摘要：網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)在發(fā)展過(guò)程中涌現(xiàn)了許多新模式，梳理網(wǎng)絡(luò)直播發(fā)展脈絡(luò)，厘定網(wǎng)絡(luò)直播的范圍，是進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)直播個(gè)人所得稅稅務(wù)處理的先決條件。在此基礎(chǔ)上，針對(duì)目前網(wǎng)絡(luò)直播稅務(wù)處理中存在的問(wèn)題，厘定網(wǎng)絡(luò)直播主體之間的法律關(guān)系性質(zhì)，界定網(wǎng)絡(luò)直播收入性質(zhì)，并結(jié)合優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境、培育新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)的大背景，提出網(wǎng)絡(luò)直播的稅務(wù)處理方案，確定合理的稅目，從而減輕主播的稅負(fù)，促進(jìn)新興業(yè)態(tài)的發(fā)展。

關(guān)鍵詞：網(wǎng)絡(luò)直播;個(gè)人所得稅;稅目;稿酬所得;稅務(wù)處理

0 引言

2016年以來(lái)，網(wǎng)絡(luò)直播快速發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)主播收入不斷增加，偷稅問(wèn)題也愈加嚴(yán)重。2021年11月22日，網(wǎng)絡(luò)主播雪梨因偷逃稅款，被依法追繳稅款、加收滯納金并處罰款共計(jì)9 322萬(wàn)元。2021年12月20日，網(wǎng)絡(luò)主播薇婭偷逃稅被追繳并處罰金共計(jì)13.14億元。目前，網(wǎng)絡(luò)主播偷逃稅款數(shù)額之大、范圍之廣已到駭人聽(tīng)聞的程度。為解決網(wǎng)絡(luò)直播個(gè)人所得稅的稅收征管問(wèn)題，亟須立足目前網(wǎng)絡(luò)直播的特點(diǎn)，確定針對(duì)性的稅務(wù)處理原則和具體的稅目，明確代扣代繳義務(wù)人，使網(wǎng)絡(luò)直播的個(gè)人所得稅的稅收征管走向正軌。

1 網(wǎng)絡(luò)直播的分類(lèi)與征稅原則的適用

1.1 網(wǎng)絡(luò)直播發(fā)展現(xiàn)狀

網(wǎng)絡(luò)直播發(fā)展迅猛，短短10年間，實(shí)現(xiàn)了從語(yǔ)音到視頻的躍遷、從單一到多元的轉(zhuǎn)型[1]。截至2020年，我國(guó)網(wǎng)絡(luò)直播用戶的數(shù)量突破5億，行業(yè)營(yíng)業(yè)收入規(guī)模暴增至668.5億元。

但在直播行業(yè)快速發(fā)展的同時(shí)，網(wǎng)絡(luò)直播個(gè)人所得稅的征管情況不容樂(lè)觀。網(wǎng)絡(luò)直播高速發(fā)展下，相關(guān)制度未跟上時(shí)代的步伐，網(wǎng)絡(luò)直播多方主體之間法律關(guān)系性質(zhì)界定不明、網(wǎng)絡(luò)直播收入的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)模糊、未確定明確的代扣代繳義務(wù)人等問(wèn)題的出現(xiàn)，導(dǎo)致在稅務(wù)處理上各地差異明顯，同類(lèi)交易事項(xiàng)適用尺度不同、稅目認(rèn)定差異較大。面對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播中的稅收現(xiàn)狀，必須從稅務(wù)處理方面對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播收入進(jìn)行管理，明確直播收入稅目稅率，確定具體的納稅主體。

1.2 網(wǎng)絡(luò)直播稅務(wù)處理原則

網(wǎng)絡(luò)直播發(fā)展態(tài)勢(shì)迅猛，應(yīng)對(duì)主播個(gè)人所得稅的征收進(jìn)行嚴(yán)格管理，但是也不能單純課以重稅，阻礙其發(fā)展，應(yīng)遵循嚴(yán)格征稅與包容審慎相結(jié)合的原則。

當(dāng)前網(wǎng)絡(luò)直播納稅狀況不容樂(lè)觀，必須嚴(yán)格加以管理，明確納稅主體，確定適用的稅目，確保稅收不流失。同時(shí)，要結(jié)合我國(guó)目前的政策背景，確定最貼切的征收方式。2020年，我國(guó)開(kāi)始施行《優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境條例》，明確指出要落實(shí)減稅降費(fèi)政策，對(duì)新業(yè)態(tài)、新模式采取包容審慎的態(tài)度。2020年6月，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于優(yōu)化稅務(wù)執(zhí)法方式嚴(yán)禁征收“過(guò)頭稅費(fèi)”的通知》，明確指出支持互聯(lián)網(wǎng)新業(yè)態(tài)的發(fā)展，落實(shí)稅收優(yōu)惠政策，促進(jìn)形成新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)。這些政策都體現(xiàn)了包容審慎原則的要求。

包容審慎原則的適用在經(jīng)濟(jì)法領(lǐng)域已經(jīng)不是一個(gè)新的命題，但是如何針對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播的稅收征收與監(jiān)管進(jìn)行適用仍需仔細(xì)考量。一方面，由于前期對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)稅收征管過(guò)度包容，導(dǎo)致偷漏稅現(xiàn)象極其嚴(yán)重;另一方面，對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播稅收亂象又不能單純課以重稅，在稅目認(rèn)定上必須考慮網(wǎng)絡(luò)主播的納稅負(fù)擔(dān)。故包容審慎原則的內(nèi)涵應(yīng)該解讀為：嚴(yán)守法律的底線，對(duì)目前法律中存在的漏洞予以彌補(bǔ)，但在出臺(tái)相關(guān)規(guī)定時(shí)，需要秉承寬容與發(fā)展的心態(tài)，采用鼓勵(lì)、引導(dǎo)的方式，為新業(yè)態(tài)提供良好的發(fā)展環(huán)境。具體到網(wǎng)絡(luò)直播的稅收征管領(lǐng)域，包容審慎原則應(yīng)體現(xiàn)為：堅(jiān)持安全底線，打擊違法行為，完善網(wǎng)絡(luò)直播稅收征管相關(guān)法律規(guī)定，確定明確的稅目、稅率、扣繳義務(wù)人等。但是在確定適用稅率之前，必須經(jīng)過(guò)周密且慎重的考慮，適用貼合網(wǎng)絡(luò)直播收入性質(zhì)的稅目，確保在規(guī)范網(wǎng)絡(luò)直播稅收征管的基礎(chǔ)上，不加重主播的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)的正常發(fā)展。

2 網(wǎng)絡(luò)直播法律關(guān)系性質(zhì)界定

要想對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播收入的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)予以厘定，必須先確定網(wǎng)絡(luò)直播中的法律關(guān)系主體，并對(duì)其法律性質(zhì)進(jìn)行界定，為網(wǎng)絡(luò)直播個(gè)人所得稅的稅務(wù)處理提供基礎(chǔ)。

2.1 網(wǎng)絡(luò)直播相關(guān)法律主體

在網(wǎng)絡(luò)直播過(guò)程中一般有4個(gè)主體參與其中，包括網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)、網(wǎng)絡(luò)主播、直播公會(huì)、消費(fèi)者。

2.1.1 網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)

網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)為主播提供展示自我的窗口。網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)有不同的直播分區(qū)，大體上包括游戲區(qū)、秀場(chǎng)區(qū)、生活區(qū)等，為主播提供直播的土壤。同時(shí)直播平臺(tái)還對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播的直播內(nèi)容進(jìn)行監(jiān)督管理，承擔(dān)維護(hù)良好直播風(fēng)氣的重任。

2.1.2 網(wǎng)絡(luò)主播

網(wǎng)絡(luò)主播是網(wǎng)絡(luò)直播內(nèi)容的供給方。對(duì)直播有興趣的個(gè)人可以根據(jù)自己的選擇，在網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)上注冊(cè)，成為一名主播。網(wǎng)絡(luò)主播門(mén)檻較低，注冊(cè)簡(jiǎn)單，受眾較廣，成為現(xiàn)在年輕人選擇的職業(yè)方向之一。截至2019年，我國(guó)網(wǎng)絡(luò)主播人數(shù)已突破250萬(wàn)。

2.1.3 直播公會(huì)

直播公會(huì)本質(zhì)上是MCN（Multi-Channel Network，多頻道網(wǎng)絡(luò)）機(jī)構(gòu)的一種表現(xiàn)形式。MCN機(jī)構(gòu)建立在新的經(jīng)濟(jì)運(yùn)作模式基礎(chǔ)上，上游引進(jìn)原創(chuàng)生產(chǎn)者的內(nèi)容，下游對(duì)接網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)進(jìn)行變現(xiàn)，憑借機(jī)構(gòu)的營(yíng)銷(xiāo)、包裝、推廣等一系列運(yùn)作，最終實(shí)現(xiàn)三方利益的共贏。

直播公會(huì)就是MCN機(jī)構(gòu)在網(wǎng)絡(luò)直播中的表現(xiàn)形式，是介于主播與直播平臺(tái)二者之間的中介機(jī)構(gòu)，其實(shí)質(zhì)類(lèi)似于傳統(tǒng)的經(jīng)紀(jì)公司[2]。MCN機(jī)構(gòu)向直播平臺(tái)申請(qǐng)以“公會(huì)”的形式入駐，便成為直播公會(huì)。直播公會(huì)是網(wǎng)絡(luò)直播三方主體的中介，一方面與直播平臺(tái)簽訂入駐協(xié)議，成為平臺(tái)入駐公會(huì)，獲得對(duì)主播的管理權(quán)限;另一方面與平臺(tái)主播簽訂合作協(xié)議，扶持主播，幫助主播獲取流量。

2.1.4 消費(fèi)者

消費(fèi)者是網(wǎng)絡(luò)直播的資源需求方，是網(wǎng)絡(luò)直播收入的最重要來(lái)源。消費(fèi)者不參與直播平臺(tái)與主播、公會(huì)之間的法律關(guān)系，只是作為直播資源的獲取方存在。消費(fèi)者的打賞是主播收入的最重要來(lái)源，打賞的收入在平臺(tái)、公會(huì)、主播三者之間按照一定比例分配，從而促進(jìn)直播的發(fā)展。

2.2 網(wǎng)絡(luò)直播法律關(guān)系性質(zhì)界定

主播與網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)或直播公會(huì)關(guān)系多樣，三者之間存在多種法律關(guān)系性質(zhì)。

2.2.1 簽約主播

部分主播會(huì)與網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)簽訂勞動(dòng)協(xié)議，成為平臺(tái)的簽約主播。簽訂協(xié)議后，網(wǎng)絡(luò)主播會(huì)按照平臺(tái)的要求，進(jìn)行協(xié)議規(guī)定時(shí)長(zhǎng)的直播，遵循平臺(tái)的規(guī)則制度，聽(tīng)從平臺(tái)的安排;平臺(tái)為主播每月提供工資薪金報(bào)酬;網(wǎng)絡(luò)主播獲取的打賞收入與平臺(tái)按照一定比例分配。簽約主播與直播平臺(tái)之間存在明顯的人身依附性和經(jīng)濟(jì)從屬性，二者之間的關(guān)系為勞動(dòng)關(guān)系。

在簽約主播模式下，主播的收入來(lái)源大致為工資收入與打賞收入等。作為平臺(tái)的簽約主播，與其他未簽約的主播存在明顯的區(qū)別：簽約主播有固定的工資，但在打賞分成上比獨(dú)立主播更嚴(yán)格。

2.2.2 公會(huì)主播

一些主播由于初入行業(yè)或熱度較小，會(huì)選擇與直播公會(huì)簽訂協(xié)議，接受公會(huì)的個(gè)性化培養(yǎng)。公會(huì)主播與直播公會(huì)之間的法律關(guān)系性質(zhì)目前沒(méi)有明確的規(guī)定，應(yīng)按照主播在工作過(guò)程中對(duì)公會(huì)的人身依附性大小決定。

從公會(huì)主播的工作內(nèi)容上看，公會(huì)主播與直播公會(huì)之間沒(méi)有明顯的人格與經(jīng)濟(jì)上的從屬性。首先，公會(huì)主播工作內(nèi)容與時(shí)間由自己決定，具有明顯的人身獨(dú)立性;其次，直播公會(huì)并不會(huì)對(duì)公會(huì)主播每月支付工資報(bào)酬，主播的收入來(lái)自消費(fèi)者，主播與公會(huì)沒(méi)有明顯的經(jīng)濟(jì)從屬性，故二者之間不存在勞動(dòng)關(guān)系。公會(huì)主播直播自由，二者之間身份獨(dú)立，公會(huì)幫助主播營(yíng)造熱度，主播的打賞與公會(huì)進(jìn)行分成，二者之間應(yīng)該構(gòu)成勞務(wù)關(guān)系。

在公會(huì)主播模式下，主播的收入來(lái)源主要為打賞、廣告等。由于公會(huì)為主播營(yíng)造熱度，所以在打賞分成上，主播的打賞收入在經(jīng)過(guò)直播平臺(tái)的扣除后，還要與公會(huì)進(jìn)行分配。

2.2.3 獨(dú)立主播

在這種模式下，主播與平臺(tái)簽訂分成協(xié)議，由主播自由安排直播時(shí)間、內(nèi)容、方式等，主播除了遵循國(guó)家法律和平臺(tái)規(guī)則，不受平臺(tái)的管控。直播平臺(tái)為獨(dú)立主播提供基本的條件，主播的打賞收入與直播平臺(tái)按比例分配，雙方互相配合，各取所得，是一種合作關(guān)系。

在獨(dú)立主播模式下，主播的收入來(lái)源主要為打賞、廣告等收入。

綜上所述，根據(jù)三方主體簽訂合同內(nèi)容的不同，形成3種不同的法律關(guān)系性質(zhì)。其中，第一種簽約主播的法律關(guān)系性質(zhì)最為明確，為勞動(dòng)關(guān)系，適用法律也爭(zhēng)議不大。第二種和第三種的法律關(guān)系性質(zhì)為非勞動(dòng)關(guān)系，學(xué)界對(duì)其定性的爭(zhēng)議較大，在確定納稅主體、適用具體稅目和稅率上沒(méi)有統(tǒng)一意見(jiàn)。

3 網(wǎng)絡(luò)主播收入的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)分析

網(wǎng)絡(luò)直播融合性強(qiáng)，行業(yè)業(yè)態(tài)多樣，目前我國(guó)對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播的收入性質(zhì)沒(méi)有做出明確規(guī)定[3]。所以在明確了不同網(wǎng)絡(luò)主播的法律關(guān)系性質(zhì)之后，緊接著需要對(duì)收入的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行分析，以確定其適用的稅目與稅率。2019年新《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《個(gè)人所得稅法》）實(shí)施以后，我國(guó)進(jìn)入綜合與分類(lèi)相結(jié)合的稅收時(shí)代[4]。新規(guī)之下，網(wǎng)絡(luò)主播的收入該如何適用，是目前必須解決的問(wèn)題。在3類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播法律關(guān)系中，第一類(lèi)勞動(dòng)關(guān)系主播，即簽約主播，其收入性質(zhì)較明確，第二類(lèi)非勞動(dòng)關(guān)系主播，即公會(huì)主播，與第三類(lèi)獨(dú)立主播收入性質(zhì)類(lèi)似，可合并討論。

3.1 勞動(dòng)關(guān)系主播收入經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)分析

簽約主播與直播平臺(tái)之間構(gòu)成勞動(dòng)關(guān)系，簽約主播為平臺(tái)的勞動(dòng)者，為直播平臺(tái)成員，從直播平臺(tái)領(lǐng)取勞動(dòng)報(bào)酬，故簽約主播的收入應(yīng)當(dāng)屬于“工資、薪金所得”。

3.2 非勞動(dòng)關(guān)系主播收入經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)分析

公會(huì)主播與獨(dú)立主播的收入來(lái)源基本一致，主要為打賞、廣告、分成等，二者經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)類(lèi)似。而在該類(lèi)收入的定性上，學(xué)界爭(zhēng)議較大，觀點(diǎn)較多。

3.2.1 無(wú)償贈(zèng)予觀點(diǎn)

無(wú)償贈(zèng)予是贈(zèng)予人主動(dòng)將自己的財(cái)物讓渡給特定的對(duì)象的行為。網(wǎng)絡(luò)直播的收入具有無(wú)償贈(zèng)予的外觀特征;消費(fèi)者首先購(gòu)買(mǎi)虛擬貨幣，換取虛擬禮物贈(zèng)予主播，在此過(guò)程中，消費(fèi)者不求回報(bào)，只按照自己的意愿無(wú)償?shù)刭?zèng)予主播，符合無(wú)償贈(zèng)予的特點(diǎn)。

3.2.2 勞務(wù)報(bào)酬觀點(diǎn)

勞務(wù)報(bào)酬是指行為人憑借自己的特長(zhǎng)，向特定的對(duì)象提供演出、講授、特定服務(wù)等勞務(wù)活動(dòng)，從而取得的收入。相較于工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬的特點(diǎn)在于獲取方式的不同，勞務(wù)報(bào)酬不是以穩(wěn)定的月薪發(fā)放，而是以間斷的、有差異的方式獲取。非勞動(dòng)關(guān)系的網(wǎng)絡(luò)主播與平臺(tái)關(guān)系松散，憑借提供直播演出的方式獲取打賞或廣告分成，符合勞務(wù)報(bào)酬所得的特征。

3.2.3 稿酬所得觀點(diǎn)

稿酬所得一般特指作者的作品被發(fā)表于雜志、報(bào)紙、圖書(shū)等載體而獲得的收入。雖然網(wǎng)絡(luò)直播與傳統(tǒng)意義上的作品差別較大，但是隨著時(shí)代的發(fā)展，越來(lái)越多的機(jī)構(gòu)與高校認(rèn)可網(wǎng)絡(luò)作品作為科研成果的一個(gè)種類(lèi)，將網(wǎng)絡(luò)作品與其他紙質(zhì)作品地位等同，納入職稱評(píng)價(jià)體系[5]。一定程度上講，網(wǎng)絡(luò)直播作為分享主播特長(zhǎng)的渠道，類(lèi)型多樣，特色鮮明，可以視為作品予以認(rèn)定，從而適用稿酬所得進(jìn)行納稅。

3.2.4 偶然所得觀點(diǎn)

偶然所得是個(gè)人通過(guò)意外途徑獲取的收入，如彩票、抽獎(jiǎng)活動(dòng)等。網(wǎng)絡(luò)直播的打賞具有明顯的偶然性，消費(fèi)者的打賞沒(méi)有明確時(shí)間，大多數(shù)處于一時(shí)興起，隨機(jī)性比較強(qiáng)，因此，此類(lèi)收入具備一定的偶然所得特點(diǎn)。

3.2.5 本文觀點(diǎn)

對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播收入的認(rèn)定必須透過(guò)其形式特征，把握其內(nèi)在特性。同時(shí)也必須結(jié)合我國(guó)優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境、大規(guī)模減稅降費(fèi)、大力培育新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)的大背景，對(duì)直播收入有針對(duì)性地進(jìn)行認(rèn)定，以確定具體的稅目稅率，同時(shí)不至于加重主播的稅負(fù)。

第一，主播收入不應(yīng)被認(rèn)定為無(wú)償贈(zèng)予。雖然在形式上直播打賞收入很像消費(fèi)者對(duì)主播的贈(zèng)予，但打賞都是基于主播的直播內(nèi)容，消費(fèi)者在主播的直播過(guò)程中獲得了心理上、視覺(jué)上或知識(shí)上的滿足，可以將打賞作為一種消費(fèi)，而非無(wú)償?shù)馁?zèng)予。

第二，主播收入不應(yīng)被認(rèn)定為偶然所得。雖然消費(fèi)者對(duì)主播的打賞沒(méi)有固定的時(shí)間、數(shù)額，但是一般都具有明顯的目的性，與彩票、抽獎(jiǎng)等偶然事件差別較大。一方面，消費(fèi)者在長(zhǎng)期觀看直播的過(guò)程中對(duì)主播個(gè)人直播風(fēng)格了解，成為主播的粉絲，打賞是表達(dá)對(duì)主播的喜愛(ài)之情;另一方面，消費(fèi)者可能是被主播直播過(guò)程中的技術(shù)、知識(shí)等感染，從而愿意付出一定金額的虛擬禮物，真出于偶然的毫無(wú)動(dòng)機(jī)的打賞基本上不會(huì)出現(xiàn)。

第三，主播收入類(lèi)似勞務(wù)報(bào)酬所得，但在認(rèn)定上應(yīng)當(dāng)慎重。非勞動(dòng)關(guān)系的主播與直播平臺(tái)之間關(guān)系松散，平臺(tái)除了對(duì)主播直播的基本內(nèi)容進(jìn)行審核和監(jiān)督，不會(huì)對(duì)主播直播方式、類(lèi)別、時(shí)間進(jìn)行干涉。主播憑借自己的直播內(nèi)容，輸出知識(shí)、舞蹈、歌唱等勞務(wù)活動(dòng)，獲得收入，符合勞務(wù)報(bào)酬所得的特點(diǎn)。

第四，堅(jiān)持嚴(yán)格征稅與包容審慎相結(jié)合為指導(dǎo)原則，綜合我國(guó)經(jīng)濟(jì)政策背景，主播的收入應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為稿酬所得。網(wǎng)絡(luò)直播內(nèi)容雖然與傳統(tǒng)意義上的書(shū)稿、文稿等作品不同，但是隨著時(shí)代的發(fā)展，應(yīng)當(dāng)對(duì)網(wǎng)絡(luò)作品的正當(dāng)性予以認(rèn)定。網(wǎng)絡(luò)直播的視頻內(nèi)容匯集了教育知識(shí)、搞笑綜藝、歌舞才藝、生活實(shí)況等不同分類(lèi)，內(nèi)容眾多，流傳度高，是隨著互聯(lián)網(wǎng)的普及而興起的一類(lèi)重要作品形式。隨著越來(lái)越多的高校與機(jī)構(gòu)對(duì)網(wǎng)絡(luò)作品的正當(dāng)性予以認(rèn)可，將網(wǎng)絡(luò)直播收入認(rèn)定為稿酬所得亦無(wú)不可。最重要的是，對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播收入進(jìn)行定性必須結(jié)合我國(guó)時(shí)代背景和相關(guān)政策，選擇最適當(dāng)?shù)恼鞫惙绞健?021年3月，國(guó)家市場(chǎng)監(jiān)督管理總局發(fā)布的《網(wǎng)絡(luò)交易監(jiān)督管理辦法》明確指出，對(duì)新業(yè)態(tài)、新模式要堅(jiān)持鼓勵(lì)創(chuàng)新、包容審慎的原則。結(jié)合我國(guó)近年反復(fù)強(qiáng)調(diào)的優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境、堅(jiān)持減稅降費(fèi)的舉措，對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)一方面必須嚴(yán)格征稅，另一方面必須堅(jiān)持包容審慎的原則。在明確網(wǎng)絡(luò)直播收入稅目稅率的基礎(chǔ)上，亦不應(yīng)當(dāng)給主播較大的稅負(fù)。根據(jù)新《個(gè)人所得稅法》，稿酬所得在減除20%的費(fèi)用后，還要減按70%計(jì)算。認(rèn)定直播收入為稿酬所得，是包容審慎原則的內(nèi)在體現(xiàn)，符合我國(guó)政策要求，有利于減輕主播稅負(fù)，給予其一定的稅率優(yōu)惠，可激發(fā)直播行業(yè)的活力。

4 網(wǎng)絡(luò)直播收入的稅務(wù)處理

在明確了網(wǎng)絡(luò)直播三方主體的法律關(guān)系性質(zhì)，界定了網(wǎng)絡(luò)主播收入的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)之后，網(wǎng)絡(luò)直播的收入稅務(wù)處理方式也就較為清晰。

4.1 確定納稅主體

在網(wǎng)絡(luò)直播關(guān)系的三方主體中，網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)、網(wǎng)絡(luò)主播、直播公會(huì)都從直播過(guò)程中獲得收入，三者都是納稅主體。具體由哪一方主體繳納稅款，直播平臺(tái)或公會(huì)是否負(fù)有代扣代繳義務(wù)，需要分類(lèi)加以說(shuō)明。

第一，簽約主播的個(gè)人所得稅應(yīng)當(dāng)由網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)代扣代繳。簽約主播與直播平臺(tái)之間為勞動(dòng)關(guān)系，收入性質(zhì)為工資、薪金所得，網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)作為支付網(wǎng)絡(luò)主播工資的單位，應(yīng)當(dāng)作為代扣代繳義務(wù)人。

第二，公會(huì)主播的個(gè)人所得稅應(yīng)當(dāng)由直播公會(huì)代扣代繳。公會(huì)主播與直播平臺(tái)之間不存在直接的法律關(guān)系，公會(huì)主播由直播公會(huì)進(jìn)行管理與培養(yǎng)，收入由直播公會(huì)分配后匯入主播賬戶。從收入的決定權(quán)和實(shí)際情況考慮，應(yīng)當(dāng)由直播公會(huì)作為代扣代繳義務(wù)人。

第三，獨(dú)立主播的個(gè)人所得稅應(yīng)當(dāng)由網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)代扣代繳。新《個(gè)人所得稅法》第九條明確規(guī)定，個(gè)人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。在網(wǎng)絡(luò)直播過(guò)程中，“支付所得的個(gè)人”為消費(fèi)者，但是由于消費(fèi)者數(shù)量巨大、地點(diǎn)分散，管理難度大，明顯不能作為代扣代繳義務(wù)人。所以應(yīng)當(dāng)將“支付所得的單位”認(rèn)定為網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)，在支付所得過(guò)程中，直播平臺(tái)擁有對(duì)收入的分配權(quán)和控制權(quán)。同時(shí)，在數(shù)字化交易過(guò)程中，直播平臺(tái)作為打賞收入數(shù)據(jù)的直接擁有者，掌握完善的主播涉稅信息，將網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)作為代扣代繳義務(wù)人更為方便、直接。

4.2 具體稅目與稅率的適用

第一，簽約主播適用“工資、薪金所得”，按照綜合所得合并計(jì)算其個(gè)人所得稅，適用3%～45%的超額累進(jìn)稅率。

第二，非勞動(dòng)關(guān)系的主播收入基于合理避稅、降低主播稅負(fù)、促進(jìn)新業(yè)態(tài)發(fā)展的原則，適用“稿酬所得”，使網(wǎng)絡(luò)直播能在合法的范圍內(nèi)適用最大的稅收優(yōu)惠，提升其直播的積極性。

5 結(jié)語(yǔ)

面對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播的稅收征管現(xiàn)狀，需立足于原則指導(dǎo)、性質(zhì)界定、稅務(wù)處理的解決思路，層層遞進(jìn)地進(jìn)行處理。首先，確立嚴(yán)格征稅與包容審慎相結(jié)合的指導(dǎo)原則，促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)發(fā)展的同時(shí)確保稅收不流失;其次，明確網(wǎng)絡(luò)直播三方主體的關(guān)系，根據(jù)網(wǎng)絡(luò)直播主體之間的不同關(guān)系，分析網(wǎng)絡(luò)主播收入的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì);最后，在明確經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的基礎(chǔ)上，結(jié)合嚴(yán)格征稅與包容審慎相結(jié)合的原則，確定具體的稅務(wù)處理方案，以期為網(wǎng)絡(luò)直播個(gè)人所得稅的稅收征管做出貢獻(xiàn)。

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收稿日期：2021-10-26

作者簡(jiǎn)介：

張曉港，男，1997年生，碩士研究生，主要研究方向：經(jīng)濟(jì)法學(xué)。