仝豫明

摘 要：目前，國內(nèi)大部分電商物流企業(yè)在成本核算時(shí)，傾向于使用作業(yè)成本法，但是由于這種方法較為傳統(tǒng)，具有工作量大、過程復(fù)雜、閑置產(chǎn)能難背充分揭露等缺陷，所以在使用的過程中也很容易出現(xiàn)各種問題。時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法的誕生在一定程度上彌補(bǔ)了上述不足，該方法基于作業(yè)成本法，將時(shí)間這一因素引入其中，提升了成本核算的準(zhǔn)確率，同時(shí)也使閑置生產(chǎn)能力得到了充分利用，具有實(shí)施方便、推廣便利等優(yōu)點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：時(shí)間驅(qū)動(dòng);作業(yè)成本法;成本核算

中圖分類號：F25 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2022.08.020

0 引言

我國很多中小企業(yè)由于種種原因?qū)е缕飘a(chǎn)，這種情況也出現(xiàn)在許多知名企業(yè)身上，不能控制好成本是一大重要原因，在租金、原材料、人工成本等因素的影響下，企業(yè)面臨巨大的壓力，導(dǎo)致正常運(yùn)營也受到了嚴(yán)重的干擾。由于成本的控制會(huì)直接影響企業(yè)的運(yùn)營，所以成本核算也具有無可取代的重要作用。如今，在國內(nèi)國際物流企業(yè)中，很少有企業(yè)能夠基于對單一客戶的分析，通過準(zhǔn)確的方式進(jìn)行物流作業(yè)成本核算。大多數(shù)企業(yè)仍然是通過應(yīng)用作業(yè)成本法對客戶的盈利貢獻(xiàn)能力進(jìn)行評估，并完成物流作業(yè)成本的核算工作，所以在收集數(shù)據(jù)上需要耗費(fèi)大量的時(shí)間。首先，數(shù)據(jù)的收集和處理過程較為復(fù)雜，時(shí)間靈活性相對較差;其次，員工需要通過主觀的方式對作業(yè)時(shí)間進(jìn)行分配，所以可能會(huì)導(dǎo)致最終的結(jié)果不夠準(zhǔn)確。除此之外，由于作業(yè)類型也相對較多，所以根據(jù)最終的核算結(jié)果很難全面有效的了解用戶的個(gè)性化需求，甚至?xí)ζ髽I(yè)的正常運(yùn)營產(chǎn)生一定的消極影響。Kaplan、Anderson（2004）基于已有的研究，合理的改進(jìn)了作業(yè)成本法，并提出了時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法（TDABC），該法又稱為估時(shí)作業(yè)成本法，可以解決此類問題。時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法作為一種新型的核算方法，能夠使資源閑置的問題得到有效的解決，從而達(dá)到最大化的資源利用率，并使企業(yè)的潛能得到充分的發(fā)揮，進(jìn)一步提升企業(yè)的競爭力。

1 時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法與傳統(tǒng)作業(yè)成本法的基本區(qū)別

傳統(tǒng)的作業(yè)成本法（activity-based costing）于1988年被正式提出，提出者為普蘭和庫伯，在該方法被提出以后，首先在歐美地區(qū)以及日本等地得到了應(yīng)用，但是由于具有一些不足之處，所以也并未得到普及。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，成功應(yīng)用這種傳統(tǒng)方法的企業(yè)較少，主要原因是該方法具有多種缺陷，例如，信息的收集、處理需要耗費(fèi)大量的人工成本和資金成本;結(jié)果易受到主觀性的影響;難以使產(chǎn)能得到充分利用等。

卡普蘭在對作業(yè)成本法進(jìn)行分析以后，指出了其中的不足，并進(jìn)一步提出時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法，這種方法指的是在分?jǐn)偝杀緯r(shí)，要同時(shí)考慮到單位作業(yè)耗用時(shí)間、產(chǎn)能成本等因素。在出現(xiàn)新增作業(yè)時(shí)，僅需要估計(jì)新增作業(yè)即可，無需再次計(jì)算資源分割系數(shù)。

1.1 核算步驟不同

斜紋作業(yè)成本法在運(yùn)用之中，先要把握住資源成本動(dòng)因，然后合理分配資源費(fèi)用，以作業(yè)成本動(dòng)因?yàn)閰⒄?，把作業(yè)成本分?jǐn)偟剿械漠a(chǎn)品與客戶身上，繼而求出每種產(chǎn)品及每位客戶的單位成本，也能得出總成本。

時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法指的是利用活動(dòng)需要耗費(fèi)的時(shí)間對資源成本進(jìn)行分配，使相應(yīng)的產(chǎn)品、部門、客戶等能夠獲得充分的成本。在核算的過程中，首先需要獲取作業(yè)單位時(shí)間數(shù)以及單位時(shí)間產(chǎn)能成本，進(jìn)而求出準(zhǔn)確的成本動(dòng)因分配率，在下一步進(jìn)行的成本分配時(shí)，還需要考慮到作業(yè)量，經(jīng)過計(jì)算以后即可得到單位成本以及總成本。

通過應(yīng)用時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法，能夠大致估計(jì)客戶、產(chǎn)品以及事物需要耗費(fèi)的資源，而并非是借助于資源成本動(dòng)因?qū)Y源成本進(jìn)行分配。從本質(zhì)上來看，這種類型的作業(yè)成本法的誕生，使傳統(tǒng)作業(yè)成本法得到了進(jìn)一步完善，促進(jìn)了作業(yè)成本動(dòng)因與資源成本動(dòng)因的相互統(tǒng)一，同時(shí)還利用時(shí)間進(jìn)行了度量，并進(jìn)一步分?jǐn)偝杀尽?/p>

1.2 應(yīng)對復(fù)雜運(yùn)營的解決方式不同

傳統(tǒng)作業(yè)成本法的實(shí)現(xiàn)需要基于一種假設(shè)，也就是在類型相同的事務(wù)處理以及訂單是相同的，因此在處理的過程中需要耗費(fèi)的時(shí)間也相同。如果在運(yùn)營的過程中出現(xiàn)了一些復(fù)雜的問題，管理人員需要分別對不同的變化做出相應(yīng)的處理并詳細(xì)記錄處理各項(xiàng)事務(wù)活動(dòng)需要耗費(fèi)的時(shí)間。

但是時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本分析并非基于上述假設(shè)，僅需要通過使用計(jì)算時(shí)間的等式即可解決各類難題，同時(shí)還能對處理時(shí)間差異有一定的了解，對數(shù)據(jù)估測流程進(jìn)行簡化，從而得到更為精確的成本分析結(jié)果。

2 時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法基本原理核算模型

羅賓·庫珀等在自己的著作中深入介紹了作業(yè)成本法，根據(jù)這種方法的計(jì)算原理提指出：

資源成本由兩大部分的成本構(gòu)成，即已經(jīng)耗用的資源與過剩產(chǎn)能成本。

在運(yùn)用此種方法的過程中，首先需要對這種方法的基本原理進(jìn)行分析，對核算模型進(jìn)行歸納之后進(jìn)一步了解到：

例如，某部門在生產(chǎn)中共開展了m項(xiàng)作業(yè)，該部門的總成本計(jì)為C，在生產(chǎn)中耗用的時(shí)間總量為t，生產(chǎn)過程中的時(shí)間利用率約為v，gj代表的是j單位作業(yè)耗時(shí)（大約）;yj是指j作業(yè)量，過剩產(chǎn)能成本就是該部門沒有利用的資源成本，表示為r。即可得到下述模型：

除此之外，由于對于同一種作業(yè)而言，當(dāng)所處的情形不同時(shí)，往往會(huì)有一定的時(shí)間差異，所以為了使作業(yè)時(shí)間問題得到更好的解決，需要通過應(yīng)用基本時(shí)間等式，對單位作業(yè)耗時(shí)進(jìn)行確定。如果不同作業(yè)的性質(zhì)相同，但是仍然有一定的差別，可以增加或減少一部分系數(shù)，從而獲得以下基本時(shí)間等式：

在上式中，β0=j作業(yè)消耗的固定時(shí)間;β1=當(dāng)X2…，XK，…，XP固定不變，時(shí)間動(dòng)因1的單位時(shí)間消耗;X1代表時(shí)間動(dòng)因1;X2代表時(shí)間動(dòng)因2，…，XK代表時(shí)間動(dòng)因k;XK取值為0和1，如果出現(xiàn)了時(shí)間動(dòng)因k。取值為1，如果并未出現(xiàn)時(shí)間動(dòng)因k，取值為0;p代表的是在j這項(xiàng)作業(yè)完成的過程中，時(shí)間動(dòng)因的消耗量。

例如，某快遞公司在向客戶發(fā)出產(chǎn)品之前需要進(jìn)行包裝。經(jīng)調(diào)查了解到，標(biāo)準(zhǔn)包裝與特別包裝分別需要使用2分鐘、4分鐘的時(shí)間，航空運(yùn)輸需要額外增加1.5分鐘的包裝時(shí)間。在這種情況下，可以使用以上時(shí)間等式代表該公司的資源需求狀況，如果需要對產(chǎn)品進(jìn)行航空運(yùn)輸，而且要增加特別包裝，則要消耗的時(shí)間為2+4+1.5分鐘。在發(fā)送需要特別包裝的重要文件時(shí)，則要耗費(fèi)6分鐘的時(shí)間;如果這份文件還需要空運(yùn)，則需要用7.5分鐘的時(shí)間。

3 時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法的不足

從整體上來看，時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法具有多種優(yōu)勢，這種優(yōu)勢主要體現(xiàn)在核算成本上，但是這種方法也有一定的缺陷。使用這種方式時(shí)，往往需要根據(jù)管理人員提供的數(shù)據(jù)對有效工作時(shí)間進(jìn)行確定，但是在成本核算的過程中，數(shù)據(jù)的估算是一個(gè)極其重要的步驟，所以管理人員需要應(yīng)用科學(xué)的方式進(jìn)行估計(jì)。如果管理人員并未充分掌握企業(yè)的實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營狀況，可能會(huì)導(dǎo)致最終結(jié)果的真實(shí)性相對偏低。除此之外，由于不同管理人員的實(shí)力水平存在一定的差異，所以在使用這種方法時(shí)，也許要重點(diǎn)把握管理人員的素質(zhì)水平。

在時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法中，一般需要將時(shí)間作為度量，也就是用時(shí)間來衡量生產(chǎn)能力，但是也有一部分能力無法用時(shí)間來衡量，例如汽車成新率、倉庫折舊計(jì)提等。因此，如果僅通過應(yīng)用時(shí)間來分配作業(yè)往往很難取得良好的成效。

作業(yè)成本法僅僅是根據(jù)產(chǎn)品情況對閑置生產(chǎn)能力進(jìn)行分配，實(shí)際上這種方法并不具有邏輯性。而在時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法中，雖然考慮到了閑置生產(chǎn)能力，但這種方法也有一定的缺陷，主要體現(xiàn)在并未明確閑置生產(chǎn)能力的承擔(dān)方上，所以需要對這種方法進(jìn)行深入調(diào)整。

時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法雖然對單個(gè)作業(yè)成本進(jìn)行了控制，但沒有從整體上考慮，即使降低了單個(gè)作業(yè)成本，卻并不能因此而判定從整體上控制住了成本，甚至?xí)屨麄€(gè)系統(tǒng)的成本有所增加。

4 相關(guān)建議

4.1 提高企業(yè)管理人員專業(yè)素質(zhì)

時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法向管理者提出要求，要對整個(gè)作業(yè)流程之中耗費(fèi)的時(shí)間進(jìn)行大致估算，一般情況下，如果估算結(jié)果的偏差相對較大，往往會(huì)導(dǎo)致最終的核算結(jié)果不夠準(zhǔn)確。時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法使管理者承擔(dān)的責(zé)任更重，企業(yè)要把能力強(qiáng)、水平高的人員安排在這一職位之中，也要組織他們參加集中培訓(xùn)，切實(shí)的提升管理人員的綜合素質(zhì)水平，使最終的數(shù)據(jù)結(jié)果有更大的保障。

4.2 對模型進(jìn)行優(yōu)化

由于一部分生產(chǎn)能力無法通過使用時(shí)間進(jìn)行衡量，所以可以應(yīng)用其他方式，這樣能使時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法的劣勢得到改進(jìn)，能發(fā)揮出更明顯的成效。

5 結(jié)束語

時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法具有多種優(yōu)勢，這種方法是基于先進(jìn)的科學(xué)理論實(shí)現(xiàn)的，能夠使成本核算結(jié)果更加可靠，并為企業(yè)提供更加便捷的方法，也能構(gòu)建更加合理的模型。然而，這種方法能否深入運(yùn)用，還要得到實(shí)踐的進(jìn)一步考驗(yàn)。

與傳統(tǒng)作業(yè)成本法相比，時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本法的優(yōu)勢較為顯著，主要體現(xiàn)在成本信息更加準(zhǔn)確、創(chuàng)新性強(qiáng)、經(jīng)濟(jì)等方面，所以如果企業(yè)符合相關(guān)條件，可以通過應(yīng)用這種方式來強(qiáng)化成本核算，并進(jìn)一步提升決策的有效性，從而為社會(huì)帶來更大的經(jīng)濟(jì)效益。

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