效規(guī)避了由于現(xiàn)場簽證和設(shè)計變更定義不清晰和不合規(guī)帶來的最終結(jié)算審計困境，化解施工現(xiàn)場帶來的結(jié)算審計風(fēng)險。通過施工現(xiàn)場的審計監(jiān)督，掌握了現(xiàn)場第一手資料，為造價審計提供有力支撐，以2021年為例，在現(xiàn)場簽證和設(shè)計變更環(huán)節(jié)，直接審減金額12萬元，提升了管理績效。

（四）強化竣工驗收環(huán)節(jié)監(jiān)督

強化竣工驗收環(huán)節(jié)監(jiān)督和管控，杜絕“走馬觀花式”的項目驗收。重點監(jiān)督管控設(shè)計單位、施工單位、管理單位等驗收程序的合規(guī)性，尤其是合同內(nèi)容要求、驗收結(jié)論爭議的監(jiān)督和管控，有效規(guī)避了項目驗收程序不合規(guī)、合同實施內(nèi)容、驗收結(jié)論爭議帶來的結(jié)算審計風(fēng)險，如2020年的綜合辦公樓維修整治項目驗收環(huán)節(jié)，由于承建方對某單項的報價偏低，多次抵觸、拖延實施附屬單項項目，審計部門在過程和驗收環(huán)節(jié)及時提示風(fēng)險，制止了附屬建設(shè)內(nèi)容未完全實施的情況下即準(zhǔn)備驗收的情形，最終經(jīng)過洽商會議，修改了驗收結(jié)論，規(guī)避了后期的結(jié)算審計風(fēng)險。

（五）強化結(jié)算審計管控

制定結(jié)算審計審減率考核指標(biāo)。竣工結(jié)算審計采用“雙審復(fù)核，指標(biāo)控制，績效考核”的模式。2019年建設(shè)項目結(jié)算審計在實施主管部門初審的基礎(chǔ)上造價審計綜合審減率仍達(dá)7.53%，給結(jié)算審計工作帶來較大的壓力，為及時化解風(fēng)險，修訂完善了相應(yīng)制度并細(xì)化考核指標(biāo)，在制度層面將指標(biāo)和績效掛鉤，給業(yè)務(wù)實施部門下發(fā)考核指標(biāo)，促進(jìn)業(yè)務(wù)實施部門強化過程管控，化解了結(jié)算審計的壓力和風(fēng)險，工程管理水平得到了規(guī)范和提升。

實施結(jié)算審計資料清單化管理。編制結(jié)算審計資料清單，施工單位提交結(jié)算審計必須提供項目概況表、招比價資料、項目合同、結(jié)算書、隱蔽工程驗收記錄、經(jīng)濟(jì)簽證、變更文件、工程量計算書、竣工圖、驗收書等全套資料并經(jīng)主管部門審核，審計人員逐項核查審計，送審后不再追加送審資料，確保送審資料的可靠性，結(jié)算造價的真實性，從而促進(jìn)建設(shè)項目實施過程中承建商、主管部門加強資料收集、符合，確保工程造價的真實可靠。

嚴(yán)格結(jié)算審計程序和要素進(jìn)行審計。審核工程結(jié)算書的計價、計量、計費是否正確, 是否符合《建設(shè)工程價款結(jié)算暫行辦法》規(guī)定。審計過程中采用多種審計技術(shù)、審計方法去發(fā)現(xiàn)疑點，驗證事實。在認(rèn)真分析圖紙的基礎(chǔ)上，結(jié)合實地觀察，向知情者詢問，核實工程量，審定工程造價；在綜合分析的基礎(chǔ)上，結(jié)合多種資料核對，實際調(diào)查，實地測量以查證工程量與工程價款的真實性、合理性。

（六）內(nèi)外部審計結(jié)合

對于大型建設(shè)項目的部分重點環(huán)節(jié)審計，采用審計外包的方式，即聘請造價咨詢機構(gòu)代為進(jìn)行項目審計，如項目的結(jié)算審計等。在實施過程中，內(nèi)審團(tuán)隊全程參與，詳細(xì)介紹了工程建設(shè)情況，協(xié)調(diào)施工單位與外審機構(gòu)在計價上的爭議，對項目過程跟蹤的關(guān)注點向外部審計單位提示，同時對外部審計機構(gòu)的審計成果進(jìn)行適當(dāng)?shù)某楹?、監(jiān)控及評價，促進(jìn)社會審計機構(gòu)嚴(yán)格履職，加強自律，最大限度的保證和提升成果質(zhì)量。如實驗樓審計過程中，內(nèi)審團(tuán)隊過程跟蹤中發(fā)現(xiàn)質(zhì)量整改現(xiàn)象比較突出，提示外部審計機構(gòu)關(guān)注結(jié)算審計過程中對隱蔽工程、材料進(jìn)場等過程資料的審核，結(jié)算審計發(fā)現(xiàn)部分內(nèi)墻和防水施工沒有完全按照施工圖施工，存在較大的安全和質(zhì)量隱患，督促相關(guān)單位整改完成后，最終才出具結(jié)算審計報告。

（七）建立審計基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫

夯實審計基礎(chǔ)工作是審計出成效的基石，為了更好地開展審計工作，切實提升審計價值創(chuàng)造能力，就需要通過審計工作積極主動作為，分析建設(shè)項目的全壽命周期的控制階段及控制主體。（見圖1）

圖1 建設(shè)項目全壽命周期圖

通過分析建設(shè)項目全壽命周期，跟蹤每個具體實施項目，過程監(jiān)督、現(xiàn)場核實等多種手段收集現(xiàn)場施工影像資料，動態(tài)掌握補充第一手審計基礎(chǔ)資料，將識別的招標(biāo)審計、BPM合同審計、現(xiàn)場管理審計、專項審計、工程結(jié)算審計等風(fēng)險和問題進(jìn)行歸納總結(jié)，確定審計依據(jù)，建立審計基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫，及時按月、季度分析結(jié)算審計情況，逐步構(gòu)建高效、全覆蓋的審計監(jiān)督體系，為最終的結(jié)算審計打下堅實的基礎(chǔ)。

四、取得的成效

（一）形成較為完善的建設(shè)項目內(nèi)部審計規(guī)則

結(jié)合眉山公司項目內(nèi)部審計實際情況，完善了《建設(shè)項目審計實施細(xì)則》，在制度層面實現(xiàn)了造價向造價、質(zhì)量審計的過渡。明確了項目前期的立項科研，決策審批、費用預(yù)算、實施過程管理機制、采購管理、合同管理、施工管理、成本管理費用等活動以及項目竣工驗收的控制程序及要求，為造價、質(zhì)量并重審計的實施提供了保障；結(jié)合當(dāng)前造價改革的實際，細(xì)化工程造價審計內(nèi)容，明確工程量清單審計、招標(biāo)控制價審計、結(jié)算審計的具體要求，明確結(jié)算審減率控制要求，強化主管部門對工程造價管理責(zé)任。

（二）推動了建設(shè)項目管理水平提升

通過實施造價、質(zhì)量并重審計，項目實施部門的“經(jīng)濟(jì)”觀念得到了加強，項目責(zé)任主體資質(zhì)管理及審計資料規(guī)范性提升明顯，比價和合同簽訂流程更加規(guī)范，工程現(xiàn)場簽證及設(shè)計調(diào)整程序不合規(guī)的現(xiàn)象大量減少，結(jié)算送審和初審效率也得到了大幅提高。督促主管部門修訂完善基建工程管理辦法等制度，嚴(yán)格控制建設(shè)項目開工審批、技術(shù)變更、結(jié)算管理，管理規(guī)范化顯著提升。

（三）提升了結(jié)算審計效率和效果

通過貫徹建設(shè)項目實施各個階段審計，過程收集的資料更加完善，通過項目實施過程中進(jìn)行穿插審計，存在的問題能及時得到規(guī)范和整改，資料完整性、真實性的復(fù)核量也大量減少，大幅提高結(jié)算審計的效率和審計質(zhì)量。以2020年為例，組織完成結(jié)算審計項目186 項，審減金額123.2萬元，綜合審減率3.29 %。

（四）強化建設(shè)項目管理過程的權(quán)力制衡

審計穿插于項目實施的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，完善了過程監(jiān)督體系，發(fā)揮審計監(jiān)督的預(yù)警作用，在建設(shè)項目實施過程中由于決策的多元化，項目參與管理方互相牽制和監(jiān)督，加之審計過程監(jiān)督，管理的權(quán)力運用和決策意見監(jiān)督體系必定更加完善，為決策科學(xué)化、合理化提供有利的保障。

五、結(jié)束語

造價、管理并重審計能產(chǎn)生一定的經(jīng)濟(jì)效益，也必然投入一定的成本，受到審計資源與成本的限制，建設(shè)項目涉及環(huán)節(jié)眾多、內(nèi)容廣泛，唯有將有限的審計資源用在最需要審計的環(huán)節(jié)，有選擇的實施造價、質(zhì)量并重審計，強化審計監(jiān)督才能發(fā)揮審計的最大效益。