段文穎

摘 要：在外部環(huán)境出現(xiàn)更多不穩(wěn)定性不確定性，我國(guó)即將進(jìn)入“十四五”新發(fā)展階段，產(chǎn)業(yè)變革和創(chuàng)新科技革命發(fā)展的時(shí)期，企業(yè)跟隨時(shí)代步伐，不斷提升競(jìng)爭(zhēng)力，成本控制直接關(guān)系著競(jìng)爭(zhēng)力，加強(qiáng)成本管理至關(guān)重要，目前我國(guó)企業(yè)多數(shù)采用傳統(tǒng)成本管理，難以滿(mǎn)足市場(chǎng)需求。目標(biāo)成本管理法結(jié)合了目標(biāo)管理和成本管理，本文從目標(biāo)成本管理理論出發(fā)，對(duì)企業(yè)成本管理存在的問(wèn)題進(jìn)行分析，并提出完善目標(biāo)成本管理的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：目標(biāo)成本管理;企業(yè)應(yīng)用;對(duì)策

一、研究背景與意義

我國(guó)目前多數(shù)企業(yè)依然實(shí)行的傳統(tǒng)成本管理模式，方式較為單一，隨著各行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，同時(shí)大數(shù)據(jù)的迅速發(fā)展，信息更加公開(kāi)透明，對(duì)企業(yè)提出了更高的要求，要求企業(yè)對(duì)于生產(chǎn)更加嚴(yán)格控制，成本管理成效也成為影響企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力大小的重要因素，顯然傳統(tǒng)的成本管理模式已經(jīng)難以使其立于不敗之地，需要探索新的成本管理模式，企業(yè)如何降本增效也成為重要的研究課題。

目標(biāo)成本管理是從多角度、多思維出發(fā)探討成本管理，最終達(dá)到降低成本、改進(jìn)成本結(jié)構(gòu)的效果，相較于傳統(tǒng)成本單一的角度來(lái)說(shuō)，是一項(xiàng)重大的進(jìn)步，對(duì)于企業(yè)目前的成本管理有很大的借鑒意義，目標(biāo)成本管理可以幫助企業(yè)達(dá)到全員共同作用，更全面地控制成本，從而提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。因此，研究企業(yè)如何將目標(biāo)成本管理應(yīng)用是重要的研究方向。

二、研究現(xiàn)狀

目標(biāo)成本管理是一種重要的成本管理方法，國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)此研究也逐步增多，從多個(gè)角度進(jìn)行了重要探討。陳明坤教授對(duì)目標(biāo)成本管理的原則、制度、工具、組織以及技術(shù)方面的要求進(jìn)行了詳細(xì)闡述，并且用大量生動(dòng)的案例提供了詳細(xì)的指導(dǎo)。王琴則進(jìn)一步闡述了成本管理的重要性。根據(jù)南京大學(xué)會(huì)計(jì)系的調(diào)查統(tǒng)計(jì)分析，表明雖然我國(guó)目前采用此方法進(jìn)行成本管理的企業(yè)有51%，但是大多處于初級(jí)階段，多是被動(dòng)適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的舉措。因此，加強(qiáng)目標(biāo)成本管理的研究，尋求適合企業(yè)應(yīng)用目標(biāo)成本管理的路徑尤為重要。

三、目標(biāo)成本管理相關(guān)理論概述

目標(biāo)成本管理是一種系統(tǒng)的成本管理方法，包括有事前、事中、事后控制三個(gè)階段，對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行預(yù)測(cè)、控制、核算、分析和考核等，也就是說(shuō)通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部和外部環(huán)境的分析，設(shè)置合理的目標(biāo)成本，根據(jù)目標(biāo)成本進(jìn)行產(chǎn)品設(shè)計(jì)，并且將目標(biāo)成本分解到各部門(mén)、各員工，使得總目標(biāo)成本明確、具體地落實(shí)，形成一種責(zé)任成本指標(biāo)體系，同時(shí)對(duì)于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程進(jìn)行全面控制和管理，對(duì)出現(xiàn)的偏差及時(shí)進(jìn)行分析，找出原因并且進(jìn)行控制，責(zé)任到人，保證目標(biāo)成本的順利實(shí)現(xiàn)，增強(qiáng)企業(yè)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力。它強(qiáng)調(diào)以目標(biāo)為中心，總目標(biāo)與分目標(biāo)相輔相成，全面考核，最終實(shí)現(xiàn)整體目標(biāo);將員工目標(biāo)與企業(yè)目標(biāo)關(guān)聯(lián)起來(lái)，提高員工的責(zé)任感;它對(duì)員工的目標(biāo)進(jìn)行審核，有利于提升效率，達(dá)到降本增效的效果。

四、目標(biāo)成本管理的步驟

目標(biāo)成本管理的步驟主要包括有制定目標(biāo)成本、成本分解、成本控制、成本分析，完成這幾個(gè)步驟是對(duì)目標(biāo)成本管理實(shí)現(xiàn)的保障。

1.制定目標(biāo)成本

制定目標(biāo)成本是實(shí)行成本控制首要的步驟，目標(biāo)成本制定必須是科學(xué)的、合理的、符合企業(yè)要求的，它從確定關(guān)系到之后其他步驟的實(shí)施，需要所有員工一起努力才能實(shí)現(xiàn)。

制定目標(biāo)成本并非一蹴而就，它是較為復(fù)雜的過(guò)程，需要經(jīng)過(guò)一系列的調(diào)研、分析，從中選出最佳方案。首先需要考慮企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境，企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)狀況的詳細(xì)分析，包括生產(chǎn)能力、銷(xiāo)售利潤(rùn)、技術(shù)水平等各方面的能力;在此基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)外部環(huán)境進(jìn)行詳細(xì)分析，包括國(guó)家宏觀(guān)環(huán)境、行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)情況、消費(fèi)者需求變化情況以及同行企業(yè)的成本水平等因素，必須全面掌握信息，并且對(duì)信息進(jìn)行全面分析，分析出最終的目標(biāo)成本。主要包括有以下幾個(gè)步驟：第一是在制定目標(biāo)成本之前，對(duì)國(guó)內(nèi)外同行業(yè)的情況進(jìn)行了解和分析，充分了解之后對(duì)企業(yè)產(chǎn)品成本的最終目標(biāo)成本進(jìn)行確定，擬定企業(yè)最終的目標(biāo)成本，提出改進(jìn)的方案。第二是根據(jù)目標(biāo)成本的確定，采取合適的方法測(cè)定目標(biāo)成本的可行性，包括有量本利方法、可比產(chǎn)品水平成本、預(yù)計(jì)目標(biāo)成本計(jì)算方法等。

2.成本分解

之前目標(biāo)成本制定這一步驟提出了總體的成本目標(biāo)，但是要實(shí)現(xiàn)這一總體目標(biāo)，需要進(jìn)一步分解這一目標(biāo)成本，分解到各部門(mén)各員工，使這些小目標(biāo)落實(shí)到每一位員工的身上，小目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)才能實(shí)現(xiàn)大目標(biāo)。目標(biāo)成本分解一般而言有兩種分解方法：橫向分解和縱向分解。

橫向分解是按照產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行成本分解，從管理環(huán)節(jié)上，把成本分解為若干個(gè)模塊，每個(gè)模塊都有各自的成本管理指標(biāo);縱向分解是按照產(chǎn)品形成過(guò)程進(jìn)行分解，從生產(chǎn)領(lǐng)域角度進(jìn)行成本分解，將生產(chǎn)過(guò)程分解為若干個(gè)單元，將目標(biāo)成本分解到各個(gè)單元，在此基礎(chǔ)上，將成本指標(biāo)進(jìn)行進(jìn)一步分解，落實(shí)到每一位員工的工作任務(wù)中。根據(jù)這種縱向和橫向的分解，下達(dá)的指標(biāo)可以自上而下控制，自下而上實(shí)行，做到企業(yè)整體統(tǒng)一，只有這樣才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)。

3.成本控制

目標(biāo)成本制定和分解，確保了目標(biāo)成本的制度基本完成，實(shí)際踐行中，需要對(duì)實(shí)施情況進(jìn)行嚴(yán)格的控制，才能保證成本管理的有效性。成本費(fèi)用可以分為固定、半變動(dòng)成本和變動(dòng)成本三種類(lèi)型。固定成本是指不會(huì)隨著產(chǎn)量的變化而變化的成本;變動(dòng)成本是指隨著產(chǎn)量的變化而變化的成本;半變動(dòng)成本是指雖然與產(chǎn)量無(wú)直接關(guān)系，但會(huì)隨著經(jīng)營(yíng)范圍的變化而有所變化的成本。這三種不同類(lèi)型的成本需要用不同的方式加以控制，這樣控制的效果才能發(fā)揮到更好，更有針對(duì)性，比如對(duì)變動(dòng)成本控制其比率，固定成本控制其金額等。

4.成本分析

成本分析是目標(biāo)成本管理發(fā)揮持續(xù)性效果的重要步驟，這一步驟的目的是總結(jié)經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，為日后成本控制提供方向，指導(dǎo)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。成本分析要通過(guò)對(duì)比、評(píng)價(jià)和總結(jié)找出成本升降的因素，不僅要分析出成本變化的原因，還要分析出成本變化的趨勢(shì)，分析出未來(lái)成本控制的重點(diǎn)方向，找出控制成本的重要途徑。成本分析包括有多種方式，定期分析和日常分析、全面分析和專(zhuān)題分析、預(yù)測(cè)分析和事后分析等多種形式。成本分析的方法主要是對(duì)比分析法，將本期成本與上期對(duì)比，與同行業(yè)企業(yè)對(duì)比，與計(jì)劃成本對(duì)比，與歷史最高水平對(duì)比等。通過(guò)這種方式，找出成本的差距，找到原因并且制定措施，不斷改善。

五、目前企業(yè)目標(biāo)成本管理存在的問(wèn)題

1.目標(biāo)成本管理系統(tǒng)不完善

大部分企業(yè)的成本控制仍然停留在事后控制，即只是應(yīng)用在最后的成本核算和分析的基礎(chǔ)階段，而對(duì)于成本的事前預(yù)測(cè)和控制，事后考核機(jī)制實(shí)施程度和力度不夠。目前，在大部分企業(yè)中計(jì)算機(jī)等電算化方式的應(yīng)用有所加強(qiáng)，這些設(shè)備雖然對(duì)目標(biāo)成本管理上的成本費(fèi)用有記錄，但是這種記錄不能隨時(shí)找出偏差，不能隨時(shí)控制偏差的出現(xiàn)，不能準(zhǔn)確分析出計(jì)劃成本和實(shí)際成本出現(xiàn)的偏差和原因。重要的是目標(biāo)成本的控制不僅涉及到勞務(wù)和材料這些顯性成本，更多的是隱性成本。這對(duì)于成本管理系統(tǒng)的要求更高，需要完善的系統(tǒng)、有效的調(diào)控手段和落實(shí)措施，區(qū)分顯性和隱性成本，找出差異，便于進(jìn)行嚴(yán)格控制和管理。

2.全員參與目標(biāo)成本管理積極性不高

在傳統(tǒng)的成本管理觀(guān)念中，多數(shù)員工認(rèn)為成本管理只是領(lǐng)導(dǎo)和財(cái)務(wù)人員的事情，只需要做好崗位任務(wù)就可以了，缺乏成本控制的參與意識(shí)。同時(shí)企業(yè)管理方面，沒(méi)有對(duì)員工工作中設(shè)置成本控制方面的指標(biāo)，沒(méi)有進(jìn)行成本管理的培訓(xùn)，沒(méi)有重視員工在成本控制中的重要作用。多數(shù)企業(yè)負(fù)責(zé)成本控制人員數(shù)量少，很多企業(yè)的成本控制人員是由財(cái)務(wù)人員或者倉(cāng)庫(kù)管理人員來(lái)管理的，即使有專(zhuān)門(mén)的成本控制人員，更多的是單純的關(guān)注數(shù)據(jù)、報(bào)表來(lái)算出成本，這些數(shù)據(jù)很多時(shí)候并不能準(zhǔn)確地表達(dá)出企業(yè)的成本，會(huì)誤導(dǎo)企業(yè)成本的計(jì)算。成本控制人員一旦不能夠正確地處理和利用這些信息，很可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)決策的失誤，影響企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。成本控制更應(yīng)該關(guān)注于實(shí)際生產(chǎn)情況，數(shù)據(jù)與實(shí)際相結(jié)合。在成本控制中，成本工作的落實(shí)都需要每一個(gè)員工在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中進(jìn)行控制。只有員工實(shí)際落實(shí)控制，最終成本控制效果才能實(shí)現(xiàn)。

3.目標(biāo)成本管理考核不到位

考核是激勵(lì)成本控制人員的重要手段，但是目前企業(yè)在成本考核方面存在很多的問(wèn)題，第一是成本考核沒(méi)有與員工直接聯(lián)系，導(dǎo)致考核效果差強(qiáng)人意。第二是成本考核沒(méi)有計(jì)入到職能管理部門(mén)、崗位和生產(chǎn)隊(duì)伍的考核，成本控制只依靠成本部門(mén)的建設(shè)是不夠的。第三是成本考核沒(méi)有納入到企業(yè)統(tǒng)一的考核體系內(nèi)，成本考核實(shí)際難以順利實(shí)施。第四是成本考核責(zé)任不清楚，一般企業(yè)的成本考核是以整個(gè)部門(mén)進(jìn)行考核，沒(méi)有真正落實(shí)到單個(gè)員工的責(zé)任，導(dǎo)致成本問(wèn)題難以有針對(duì)性地進(jìn)行。

4.對(duì)成本控制的認(rèn)識(shí)有待加強(qiáng)

大多數(shù)企業(yè)的管理者對(duì)于成本控制并不重視，在實(shí)際工作中，很多企業(yè)的成本控制只控制企業(yè)生產(chǎn)成本，不重視銷(xiāo)售成本;只重視產(chǎn)品的數(shù)量，而忽視產(chǎn)品的質(zhì)量;沒(méi)有將成本與效益相結(jié)合，沒(méi)有將成本控制上升到戰(zhàn)略的高度，沒(méi)能從實(shí)際上提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。管理者的管理理念仍然未將成本控制作為企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的重要手段和方法。企業(yè)效益不好時(shí)，率先措施是提高產(chǎn)品價(jià)格，以此來(lái)增加企業(yè)的效益，之后才會(huì)采取成本控制。總體上來(lái)說(shuō)，成本控制仍未受到企業(yè)管理者的重視。

六、企業(yè)目標(biāo)成本管理的改進(jìn)方案

1.建立科學(xué)完善的目標(biāo)成本管理

目標(biāo)成本管理系統(tǒng)的完善，首先要建立一個(gè)原則，成本最優(yōu)化原則、全員參與原則和責(zé)權(quán)利原則，這是行動(dòng)的指導(dǎo);在此基礎(chǔ)上，要建立完整的制度，包括有組織架構(gòu)、流程設(shè)計(jì)、數(shù)據(jù)分析等，這個(gè)制度是保證目標(biāo)成本控制的關(guān)鍵，是規(guī)范成本管理的具體方針。再次，建立和完善目標(biāo)成本管理信息系統(tǒng)，提升成本管理水平，信息系統(tǒng)是成本管理重要的基礎(chǔ)。信息系統(tǒng)的加持，會(huì)為成本控制提供更加準(zhǔn)確的信息，這樣的系統(tǒng)才能保證目標(biāo)成本管理工作取得成效。

2.加強(qiáng)成本管理觀(guān)念

觀(guān)念的改變是行為的先導(dǎo)，只有在觀(guān)念上提升成本管理的意識(shí)，才能調(diào)動(dòng)全體員工的積極性和創(chuàng)造性，才能實(shí)現(xiàn)成本管理和控制，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展。因此也要做到以下工作：首先樹(shù)立成本管理的效益觀(guān)念，成本管理是要在保證產(chǎn)品質(zhì)量的前提下，通過(guò)成本控制實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)的增加。其次成本管理需要人本觀(guān)念，成本是由人來(lái)控制的，也是由人來(lái)操作的，因此必須要對(duì)員工進(jìn)行宣傳和培訓(xùn)，提升員工的成本意識(shí)和素質(zhì)，特別是生產(chǎn)人員和技術(shù)人員，利用實(shí)際生產(chǎn)操作和技術(shù)的改進(jìn)來(lái)從實(shí)際控制成本。再次，企業(yè)加強(qiáng)成本控制的戰(zhàn)略思想，從公司的戰(zhàn)略來(lái)指導(dǎo)成本控制，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，同時(shí)企業(yè)戰(zhàn)略的觀(guān)念要隨著企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的變化而變化，不斷融入到企業(yè)成本管理的具體業(yè)務(wù)活動(dòng)和管理活動(dòng)中去。

3.科學(xué)設(shè)置指標(biāo)體系強(qiáng)化全員參與意識(shí)

全員參與需要在目標(biāo)成本分解的基礎(chǔ)上，設(shè)置科學(xué)的指標(biāo)體系，指標(biāo)的建立要遵循可實(shí)現(xiàn)原則、獨(dú)立性原則、代表性原則進(jìn)行，企業(yè)的指標(biāo)體系要注重關(guān)鍵成本和重點(diǎn)成本領(lǐng)域，抓住成本控制的重點(diǎn)，影響企業(yè)生產(chǎn)成本的因素很多，要找到影響生產(chǎn)成本最關(guān)鍵的幾個(gè)因素，對(duì)這幾個(gè)因素進(jìn)行重點(diǎn)控制，每個(gè)企業(yè)可能會(huì)因?yàn)閭€(gè)體不同而有所不同，總之要抓住重點(diǎn)管理。在這些領(lǐng)域進(jìn)行目標(biāo)成本指標(biāo)細(xì)化，根據(jù)不同的部門(mén)、工作性質(zhì)等的不同，對(duì)應(yīng)的任務(wù)差異有所不同，對(duì)應(yīng)的成本指標(biāo)也有所不同。通過(guò)細(xì)化指標(biāo)，將重點(diǎn)成本領(lǐng)域的任務(wù)落實(shí)到每個(gè)員工和組織的身上。同時(shí)，建立成本管理合理保障措施，通過(guò)構(gòu)建一系列的程序規(guī)則來(lái)規(guī)范組織內(nèi)部成本管理活動(dòng)，使成本管理有制度可以遵循。要完善成本控制的激勵(lì)制度，通過(guò)考核結(jié)果來(lái)對(duì)優(yōu)秀成本控制員工進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，使權(quán)責(zé)統(tǒng)一，量化激勵(lì)制度，便于執(zhí)行，激發(fā)員工的積極性。

4.建立完善組織管理體系落實(shí)管理責(zé)任

制度的完整落實(shí)，要建立完善的組織管理體系，制定科學(xué)的成本管理流程，完善組織體系明確全員責(zé)任。建立目標(biāo)成本管理領(lǐng)導(dǎo)小組、執(zhí)行小組、數(shù)據(jù)小組、監(jiān)督小組等組織機(jī)構(gòu)，在組織機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)下，保障制度的制定和實(shí)施。組織機(jī)構(gòu)要從公司的戰(zhàn)略來(lái)指導(dǎo)成本控制，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，同時(shí)隨著企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的變化而變化，不斷融入到企業(yè)成本管理的具體業(yè)務(wù)活動(dòng)和管理活動(dòng)中去。

5.加強(qiáng)成本系統(tǒng)管理創(chuàng)新，提高成本管理系統(tǒng)性

首先是降低資金籌集的成本，強(qiáng)化資金的利用效率，提高資金的周轉(zhuǎn)速率，增強(qiáng)資金的管理方式和方法，盡量降低企業(yè)的財(cái)務(wù)成本。其次，強(qiáng)化材料的采購(gòu)管理，降低材料的采購(gòu)成本，增強(qiáng)采購(gòu)預(yù)算管理，降低材料的庫(kù)存成本。再次，增強(qiáng)生產(chǎn)成本的管理，降低生產(chǎn)成本。通過(guò)增強(qiáng)生產(chǎn)技術(shù)的改進(jìn)、員工培訓(xùn)、機(jī)器設(shè)備的管理來(lái)降低或消除企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中不必要的費(fèi)用。

6.依托數(shù)據(jù)中心加強(qiáng)成本監(jiān)控

成本控制目標(biāo)必須有強(qiáng)大的數(shù)據(jù)系統(tǒng)支撐，本公司系統(tǒng)的生產(chǎn)類(lèi)、財(cái)務(wù)類(lèi)信息，還需要搜集國(guó)內(nèi)外其他企業(yè)的可比性信息進(jìn)行對(duì)比。由于成本類(lèi)數(shù)據(jù)具有一定的保密性和競(jìng)爭(zhēng)性，因此獲取其他企業(yè)的數(shù)據(jù)是比較困難的，所以應(yīng)該主要立足于本企業(yè)的數(shù)據(jù)，盡可能獲得外部數(shù)據(jù)，將數(shù)據(jù)輸入數(shù)據(jù)庫(kù)，進(jìn)行數(shù)據(jù)整理和分析，對(duì)本企業(yè)的成本控制差距以及原因進(jìn)行分析，為目標(biāo)成本決策提供數(shù)據(jù)支撐，更重要的是及時(shí)進(jìn)行數(shù)據(jù)更新，保證數(shù)據(jù)的及時(shí)性，才能保證目標(biāo)成本管理的準(zhǔn)確性。

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