周 宇

(國家稅務總局稅務干部學院長沙校區(qū)，湖南 長沙 410116)

一、研究背景和意義

(一)研究背景

2022年2月26日習近平總書記在中共中央政治局第二十八次集體學習時強調:“社會保障是保障和改善民生、維護社會公平、增進人民福祉的基本制度保障，是促進經(jīng)濟社會發(fā)展、實現(xiàn)廣大人民群眾共享改革發(fā)展成果的重要制度安排，是治國安邦的大問題。我國是世界上社會保障制度覆蓋人數(shù)最多的國家?！雹傥覈?984年開始逐步建立社會保障制度，通過三十多年的不斷改革與創(chuàng)新，社會保障體系建設迅速發(fā)展，社會保障制度體系日趨健全，建成以養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險、生育保險五大社會保險為核心，外加部分地區(qū)長期護理保險試點運行，保障項目基本齊備、保障能力日益增強的國家。我國社會保障制度體系基本形成，社保覆蓋范圍迅速擴大。2021年末全國城鎮(zhèn)職工基本養(yǎng)老保險參保人數(shù)達到10億人，基本醫(yī)療保險參保人數(shù)達13.6億人，參保覆蓋面持續(xù)穩(wěn)定，正在逐步走向人人依法公平享有社會保障的新時代。共同富裕是社會主義的本質要求，是中國式現(xiàn)代化的重要特征，更是人民群眾的共同期盼。社會保障是國家為社會成員基本風險提供基本保障的一系列制度安排，是實現(xiàn)共同富裕的重要基礎;在扎實推進共同富裕的偉大征程中，需要優(yōu)化社會保障制度，使之更加公平、更可持續(xù)、更有效率。

(二)研究意義

根據(jù)《中華人民共和國社會保險法》(以下簡稱《社會保險法》)，用人單位和職工應當按照國家規(guī)定的繳費基數(shù)的比例繳納社保費。近年來為增強市場活力，減輕企業(yè)負擔，支持中小微企業(yè)的發(fā)展，我國多次出臺一系列減稅降費措施，降低名義費率，養(yǎng)老保險費單位繳費費率從20%降為16%，失業(yè)保險費費率從3%降至1%，未來降費仍有一定空間，但前提是社會保險費的征收管理要進一步規(guī)范，才能真正實現(xiàn)社會公平正義。繳費基數(shù)是保險制度中最基本、最關鍵的一個征管要素，是影響征收收入、繳費比例、待遇水平、制度公平性的關鍵參數(shù)，也是影響繳費人費負公平和征管差異的核心所在。2018年以來我國社會保險費的征管體制改革嚴格按照黨中央國務院提出的“兩個不得和一個務必”，總體上不增加企業(yè)負擔，以降費率為重點，全面實施降費政策。在社會保險費率下降的同時，企業(yè)和個人的繳費基數(shù)是否按實征管，也成為營造公平、公正、透明、統(tǒng)一的營商環(huán)境所廣泛關注的問題。因此，以社會保險費與個人所得稅繳納基數(shù)政策差異研究為切入口，可以有效推動稅費政策與征管的統(tǒng)一，夯實征管基礎，提高征管質效，提升降費效應，為進一步降低費率、實施減負政策、優(yōu)化稅費營商環(huán)境奠定良好基礎。

二、社會保險費費基現(xiàn)狀分析及存在的問題

(一)我國社會保險費繳費基數(shù)的政策依據(jù)

我國社會保險費繳費基數(shù)的政策規(guī)定經(jīng)歷了一個發(fā)展變化過程。《社會保險法》規(guī)定，“用人單位應當按照國家規(guī)定的本單位職工工資總額的比例繳納基本養(yǎng)老保險，記入基本養(yǎng)老保險統(tǒng)籌基金。職工應當按照國家規(guī)定的本人工資的比例繳納基本養(yǎng)老保險費，記入個人賬戶?！蔽覈纳鐣ｋU體系采取的是統(tǒng)籌賬戶與個人賬戶相結合的模式。另外，《中華人民共和國社會保險費征繳暫行條例》規(guī)定，基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險三項保險費集中、統(tǒng)一征收。由于生育保險目前隨基本醫(yī)療保險征收，因此理論上以上四險的繳費基數(shù)和征收模式應當基本保持一致。

1.單位繳費基數(shù)與個人繳費基數(shù)的協(xié)同。在繳費基數(shù)方面，以單位工資總額和職工個人的工資收入為基數(shù)進行征收，形成單位繳費基數(shù)、個人繳費基數(shù)兩個概念。根據(jù)《國家統(tǒng)計局關于認真貫徹執(zhí)行〈關于工資總額組成的規(guī)定〉的通知》(統(tǒng)制字〔1990〕1號，以下簡稱統(tǒng)制字〔1990〕1號)，“工資總額的計算原則應以直接支付給職工的全部勞動報酬為根據(jù)”，單位繳費基數(shù)應當是按照規(guī)定的職工全部薪酬總額為繳費基數(shù)。《國務院關于企業(yè)職工養(yǎng)老保險制度改革的決定》(國發(fā)〔1991〕33號)中關于企業(yè)職工養(yǎng)老保險的規(guī)定中，“企業(yè)繳納的基本養(yǎng)老保險費，按本企業(yè)職工工資總額和當?shù)卣?guī)定的比例在稅前提取?！薄蛾P于規(guī)范社會保險繳費基數(shù)有關問題的通知》(勞社險中心函〔2006〕60號，以下簡稱勞社險中心函〔2006〕60號)規(guī)定:“參保單位繳納社保費的繳費基數(shù)可以為職工工資總額，也可以為本單位職工個人繳費工資基數(shù)之和?！?015年機關事業(yè)單位養(yǎng)老保險改革時，《人力資源社會保障部、財政部關于貫徹落實〈國務院關于機關事業(yè)單位工作人員養(yǎng)老保險制度改革的決定〉的通知》(人社部發(fā)〔2015〕28號，以下簡稱人社部發(fā)〔2015〕28號)文中提到:“本單位工資總額為參加機關事業(yè)單位養(yǎng)老保險工作人員的個人繳費工資基數(shù)之和?！币陨衔募袑τ趩挝焕U費基數(shù)不完全一致的表述，導致當前在實際操作中有的地方按照職工工資總額，有的地方按照個人繳費基數(shù)之和，也就是我們通常所稱“雙基數(shù)”和“單基數(shù)”，2019年以后出于提高征管效率、五險統(tǒng)一繳費基數(shù)的考量逐步轉向“單基數(shù)”模式。

2.社會保險費繳費基數(shù)政策中的工資口徑。單位繳費基數(shù)和個人繳費基數(shù)均與工資口徑密切相關。《工資總額規(guī)定》(國家統(tǒng)計局令第1號)和統(tǒng)制字〔1990〕1號關于工資總額、獎金、津貼和補貼的范圍進行了界定，并列明了工資總額不包括的項目范圍。后來，《關于職工個人收入的定義和組成內容》(國統(tǒng)字〔1992〕257號)進一步細化，將職工個人收入分為兩類:工資總額和工資外收入。其中工資總額的構成與單位工資總額的構成相一致，工資外收入包含保險福利費用、勞動保護方面的費用、按規(guī)定未列入工資總額的各種勞動報酬、實物折款、財產(chǎn)性收入、轉移性收入以及其他共七大類。勞社險中心函〔2006〕60號進一步明確了社會保險費繳費基數(shù)的核定依據(jù)為國家統(tǒng)計局發(fā)布的上述文件，明確工資總額由計時工資、計件工資、獎金、津貼、補貼、加班加點工資、特殊情況下支付的工資六個部分構成，細化各個部分的項目構成，將津貼和補貼分別詳細闡述內容構成，同時增加其他工資類別，形成了計算繳費基數(shù)的8大類31條177項具體項目。對不列入繳費基數(shù)的項目在統(tǒng)計局文件規(guī)定的基礎上進行了歸納和增加，共列舉17大類30種具體項目，規(guī)定了每部分項目的具體范圍。

(二)我國社會保險費費基征繳現(xiàn)狀

1.各地繳費基數(shù)執(zhí)行標準不統(tǒng)一。由于法律法規(guī)以及相關部門對社保費繳費基數(shù)的規(guī)定不一致，各地根據(jù)實際情況又出臺了相關政策，導致各地繳費基數(shù)執(zhí)行標準不統(tǒng)一。具體而言就是上文所說的《社會保險法》的規(guī)定與統(tǒng)制字〔1990〕1號、勞社險中心函〔2006〕60號、人社部發(fā)〔2015〕28號等不同部門出臺的文件中關于繳費基數(shù)的規(guī)定不一致。繳費單位社會保險費基數(shù)有的是職工工資總額，有的是本單位職工個人繳費工資基數(shù)之和，有的是以本單位職工個人繳費工資基數(shù)之和與本單位職工工資總額孰高原則，確定單位繳費基數(shù)。個人基數(shù)有的是上年度平均工資，有的是上月工資，有的是當月工資。而且很多省市對以上口徑的把握在各險種之間不完全一致。在這樣的多維度下社會保險費的繳納基數(shù)存在一定不規(guī)范的現(xiàn)象。

2.不同部門對工資薪酬的口徑存在差異。統(tǒng)計、財政、稅務等部門出于不同的統(tǒng)計分析和管理角度，對工資薪酬的統(tǒng)計口徑作出了不同的規(guī)范要求。統(tǒng)計部門統(tǒng)制字〔1990〕1號規(guī)定，工資總額是指各單位在一定時期內直接支付給本單位全部職工的勞動報酬總額。工資總額的計算應以直接支付給職工的全部勞動報酬為根據(jù)。人社部門勞社險中心函〔2006〕60號根據(jù)國家統(tǒng)計局文件規(guī)定，確定在計算繳費基數(shù)時有17個項目應予剔除。財政部門制定的企業(yè)會計準則規(guī)定，職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償，包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利。其職工既包括與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括未訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員，以及未訂立勞動合同也未正式任命，但向企業(yè)提供了與其職工類似服務的人員，如通過勞務派遣公司向企業(yè)提供服務的人員。稅務部門從企業(yè)所得稅和個人所得稅不同的管理角度也有不同的規(guī)定?！秶叶悇湛偩株P于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)以及《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第34號)對于工資薪金和福利費從企業(yè)所得稅時扣除的角度進行了界定。2018年新個人所得稅法及其實施條例定義工資、薪金所得，是指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關的其他所得。同時，財稅部門對應納稅所得額通過規(guī)范性文件進行了明確，包括扣除項目和標準等。以上各個部門關于工資薪金的定義，大部分重疊交叉，但是由于對其中模糊地帶沒有統(tǒng)一的規(guī)定，導致在具體操作中不能準確把握社會保險費的繳費基數(shù)。

(三)繳費基數(shù)問題產(chǎn)生的原因分析

2019年根據(jù)黨中央的決策部署社會保險費劃轉由稅務部門征收，要實現(xiàn)劃轉的真正目的，提高社會保險費征繳效率，是一個艱巨的過程，下面對社會保險費繳費基數(shù)存在問題的原因進行分析。

1.歷史的原因。我國社會保險的發(fā)展經(jīng)歷了一個長期過程，自1984年開始進行社會保障制度改革，到目前建立起了覆蓋城鄉(xiāng)居民的基本保障制度，讓全民享有起碼的社會保障，能夠免除生存危機、疾病憂患和從制度上解除養(yǎng)老后顧之憂，搭建起了社會保障制度的基礎平臺。但由于我國社會保險制度是由下而上建立的，過去由于地區(qū)間經(jīng)濟發(fā)展水平差異導致社會保險制度規(guī)范水平各異，不同地區(qū)社會保險征繳形勢和初衷不同決定了各地政策和執(zhí)行迥異。對于經(jīng)濟發(fā)達、人口凈流入的地區(qū)，保險基金支付壓力較小，可能會希望盡量少征以減輕企業(yè)負擔支持當?shù)亟?jīng)濟更好發(fā)展。對于經(jīng)濟欠發(fā)達、人口凈流出的地區(qū)，保險基金缺口大，承擔的支付壓力大，期望通過嚴格征管提高社會保險征繳率的意愿就更強烈。這些歷史原因導致了目前社會保險費繳費基數(shù)各維度都不統(tǒng)一的局面。

2.繳費單位的原因。近年來隨著我國人工成本不斷提高，繳費單位在給員工發(fā)放工資薪金獎金以及福利待遇等基礎上，要承擔16%的養(yǎng)老保險、6%的醫(yī)療保險以及失業(yè)保險、生育保險和工傷保險單位負擔部分的責任，增加了企業(yè)的成本。尤其是中小微企業(yè)在競爭壓力大、全球因疫情原因導致經(jīng)濟下行壓力大的情形下，如何“活下來”成了廣大民營企業(yè)的首要難題，企業(yè)出于生存和發(fā)展的需要，有著降低成本的迫切需求，因此會想方設法在參保人員、繳費基數(shù)等方面少繳或者不繳。這種情況在經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū)的民營企業(yè)中情況比較普遍。由此也引發(fā)了諸多社會保險費繳納方面的投訴甚至訴訟，增加了稅務部門的執(zhí)法風險。

3.繳費個人的原因。繳費個人繳納社會保險意愿低主要有以下原因。一是根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒2021》，月收入在1000元以下的極低收入人口有5.6億人;月收入在1000～2000元的低收入人口有3.1億人，兩者合計8.7億人。現(xiàn)階段不少企業(yè)員工的工資依然偏低，在依法繳納社保扣除個人承擔部分后，實際領取的工資較少，因此不愿意繳納社保。二是員工對繳納社保的認識存在偏差，認為累計繳納社保15年即可在退休時領取養(yǎng)老金，便人為將繳費年限往后延。三是人口流動性強，用人單位之間的社會保險費管理銜接不到位也會影響社會保險費的繳納。

三、國內外社會保險費費基(稅基)的政策與實證分析

(一)國外社會保險費繳費基數(shù)(稅基)政策借鑒

各個國家社會保險有關規(guī)定和繳費基數(shù)的計算規(guī)則，可以從OECD官網(wǎng)以及各國的官方網(wǎng)站中了解。

1.美國社會保險稅關于基數(shù)的基本規(guī)定。美國養(yǎng)老保險稅繳納比例為12.4%。有雇主的人員，其養(yǎng)老保險費一半(6.2%)由雇主支付，一半(6.2%)由雇員支付;沒有雇主的人員，也叫自雇者，由自己全部繳納12.4%。繳稅基數(shù)設置上限而不設置下限，限額每年調整一次，與全國平均工資指數(shù)的變化掛鉤。2022年該上限為年收入147000美元(2021年為142800美元，2020年為132900美元)。個人和單位都適用這個最高工資標準，單位是以個人基數(shù)之和來進行計算的，其工資包括工資、獎金、傭金和帶薪休假或病假。除某些特殊情形外，也包括貨物、住宿、食品、衣服或服務形式的實物付款。醫(yī)療保險稅的比例為2.9%，也是雇主和雇員各半，但醫(yī)療保險的繳費基數(shù)沒有上下限的限制，按照雇員全部收入的100%繳納醫(yī)療保險。失業(yè)保險由雇主承擔，失業(yè)保險費率因行業(yè)、州和聯(lián)邦費用而異。由于個體經(jīng)營者不在每月預扣稅款，因此他們通常需要通過每年四次向美國國稅局通過預扣預繳的形式繳納社會保險稅和個人所得稅。

2.其他各國社會保險費基數(shù)(稅基)的有關規(guī)定及啟示。每個國家因國情不同在社會保險制度設計時會有差異。整體上社會保險費繳費基數(shù)各國包含的范圍大致相當，都包括工資、獎金、津貼、補貼等。有些不包括在正常工資中的項目，例如傭金、業(yè)績獎勵、遣散費和補發(fā)工資，都被視為“補充工資”，需繳納社會保險費。但是，僅用于公務目的的公車使用、激勵型股權激勵、符合一定條件的集體人壽保險和退休計劃服務不計入繳費基數(shù)。另外，大部分國家社會保障稅稅基的上下限額并不是一成不變的，每年都會根據(jù)工資的變動情況進行動態(tài)調整。除了上述美國實行變動的上限限額以外，加拿大稅基最低限額每年固定不變，為3500加元/年，體現(xiàn)了對低收入者的照顧，但最高限額每年會根據(jù)行業(yè)平均工資的變化進行調整。巴西和阿根廷在計算雇主納稅的稅基時，沒有最高額限制，但對雇員納稅的稅基卻有最低額和最高額限制，體現(xiàn)了政策對個人的傾斜。德國對雇員和雇主的稅基均沒有最低額限制，使低收入者不必超越自己的納稅能力去納稅，對自營職業(yè)者并未采取稅基的限制，而是對每月所繳納的稅額采取了上下限的規(guī)定。

3.對我國的啟示。一是關于工資的理解。我國不應當狹隘地局限于有著固定職業(yè)以所謂的“工資”形式取得的收入，而應當廣泛地理解為以這份收入作為個人及其家庭成員日常生活所需的收入，也就是通常所說的勞動所得，從這個角度來理解其他國家為什么將受雇(employment)和自雇(self-employment)作為社會保險繳納對象的兩種主要形式。相對而言，股息、租金、資本收益以及投資和儲蓄的利息作為資本利得性質的收入，不需要納入社會保險繳納范圍。二是社會保險的統(tǒng)籌考慮。在OECD成員國中，其社會保險稅與個人所得稅很多是同申報同繳納。當然，這并不意味著在我國必須將兩者合并，當前要綜合考慮社會的接受程度以及由此帶來的輿論影響。但是，這并不妨礙我國在對社會保險進行頂層設計時，要統(tǒng)籌考慮個人所得稅以及企業(yè)所得稅中的會計科目相關規(guī)定，以期更具有實操性。

(二)國內社會保險費費基的實證分析

從微觀方面了解社會保險費繳費基數(shù)的現(xiàn)狀。

1.對上市公司的取數(shù)及計算。從萬得(Wind)資訊庫中提取我國上市公司年報中提供的2016—2020年度的工資、獎金、津貼、補貼欄目和社會保險費(僅指單位繳費部分)欄次數(shù)據(jù)，并根據(jù)數(shù)據(jù)完整性和對盡量使得結果無偏差的考慮，選取其中3519家上市公司作為樣本進行分析比較。整體情況為，社會保險費占工資總額的比例，2016、2017、2018、2019、2020年度平均值分別為:3.86%、4.41%、5.16%、4.17%和3.43%。而根據(jù)我國現(xiàn)行社會保險費繳納有關政策，單位繳納比例為養(yǎng)老保險16%(2016—2018年度費率更高，各地略有不同)，醫(yī)療保險6%，各險種社會保險占工資總額的比例理論上應當至少在22%以上。

2.原因分析。上市公司實際繳納比例與根據(jù)政策要求的理論比例兩者之間的差距，主要有以下幾個原因。一是上市公司高管人員工資收入往往比較高，遠遠超出當?shù)厣鐣骄べY300%的程度，削低了繳費基數(shù)。二是由于上市公司用工形式多樣化，部分勞務派遣人員計入工資總額，但是其管理在勞務派遣公司，因此該上市公司不是社會保險的繳費單位。三是部分簽訂勞動合同的員工沒有按照規(guī)定納入社會保險繳納范圍降低了單位繳費基數(shù)。四是納入繳費范圍的員工僅僅按照當?shù)乩U費基數(shù)的下限(即當?shù)厣缙焦べY口徑的60%)進行申報繳費。五是超過下限繳費是在計算繳費基數(shù)的時候，并未按照社保制度相關規(guī)定嚴格按繳費個人的全部工資收入計入基數(shù)。

3.第三方機構數(shù)據(jù)分析。根據(jù)某社保第三方機構發(fā)布的《中國企業(yè)社保白皮書》中公布的研究數(shù)據(jù)，2018年至2020年根據(jù)職工上年月均工資或當月/上月工資為基礎來核定繳費基數(shù)的企業(yè)占比分別為27.05%、29.9%、31%，呈逐年上升的態(tài)勢;統(tǒng)一按最低基數(shù)下限參保的企業(yè)比例為31.7%、28.4%、26.9%，呈逐年下降的趨勢。近年來，隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，企業(yè)和個人逐漸認識到社保繳費的重要性，合規(guī)繳納意識逐漸增強，同時國家持續(xù)出臺降費政策，合規(guī)比例呈現(xiàn)持續(xù)提升的態(tài)勢。尤其2019年國家推出大幅降費政策，從費率和繳費基數(shù)兩方面實施“雙降”。2020年、2021年為應對新冠疫情，全國快速出臺覆蓋面廣、針對性強的降費優(yōu)惠政策，企業(yè)獲得感顯著增強。

四、社保繳費工資口徑比對分析及建議

由于統(tǒng)計、人社、財政、稅務等相關部門此前關于工資的界定在表述上不完全一致，導致工資口徑成為統(tǒng)模式后需要進一步明確的重要問題。下面將各文件中涉及工資口徑的具體描述進行梳理整理。

(一)制度基本規(guī)定及沖突

1.關于繳費基數(shù)的其他規(guī)定。勞社險中心函〔2006〕60號對社會保險費繳費基數(shù)進行了明確。參保單位繳納基本養(yǎng)老保險費的基數(shù)可以為職工工資總額，也可以為本單位職工個人繳費工資基數(shù)之和，但在全省區(qū)市范圍內應統(tǒng)一為一種核定辦法。單位職工本人繳納基本養(yǎng)老保險費的基數(shù)原則上以上一年度本人月平均工資為基礎，在當?shù)芈毠て骄べY的60%～300%的范圍內進行核定。參保單位繳納基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險、生育保險費的基數(shù)為職工工資總額，基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險職工個人繳費基數(shù)為本人工資，為便于征繳可以以上一年度個人月平均工資為繳費基數(shù)。目前，一些地方為整合經(jīng)辦資源，實行社會保險費的統(tǒng)一征收和統(tǒng)一稽核，并將各險種單位和個人的繳費基數(shù)統(tǒng)一為單位和個人繳納基本養(yǎng)老保險費的基數(shù)，這種做法方便了參保企業(yè)和參保人員，有利于提高稽核效率。根據(jù)該通知，個人繳費基數(shù)可以為本人工資，也可以為上一年度個人月平均工資。單位繳費基數(shù)可以為職工工資總額，也可以為本單位職工個人繳費工資基數(shù)之和。

2.各地執(zhí)行口徑。目前全國大部分地區(qū)以上年月平均工資為養(yǎng)老保險個人繳費基數(shù)，個別地區(qū)(如廣東)以個人所得計稅工資為繳費基數(shù)。統(tǒng)制字〔1990〕1號和勞社險中心函〔2006〕60號兩個文件中關于工資的計算口徑，是采取正列舉和反列舉相結合的方式。這種方式，優(yōu)點是盡量詳盡羅列作為繳費基數(shù)的不同形式的工資獎金，缺點是容易遺漏而且不能隨著社會經(jīng)濟發(fā)展動態(tài)調整，當前已經(jīng)不適應新常態(tài)下職工工資獎金多種不同表現(xiàn)形式的實際情況。從2022年開始，全國大多采用單基數(shù)模式，以上年度職工月平均工資作為計算繳費基數(shù)的依據(jù)，因此定義每個職工一個年度內工資總額的構成或范疇就尤為重要了。

(二)工資口徑的執(zhí)行依據(jù)

關于職工工資總額的各種表述，勞社險中心函〔2006〕60號中有一句兜底的條款:“凡是國家統(tǒng)計局有關文件沒有明確規(guī)定不作為工資收入統(tǒng)計的項目，均應作為社會保險費繳費基數(shù)?！苯y(tǒng)制字〔1990〕1號文件中的歸納表述為:“工資總額的計算原則應以直接支付給職工的全部勞動報酬為依據(jù)?！眰€人所得稅法實施條例中的規(guī)定:“工資、薪金所得，是指個人因任職或者受雇取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關的其他所得?！睍嫓蕜t中的規(guī)定:“職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償?！睉堵毠ば匠晔瞧髽I(yè)根據(jù)有關規(guī)定應付給職工的各種薪酬，按照“工資、獎金、津貼、補貼”“職工福利”“社會保險費”“住房公積金”“工會經(jīng)費”“職工教育經(jīng)費”“解除職工勞動關系補償”“非貨幣性福利”“其他與獲得職工提供的服務相關的支出”等應付職工薪酬項目進行明細核算。以上各個不同角度的表述，理論上的指向基本一致，但各自略有差異，缺乏明確的指導性。個人所得稅是“凡收入必計入所得”，包含現(xiàn)金、非現(xiàn)金形式，包含工資薪金獎金津補貼，也包含以各種名目取得的經(jīng)濟利益所得，這樣的規(guī)定體現(xiàn)了稅收的剛性，是完全義務性的。社會保險費是一種社會保障，是為年老、患病、工傷、失業(yè)、生育等弱勢情形下獲得幫助而在現(xiàn)在的一種付出，包含了權利義務的對應性。

(三)費基與稅基的逐項比對情況

1.按照工資薪金組成大類的比較情況。(1)工資。對于工資類的收入，全部計入社會保險費費基，暫無優(yōu)惠政策。在個人所得稅計算中，除遠洋船員等個別特殊優(yōu)惠政策以外也全部計入基數(shù)。(2)獎金。對于獎金類的收入，也應當計入社會保險費費基，但對于創(chuàng)造發(fā)明獎、國家星火獎、自然科學獎、科學技術進步獎、合理化建議和技術改進獎、運動員重大體育比賽重獎等不計入基數(shù)。個人所得稅計算中獎金也基本計入基數(shù)，但對于職務科技成果轉化收入中給予科技人員的現(xiàn)金獎勵，減按50%計入應納稅所得額計征。(3)津貼、補貼。津貼是作為補償工作條件或額外勞動力消耗的一種輔助性工資，主要包括特殊勞動消耗津貼、保健津貼、技術性津貼、年功津貼和地區(qū)性津貼等形式。補貼是為了保證職工工資水平不受物價上漲而導致影響的一種福利性工資，主要包括交通補貼、餐費補貼、通訊補貼、住房補貼等。津貼、補貼在名稱提法上有不同，但其實質上還是帶有工資的性質，大部分時候也是與工資一同發(fā)放，這一類計入個人所得稅稅基，也應當納入社會保險費費基，但以下兩種特殊情形除外。一是因工作原因外出而形成的差旅費津貼(主要指離開工作所在城市的出差)、誤餐補助(主要指在工作城市內的出差)，不應當納入計費依據(jù)，具體對于這兩個概念的解釋和實踐中的把握，可以參看個人所得稅有關政策條文中的解釋。二是帶有福利性質的補貼，如:計劃生育補貼、冬季取暖補貼、嬰幼兒補貼(即托兒補助)、獨生子女牛奶補貼(現(xiàn)階段是否還存在，有待進一步調研)、六一兒童節(jié)獨生子女補貼等。這一類計入個稅基數(shù)，根據(jù)現(xiàn)行文件不納入社會保險費繳費基數(shù)。(4)職工福利和勞動保險。包含但不僅限于職工死亡喪葬費及撫恤費(目前在社保部門領取)、醫(yī)療衛(wèi)生費、職工生活困難補助費、文體宣傳費、集體福利事業(yè)設施費和集體福利事業(yè)補貼、工會教育費、集體福利費、探親路費、洗理費、防暑降溫費、獨生子女費等。此類費用不繳納個人所得稅，根據(jù)現(xiàn)行文件不納入社會保險費繳費基數(shù)。(5)勞動保護費用。勞動保護費是指因工作需要為雇員配備或提供工作服、手套、安全保護用品等所發(fā)生支出。按照現(xiàn)行規(guī)定不繳納個人所得稅，不納入社會保險費繳費基數(shù)。(6)其他。離休、退休、退職人員的待遇和補貼，不繳納個人所得稅，不納入社會保險計費依據(jù)。調動工作的旅費和安家費，屬于臨時性、一次性的收入，應繳納個人所得稅，不納入社會保險計費依據(jù)。對自帶工具、牲畜來企業(yè)工作的從業(yè)人員所支付的工具、牲畜的補償費用，應繳納個人所得稅，不納入社會保險計費依據(jù)。個人與用人單位解除勞動關系取得一次性補償收入，個人所得稅有優(yōu)惠政策，不納入社會保險費繳費基數(shù)。

2.幾類特殊情形的處理。近年來，由于個人所得稅改革時出臺了一些過渡期優(yōu)惠政策，有的仍然延期執(zhí)行，這些特別情形對于社會保險費的繳費基數(shù)也存在一定影響。(1)全年一次性獎金。目前關于全年一次性獎金(也稱“年終獎”)，個人所得稅在一定時期內給予了單獨計稅的優(yōu)惠政策，而且執(zhí)行期限延期到2023年12月31日，其目的是減輕納稅人稅收負擔。原人社部關于工資組成中明確年終獎納入社會保險費繳費基數(shù)，但在實際執(zhí)行中全年一次性獎金可不納入綜合所得匯算清繳，有可能在進行社會保險費與個人所得稅比對時漏記入上年度的個人所得稅。(2)上市公司股權激勵。上市公司股權激勵個人所得稅方面同上述全年一次性獎金的優(yōu)惠政策，優(yōu)惠政策執(zhí)行期限為2022年12月31日。目前其他國家對于股權激勵的社會保險費繳納政策有差異，以美國為例，期權型的股權激勵不計入基數(shù)，非期權型的股權激勵計入基數(shù)。我國股權激勵也同時存在以上兩種類型，是否計入繳費基數(shù)尚需進一步明確。(3)提前退休、內部退養(yǎng)的一次性補貼。對于這兩種特別情形取得的補貼，個人所得稅有單獨計稅的政策，社會保險費相關政策中目前對此沒有明確。(4)單位低價售房給職工。單位按低于購置或建造成本價格出售住房給職工，職工因此而少支出的差價，在個人所得稅方面有單獨計稅的政策，社會保險費沒有明確，相當于以實物形式從受雇單位取得的福利，是否計入繳費基數(shù)，需要進一步明確。

(四)繳納基數(shù)統(tǒng)籌規(guī)范的建議

社會保障既要盡力而為又要量力而行，與我國經(jīng)濟社會發(fā)展水平相適應，綜合權衡我國扎實推進共同富裕的長期目標以及當前勞動力市場的新形勢新業(yè)態(tài)等現(xiàn)狀因素，根據(jù)不同社會保險體系的承受能力進行科學測算，統(tǒng)籌考慮可能影響社會保險征繳的各方因素并盡可能在頂層設計上做出科學決策，更好地發(fā)揮社會保障與宏觀經(jīng)濟增長之間的良性互動效應。對于繳費基數(shù)的規(guī)范和統(tǒng)一要根據(jù)世界整體格局和國內經(jīng)濟形勢的變化分步推進。為謀求社會保險費繳納的公平，我國要把該征的征上來，讓納稅人在不同地區(qū)、不同行業(yè)、不同領域根據(jù)社保相關法律規(guī)定按實征收。

注釋

①習近平在中共中央政治局第二十八次集體學習時強調:完善覆蓋全民的社會保障體系，促進社會保障事業(yè)高質量發(fā)展可持續(xù) 發(fā) 展［EB/OL］.http://tv.people.com.cn/n1/2021/0227/c141029－32038449.html.