魏韜 冷明妹

摘 要：在新政府會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)核算模式下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接，即在同一會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雙重功能?；诖耍瑥尼t(yī)院會(huì)計(jì)核算組織建設(shè)、會(huì)計(jì)核算方法完善以及會(huì)計(jì)核算流程系統(tǒng)升級(jí)三個(gè)方面來(lái)分析如何建設(shè)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算體系。

關(guān)鍵詞：新政府會(huì)計(jì)制度;公立醫(yī)院;會(huì)計(jì)核算體系

中圖分類(lèi)號(hào)：R197.3? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2021）12-0068-03

一、新政府會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)核算模式對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算體系的影響

在新政府會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)核算模式下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制，通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算形成財(cái)務(wù)報(bào)告，通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)核算形成決算報(bào)告。

（一）醫(yī)院會(huì)計(jì)核算體系

醫(yī)院會(huì)計(jì)核算體系就是指醫(yī)院會(huì)計(jì)方法體系，包括醫(yī)院會(huì)計(jì)核算方法、醫(yī)院會(huì)計(jì)分析方法、醫(yī)院會(huì)計(jì)檢查方法、醫(yī)院會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)方法、醫(yī)院會(huì)計(jì)決策方法和醫(yī)院會(huì)計(jì)控制方法。

醫(yī)院會(huì)計(jì)核算方法是對(duì)醫(yī)院的各類(lèi)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行完整、連續(xù)、系統(tǒng)的記錄和計(jì)算，為醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理提供必要信息所采用的方法，一般包括設(shè)置會(huì)計(jì)科目、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計(jì)算、財(cái)產(chǎn)清查、編制會(huì)計(jì)報(bào)表七個(gè)方面。上述七種方法相互聯(lián)系、密切配合，構(gòu)成了一個(gè)完整的方法體系。

（二）新政府會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)核算模式對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算體系的影響

1.要求公立醫(yī)院會(huì)計(jì)組織進(jìn)行有效的建設(shè)

改革目的是要真實(shí)反映醫(yī)療服務(wù)行為，將公立醫(yī)院的業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，公立醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所有業(yè)務(wù)需要實(shí)行統(tǒng)一管理，不能各自為政。

2.要求公立醫(yī)院提供更為及時(shí)而且準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息

第一，新政府會(huì)計(jì)制度不再區(qū)分行政還是事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度。公立醫(yī)院不再依據(jù)行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算，而是依據(jù)統(tǒng)一政府會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算，提高了各個(gè)部門(mén)和各單位的會(huì)計(jì)信息可比性，匯總編制部門(mén)決算更加便捷。

第二，新政府會(huì)計(jì)制度要求醫(yī)院重視成本、預(yù)算和績(jī)效管理。新政府會(huì)計(jì)制度要求會(huì)計(jì)核算能夠準(zhǔn)確地反映運(yùn)行成本，發(fā)揮預(yù)算管理職能和全面實(shí)施績(jī)效管理，從而推進(jìn)服務(wù)型政府建設(shè)，推進(jìn)我國(guó)治理體系和治理能力現(xiàn)代化。黨的十九大報(bào)告明確提出，政府要全面實(shí)施績(jī)效管理。公立醫(yī)院作為政府公益性事業(yè)單位，其成本核算是政府核算不可或缺的一部分，其預(yù)算管理必須要與部門(mén)預(yù)算保持一致，通過(guò)績(jī)效管理來(lái)提高服務(wù)效率。

第三，新政府會(huì)計(jì)制度要求公立醫(yī)院政府會(huì)計(jì)報(bào)告體系從單一性向多樣性變革，公立醫(yī)院原報(bào)告體系就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，新政府會(huì)計(jì)制度要求醫(yī)院的政府會(huì)計(jì)報(bào)告不僅包含財(cái)務(wù)報(bào)告體系，還要包含決算報(bào)告體系。財(cái)務(wù)報(bào)告體系反映醫(yī)院各項(xiàng)活動(dòng)和事項(xiàng)，而決算報(bào)告體系反映醫(yī)院預(yù)算計(jì)劃與實(shí)際執(zhí)行情況的差額，以此來(lái)反映醫(yī)院的預(yù)算管理績(jī)效。醫(yī)院除編報(bào)上述報(bào)告外，還需要編報(bào)成本報(bào)表，隨著醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的不斷深入，醫(yī)院需要依靠科技進(jìn)步，科學(xué)管理和結(jié)構(gòu)調(diào)整，降低成本，提高效率，向社會(huì)提供更多、更好的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù);另一方面，科學(xué)的成本核算與分析結(jié)果也是測(cè)算、制定合理的醫(yī)療收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的重要依據(jù)。考慮到成本報(bào)表對(duì)醫(yī)院的重要性，醫(yī)院的政府報(bào)告體系就相當(dāng)于是三套會(huì)計(jì)報(bào)告，由于涉及面廣，取數(shù)的覆蓋面大，造成核算的維度太多太復(fù)雜，核算科目體系龐雜。因此，醫(yī)院必須要完成報(bào)告體系的變革。

第四，新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)信息披露提出了更高的要求。新政府會(huì)計(jì)制度要求對(duì)收入的來(lái)源、債權(quán)人債務(wù)人的身份、被投資單位、在建工程及資產(chǎn)形成的經(jīng)費(fèi)來(lái)源性質(zhì)進(jìn)行披露。所有這些需要披露的事項(xiàng)都要在醫(yī)院會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中核算維度進(jìn)行反映，保證公開(kāi)的財(cái)務(wù)信息真實(shí)可靠，而核算就要求完整和準(zhǔn)確。

第五，新政府會(huì)計(jì)制度要求公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算體系既要適度分離又要相互銜接。新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)規(guī)則進(jìn)行了重大改革，既要適度分離政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能、決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告功能，又要在同一會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中將政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素相互銜接。

3.要求公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)進(jìn)行改造和升級(jí)

新的政府會(huì)計(jì)制度構(gòu)建了如上所述的“雙功能”“雙基礎(chǔ)”和“雙報(bào)告”，規(guī)范會(huì)計(jì)行為的同時(shí)，也顛覆了原有的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度。因此，公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)需要結(jié)合新的政府會(huì)計(jì)制度進(jìn)行改造和升級(jí)，包括新建賬套，引入新的會(huì)計(jì)科目，編制科目余額對(duì)照表，調(diào)整固定資產(chǎn)折舊與無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)，完成數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換，保證會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)能夠滿足新會(huì)計(jì)制度的要求。

二、完善公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算體系的建議

（一）公立醫(yī)院要全面推行總會(huì)計(jì)師制度

總會(huì)計(jì)師是具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)能力的院級(jí)領(lǐng)導(dǎo)，醫(yī)院所有財(cái)務(wù)活動(dòng)在總會(huì)計(jì)師的領(lǐng)導(dǎo)下才能實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，集中管理。醫(yī)院的會(huì)計(jì)組織在總會(huì)計(jì)師的領(lǐng)導(dǎo)下建設(shè)，使醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務(wù)能夠與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行有效結(jié)合，醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)能夠真實(shí)反映醫(yī)院各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)并且能夠引導(dǎo)醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)向著正確的方向發(fā)展。

（二）公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算方法要與醫(yī)院業(yè)務(wù)完成無(wú)縫對(duì)接

新政府會(huì)計(jì)制度要求公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算提供及時(shí)準(zhǔn)確的信息，筆者認(rèn)為，前提是要把會(huì)計(jì)核算與醫(yī)院業(yè)務(wù)進(jìn)行對(duì)接，把業(yè)務(wù)活動(dòng)轉(zhuǎn)換成我們的會(huì)計(jì)語(yǔ)言。為了完成這項(xiàng)工作，應(yīng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行對(duì)接。

1.建立統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)字典

統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)是衛(wèi)生信息化建設(shè)的基礎(chǔ)工作，是進(jìn)行信息交換與共享的前提。當(dāng)前，不同公立醫(yī)院合作的軟件廠商不同，軟件廠商的系統(tǒng)架構(gòu)和數(shù)據(jù)庫(kù)不同，導(dǎo)致不同醫(yī)院建立不同且復(fù)雜的網(wǎng)狀信息系統(tǒng)，使得信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)無(wú)法共享，影響醫(yī)院信息化的發(fā)展。影響信息系統(tǒng)共享的主要原因就是基礎(chǔ)數(shù)據(jù)字典不統(tǒng)一。因此，在整個(gè)醫(yī)院信息系統(tǒng)中應(yīng)首先建立規(guī)范而標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)字典。

2.建立統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的物價(jià)管理機(jī)制

物價(jià)管理部門(mén)與醫(yī)療保障部門(mén)共同對(duì)物價(jià)收費(fèi)進(jìn)行規(guī)范處理。一方面，要明確保障費(fèi)用在項(xiàng)目中的支出，需要管理人員正確指導(dǎo)科室的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn);另一方面，院方要對(duì)患者收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及制度進(jìn)行提前告知。各項(xiàng)收費(fèi)項(xiàng)目和標(biāo)準(zhǔn)必須經(jīng)物價(jià)部門(mén)批準(zhǔn)后，納入微機(jī)管理，嚴(yán)格按規(guī)定收取。醫(yī)院應(yīng)在服務(wù)場(chǎng)所顯著位置，通過(guò)電子觸摸屏、顯示屏、公示欄、公示牌、價(jià)目表等方式公示價(jià)格，并公布本院及上級(jí)價(jià)格舉報(bào)電話。醫(yī)療組織應(yīng)向患者提供醫(yī)療服務(wù)、藥品、醫(yī)用耗材等費(fèi)用清單。

（三）公立醫(yī)院要著力推行會(huì)計(jì)核算體系的信息化建設(shè)

新的政府會(huì)計(jì)制度核算更加細(xì)致，輔助核算更為明細(xì)，需要的數(shù)據(jù)量也大大增加，很多核算工作不能依賴手工完成，需要從各個(gè)部門(mén)提取各類(lèi)數(shù)據(jù)進(jìn)行加工整理。因此，推動(dòng)會(huì)計(jì)組織信息化建設(shè)是實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度的前提。醫(yī)院要從整體信息化架構(gòu)和永續(xù)發(fā)展的角度來(lái)規(guī)劃醫(yī)院信息系統(tǒng)建設(shè)，將會(huì)計(jì)核算作為一個(gè)模塊融入醫(yī)院信息化系統(tǒng)，加大資金投入，引進(jìn)信息化人才。新政府會(huì)計(jì)制度將各個(gè)單位全部構(gòu)建在一個(gè)制度框架下，會(huì)計(jì)信息必將實(shí)現(xiàn)共享互通。因此，醫(yī)院應(yīng)在理性建設(shè)的前提下，將醫(yī)院的發(fā)展戰(zhàn)略與信息化建設(shè)規(guī)劃結(jié)合起來(lái)，不斷提高醫(yī)院的信息技術(shù)應(yīng)用水平，注重底層架構(gòu)和基礎(chǔ)資料的收集。制定統(tǒng)一的信息交換標(biāo)準(zhǔn)，在數(shù)據(jù)存儲(chǔ)和信息交換方面建議采用國(guó)內(nèi)外主流的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。打通各類(lèi)醫(yī)療衛(wèi)生組織數(shù)據(jù)共享通道，應(yīng)用互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)技術(shù)和區(qū)塊鏈等先進(jìn)技術(shù)為實(shí)現(xiàn)連續(xù)、協(xié)同、整合的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)提供技術(shù)支撐。

（四）公立醫(yī)院要進(jìn)一步提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

新的政府會(huì)計(jì)制度采用“雙報(bào)告”模式，公立醫(yī)院構(gòu)建新的會(huì)計(jì)核算體系更需要全面系統(tǒng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。

提升公立醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，要遵循以下四個(gè)原則。

1.可靠性原則

要在編制報(bào)表及附注內(nèi)容時(shí)要保持內(nèi)容完整，不能隨意遺漏或者減少應(yīng)予披露的信息，其中關(guān)于匯總合并財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)信息和與使用者決策相關(guān)的有用信息更要及時(shí)、準(zhǔn)確并充分披露。滿足政府會(huì)計(jì)制度體系及《政府會(huì)計(jì)制度醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》的各類(lèi)要求。

2.相關(guān)性原則

相關(guān)性要求政府會(huì)計(jì)主體提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與政府部門(mén)（如財(cái)政部門(mén)、衛(wèi)健委及醫(yī)保局等）等財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，最終起到有助于決策或者提高決策水平。相關(guān)性更注重管理者對(duì)會(huì)計(jì)信息的個(gè)性化需求，以可靠性為基礎(chǔ)，因此，要把相關(guān)性和可靠性原則聯(lián)系起來(lái)，以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

3.可理解性原則

可理解性要求公立醫(yī)院會(huì)計(jì)主體提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于政府部門(mén)（如財(cái)政部門(mén)、衛(wèi)健委及醫(yī)保局等）等財(cái)務(wù)報(bào)告使用者理解和使用。醫(yī)院會(huì)計(jì)主體編制會(huì)計(jì)報(bào)告的目的就是供需要者使用，而且能夠有效地理解會(huì)計(jì)信息內(nèi)容，所以會(huì)計(jì)信息要清晰明了，易于理解。比如在公立醫(yī)院里面，專業(yè)的會(huì)計(jì)信息對(duì)于一線的臨床主任比較難于理解，所以我們就需要把專業(yè)的會(huì)計(jì)信息，特別是成本控制內(nèi)容以更加容易理解的方式向他們傳達(dá)，保證醫(yī)療安全的同時(shí)，科學(xué)合理地引導(dǎo)臨床科室成本管理行為。

4.可比性原則

可比性原則是要求公立醫(yī)院提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)相互可比。包括同一公立醫(yī)院會(huì)計(jì)主體不同時(shí)期可比和不同公立醫(yī)院會(huì)計(jì)主體相同會(huì)計(jì)期間可比兩個(gè)方面。因此，公立醫(yī)院會(huì)計(jì)主體會(huì)計(jì)體系一旦建立，就不能輕易改變，否則，在不同時(shí)期，同一公立醫(yī)院會(huì)計(jì)主體就不具備可比性。不同公立醫(yī)院會(huì)計(jì)主體核算一定要按《政府會(huì)計(jì)制度醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》要求核算，例如《政府會(huì)計(jì)制度醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》要求“固定資產(chǎn)”和“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”科目下按照形成固定資產(chǎn)的經(jīng)費(fèi)性質(zhì)，經(jīng)費(fèi)來(lái)源是財(cái)政資金還是自有資金，如果是財(cái)政資金是否是科教經(jīng)費(fèi)等，都要進(jìn)行明細(xì)核算，因此不同公立醫(yī)院會(huì)計(jì)主體必須要采取相同的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行核算，確?？趶揭恢拢嗷タ杀?。

（五）進(jìn)一步加強(qiáng)公立醫(yī)院預(yù)算和成本管理，為醫(yī)院科學(xué)進(jìn)行績(jī)效管理提供支持

綜上所述，新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施以后對(duì)公立醫(yī)院的預(yù)算、成本和績(jī)效管理有了更高的要求。如業(yè)界所述，公立醫(yī)院成本管理、預(yù)算管理和績(jī)效管理已經(jīng)成為現(xiàn)代醫(yī)院管理的“三駕馬車(chē)”?？梢?jiàn)，這三項(xiàng)管理對(duì)醫(yī)院管理水平和服務(wù)能力的提升都起著至關(guān)重要的作用。

公立醫(yī)院預(yù)算管理是醫(yī)院開(kāi)展業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)和前提，進(jìn)一步加強(qiáng)公立醫(yī)院的預(yù)算管理，首先應(yīng)在全院內(nèi)廣泛普及預(yù)算管理理論知識(shí)，讓全院都積極參與，廣泛重視預(yù)算管理工作。其次，應(yīng)進(jìn)一步完善預(yù)算管理組織建設(shè)，通過(guò)完善崗位職責(zé)和加強(qiáng)管理把預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行和預(yù)算考核等工作有機(jī)地串聯(lián)起來(lái)，使預(yù)算工作能夠落地生根，融入醫(yī)院管理工作實(shí)際。再次，應(yīng)全面細(xì)化預(yù)算管理工作，包括要細(xì)化預(yù)算編制流程、編制方法、執(zhí)行預(yù)算時(shí)問(wèn)題解決方式和預(yù)算考核辦法等，切實(shí)把預(yù)算管理工作做實(shí)，形成全員參與、全員監(jiān)督和全員受益的良好管理模式，使預(yù)算管理更加公開(kāi)、公平和公正，從而推動(dòng)醫(yī)院管理提質(zhì)升級(jí)。

公立醫(yī)院成本管理是財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容，業(yè)界對(duì)成本管理的研究非常廣泛和深入。隨著本次新政府會(huì)計(jì)制度的推行，公立醫(yī)院成本管理需要進(jìn)一步的提質(zhì)升級(jí)。首先，公立醫(yī)院要以全面預(yù)算為導(dǎo)向開(kāi)展成本控制，所有支出都要納入預(yù)算管理，不折不扣地執(zhí)行預(yù)算。其次，細(xì)化成本管理工作，成本管理不僅是醫(yī)院內(nèi)部管理的需要，而且逐漸成為醫(yī)院改革數(shù)據(jù)測(cè)算來(lái)源，比如DRG實(shí)施、醫(yī)院結(jié)算改革以及醫(yī)療衛(wèi)生體制改革補(bǔ)償?shù)裙ぷ鞫家蕾囉卺t(yī)院精確的成本核算。因此，公立醫(yī)院要進(jìn)一步開(kāi)展多維度的成本管理方式，包括作業(yè)成本法下的項(xiàng)目成本管理工作和病種成本管理工作等。

（六）進(jìn)一步推進(jìn)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)公開(kāi)

新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施過(guò)程中，更加注重公立醫(yī)院信息的實(shí)用性、準(zhǔn)確性和及時(shí)性。因此，要及時(shí)準(zhǔn)確反映公立醫(yī)院財(cái)務(wù)和決算報(bào)告，供使用者應(yīng)用，供社會(huì)各界進(jìn)行監(jiān)督。無(wú)論從公共產(chǎn)品理論還是從委托代理理論來(lái)講，公立醫(yī)院作為政府部門(mén)的公益性事業(yè)單位，都有義務(wù)向社會(huì)公開(kāi)財(cái)務(wù)信息，提高供給效率。

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[責(zé)任編輯 文 峰]