孟憲寶 陳英 劉博

摘要：瑞華事務(wù)所在對(duì)康得新的審計(jì)過程中沒有發(fā)現(xiàn)康得新存在虛構(gòu)業(yè)務(wù)以虛增利潤(rùn)，未在年度報(bào)告中披露關(guān)聯(lián)方交易以及募集資金使用情況等財(cái)務(wù)舞弊情況，反而對(duì)其出具無保留的審計(jì)意見，導(dǎo)致了審計(jì)的失敗。本文主要從瑞華事務(wù)所角度對(duì)審計(jì)失敗的原因進(jìn)行了簡(jiǎn)要剖析，并針對(duì)這些原因提出了改善意見。瑞華事務(wù)所應(yīng)該建立審計(jì)質(zhì)量控制體系，完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制并且把各項(xiàng)審計(jì)程序執(zhí)行到位，從而預(yù)防審計(jì)失敗。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)舞弊;審計(jì)失敗;預(yù)防

成功的審計(jì)可以反映出企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率和增值潛力，預(yù)測(cè)企業(yè)未來的經(jīng)營(yíng)狀況，還可以幫助企業(yè)更好地規(guī)避各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)，達(dá)到穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)的目的。然而隨著近年來財(cái)務(wù)舞弊的頻繁發(fā)生，審計(jì)失敗也成為了人們普遍關(guān)注的問題。審計(jì)失敗對(duì)整個(gè)資本市場(chǎng)的繁榮和秩序以及經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展都會(huì)產(chǎn)生不利影響，所以對(duì)審計(jì)失敗案例的研究可以在現(xiàn)實(shí)中起到警醒事務(wù)所與被審計(jì)單位的作用。

瑞華事務(wù)所從2013年就開始為康得新提供審計(jì)業(yè)務(wù)，期間康得新多種使用違法途徑使其市值從30億元飆升到了1000億元，而瑞華事務(wù)所卻未對(duì)其真實(shí)情況進(jìn)行披露，甚至還在2013-2017年都出具了無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告。本文通過查閱相關(guān)文獻(xiàn)以及證監(jiān)會(huì)出具的處罰公告等材料對(duì)瑞華事務(wù)所對(duì)康得新審計(jì)失敗的案例進(jìn)行分析。

一、瑞華事務(wù)所對(duì)康得新審計(jì)的案件回顧

瑞華事務(wù)所是一家規(guī)模宏大且極具影響力的一家專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，連續(xù)幾年被評(píng)為國(guó)內(nèi)四大事務(wù)所之一，處于行業(yè)領(lǐng)先水平。

瑞華事務(wù)所在對(duì)康得新2013-2017年的連續(xù)五年的審計(jì)期間，均出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告。而在2019年1月證監(jiān)會(huì)對(duì)康得新立案調(diào)查時(shí)，康得新公司已經(jīng)構(gòu)成了債券實(shí)質(zhì)性違約，并改名成為“ST康得新”。公司此時(shí)內(nèi)部存在財(cái)務(wù)造假、經(jīng)營(yíng)危機(jī)、股東侵占資金、市值大跌、實(shí)控人被拘留等等各種各樣的問題，可以說除了證券操縱以及內(nèi)幕交易，其他資本市場(chǎng)的丑聞幾乎都被康得新公司占了?？档眯吕枚潭?年的時(shí)間市值由30億元飆升到了1000億元，直到2019年5月，鐘玉因涉嫌犯罪被警方采取強(qiáng)制措施，康得新瞬間隕落。瑞華事務(wù)所見狀才趕緊對(duì)康得新2018年審計(jì)報(bào)告出具了無法表示意見，這充分說明了其在工作當(dāng)中的失職。

二、康得新公司存在的主要問題

（一）虛構(gòu)業(yè)務(wù)以虛增利潤(rùn)。2015年到2018年，康得新通過虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)、虛構(gòu)采購(gòu)、生產(chǎn)、研發(fā)、產(chǎn)品運(yùn)輸費(fèi)用等方式，虛增營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、研發(fā)費(fèi)用和銷售費(fèi)用，導(dǎo)致年度報(bào)告中虛增利潤(rùn)。

（二）未披露關(guān)聯(lián)方交易。2014年，康得集團(tuán)與北京銀行西單支行簽訂協(xié)議，約定對(duì)康得集團(tuán)的子公司在北京銀行開立的賬戶進(jìn)行統(tǒng)一管理，將子公司賬戶資金實(shí)時(shí)歸集到康得集團(tuán)賬戶下。但北京銀行提供的銀行對(duì)賬單上并不顯示這些關(guān)聯(lián)方的交易。

（三）未披露募集資金使用情況。2015年和2016年，康得新以非公開發(fā)行方式募集資金約79億元，用于向康得新光電增資，建設(shè)先進(jìn)高分子膜材料等。2018年7月到12月期間，康得新假借支付設(shè)備采購(gòu)款向化學(xué)賽鼎和宇龍汽車支付共約25億，把錢從募集資金專戶轉(zhuǎn)出。而后化學(xué)賽鼎和宇龍汽車又遵守和康得新的約定，將錢匯入康得新名下，這一切都沒有進(jìn)行披露。

三、瑞華事務(wù)所審計(jì)失敗的原因剖析

（一）審計(jì)質(zhì)量控制不嚴(yán)格

瑞華事務(wù)所因康得新事件受到證監(jiān)會(huì)的處罰，然而這已經(jīng)不是瑞華事務(wù)所第一次受到處罰了，瑞華事務(wù)所創(chuàng)造了審計(jì)行業(yè)中多起造假的審計(jì)報(bào)告。

前有為了成功上市的振龍?zhí)禺a(chǎn)進(jìn)行了整個(gè)流程的IPO造假，而瑞華事務(wù)所沒有保持其專業(yè)判斷能力，并且在執(zhí)行審計(jì)程序方面存在缺陷，連續(xù)三年對(duì)振龍?zhí)禺a(chǎn)審計(jì)報(bào)告發(fā)表了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。瑞華事務(wù)所對(duì)亞太實(shí)業(yè)連續(xù)五年的審計(jì)中，沒有考慮到亞太實(shí)業(yè)作為房地產(chǎn)行業(yè)的特殊性，沒有對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理的評(píng)估，相應(yīng)的審計(jì)程序也沒有實(shí)施到位，直接導(dǎo)致沒有發(fā)現(xiàn)其財(cái)務(wù)報(bào)表中的舞弊現(xiàn)象，這五年都出具了無保留意見?，F(xiàn)有瑞華事務(wù)所對(duì)康得新的審計(jì)失敗，這充分說明了瑞華事務(wù)所在審計(jì)質(zhì)量控制方面出現(xiàn)了嚴(yán)重漏洞。

（二）瑞華事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不完善

企業(yè)在進(jìn)行對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)時(shí)，很重要的一個(gè)步驟就是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。而瑞華事務(wù)所審計(jì)失敗的一個(gè)重要因素就是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流于形式。通過財(cái)務(wù)報(bào)表可以觀察到，康得新光學(xué)膜的業(yè)務(wù)，2017、2018年毛利率異常，明顯高于其他A股上市公司光學(xué)膜業(yè)務(wù)毛利率。光學(xué)膜業(yè)務(wù)屬于傳統(tǒng)制造業(yè)范疇，不同公司的毛利率應(yīng)該趨同，不可能出現(xiàn)將近一倍的差距，因此結(jié)合具體業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，瑞華事務(wù)所也是可以提前發(fā)現(xiàn)康得新財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的異常，然后有針對(duì)性地加強(qiáng)對(duì)光學(xué)膜業(yè)務(wù)的審計(jì)，然而瑞華事務(wù)所卻沒有做到嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，以至于審計(jì)工作中沒有發(fā)現(xiàn)康得新虛增利潤(rùn)的情況。

（三）瑞華事務(wù)所未嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序

瑞華事務(wù)所對(duì)康得新資產(chǎn)負(fù)債表的審計(jì)中未能執(zhí)行有效的分析程序。通常造假公司都是造血能力不行，造血能力是指公司創(chuàng)造自由現(xiàn)金流的能力。往往造血能力強(qiáng)的公司創(chuàng)造的凈利潤(rùn)大部分可用于現(xiàn)金分紅。要判斷一家公司的造血能力可以看資產(chǎn)負(fù)債表有沒有大額的有息負(fù)債。造血能力強(qiáng)的上市公司通常有息負(fù)債規(guī)模較小?？档眯聞偵鲜械臅r(shí)候短期借款只有0.8億，到2017年的時(shí)候，飆升到了65.7億，短期借款持續(xù)增長(zhǎng)，明顯是公司經(jīng)營(yíng)惡化的征兆。同時(shí)康得新賬上躺著大量的貨幣資金，2017年貨幣資金高達(dá)185億。既然公司賬上有大量的貨幣資金，為什么還要大量借錢呢？說明公司的貨幣資金有問題。只有兩種可能，貨幣資金用途受限或者貨幣資金造假。如果一家上市公司連續(xù)2-3年有大存大貸跡象，很有可能存在財(cái)務(wù)造假問題，而這些瑞華事務(wù)所并沒有關(guān)注到。

瑞華事務(wù)所對(duì)康得新的關(guān)聯(lián)方審計(jì)程序執(zhí)行也不夠充分。在2014年的時(shí)候，康得集團(tuán)就開始大量占用子公司的資金，其在北京銀行開立了一個(gè)賬戶，要求將子公司賬戶劃到母公司名下，子公司需要資金時(shí)，再由母公司劃撥資金給子公司。而瑞華事務(wù)所對(duì)康得新進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候，低估了關(guān)聯(lián)方交易方面的風(fēng)險(xiǎn)，忽略了康得新的關(guān)聯(lián)方交易，從而導(dǎo)致了審計(jì)的失敗。

四、對(duì)于預(yù)防審計(jì)失敗的相關(guān)建議

（一）建立審計(jì)質(zhì)量控制體系

對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，要想提高審計(jì)質(zhì)量，質(zhì)量控制制度一定要落實(shí)到位。事務(wù)所的主要職責(zé)就是為被審計(jì)單位提供審計(jì)服務(wù)，所以確保審計(jì)質(zhì)量是每個(gè)事務(wù)所的首要責(zé)任。從員工個(gè)人來看，員工要始終保持風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，約束自己的行為，保證自己做的每筆審計(jì)的質(zhì)量。從事務(wù)所來看，事務(wù)所必須花費(fèi)一定的時(shí)間成本，財(cái)務(wù)成本和人工成本來建立質(zhì)量控制體系，并且在審計(jì)全程中嚴(yán)格遵守質(zhì)量控制體系的要求，使整個(gè)工作過程都可控。

（二）事務(wù)所完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制

事務(wù)所在做出承接業(yè)務(wù)決定時(shí)，一定要審視清楚自己與被審計(jì)單位的實(shí)際情況，先進(jìn)行有針對(duì)性的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，考察客戶的信譽(yù)，客戶以前年度報(bào)表的真實(shí)性以及自己的業(yè)務(wù)能力水平，看看自己是否有能力完成對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)工作。除了要充分了解被審計(jì)單位和客觀審視自身業(yè)務(wù)能力外，還有一個(gè)很重要的任務(wù)就是通過風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，找到被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中可能存在重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的信息，然后在之后的審計(jì)工作中對(duì)這些信息多加關(guān)注，盡量搜集更多的審計(jì)證據(jù)，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）事務(wù)所實(shí)施嚴(yán)格的審計(jì)程序

審計(jì)程序是指審計(jì)師在審計(jì)工作中可能采用的，用以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見的程序。審計(jì)程序貫穿于審計(jì)全程。審計(jì)的成敗與否很大程度上取決于審計(jì)程序的實(shí)施效果。

一方面事務(wù)所要實(shí)行嚴(yán)格的分析程序。在了解完被審計(jì)單位的環(huán)境之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)注意企業(yè)的各種財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和指標(biāo)。了解被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，并分析這些數(shù)據(jù)，看看是否有異常變化;然后將這些數(shù)據(jù)同行業(yè)內(nèi)的其他公司進(jìn)行比較，以確定公司的增長(zhǎng)是否與行業(yè)增長(zhǎng)趨勢(shì)和市場(chǎng)變化相一致。通過一系列的比較分析，事務(wù)所就可以判斷出企業(yè)的數(shù)據(jù)有無造假。

另一方面還要嚴(yán)格執(zhí)行關(guān)聯(lián)方審計(jì)程序。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的多元化發(fā)展，越來越多的交易潛伏在人們看不到的地方，而這也是財(cái)務(wù)欺詐的高發(fā)點(diǎn)。所以為關(guān)聯(lián)方交易制定一套完整的審計(jì)程序有助于及時(shí)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位隱藏的關(guān)聯(lián)方交易，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

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作者簡(jiǎn)介：陳英（1997-），女，漢族，河北石家莊市，河北師范大學(xué)在讀會(huì)計(jì)碩士，研究方向：審計(jì)與管理咨詢（通訊作者）。