福建省立醫(yī)院

引言

國務(wù)院辦公廳《關(guān)于建立現(xiàn)代醫(yī)院管理制度的指導意見》（國辦發(fā)〔2017〕67號）提出，要建立健全成本管理、強化成本核算與控制，逐步實行醫(yī)院全成本核算。醫(yī)院成本是醫(yī)院在運營過程中發(fā)生的各種消耗，其構(gòu)成要素和權(quán)重大小直接影響到醫(yī)院管理的質(zhì)量。成本分析是成本管理工作的重要部分，是將成本數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為決策依據(jù)的手段和方法[1]。醫(yī)院財務(wù)部門是經(jīng)濟管理部門，有自己的知識體系和專業(yè)語言，這給財務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門、管理者的溝通帶來了很多障礙。本文從業(yè)財融合的角度，探索公立醫(yī)院成本分析框架，編制既通俗易懂又能反映問題的成本分析報告。

一、成本分析的現(xiàn)狀

（一）信息滯后，缺乏創(chuàng)新

成本會計作為一門經(jīng)濟管理學科，只有在經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生后才能予以確認和計量，加上各種假設(shè)和估計，財務(wù)提供的成本信息是滯后且缺乏創(chuàng)新的，無法為業(yè)務(wù)部門、管理層提供決策依據(jù)，導致醫(yī)院成本、設(shè)備購置居高不下。

（二）與業(yè)務(wù)部門融合度不高

在傳統(tǒng)財務(wù)管理中，成本會計的主要工作就是按照政府會計準則和醫(yī)院財務(wù)制度進行成本核算，進行數(shù)據(jù)分析，出具分析報告。由于準則和制度的靈活度比較小，而業(yè)務(wù)活動千變?nèi)f化，因此業(yè)務(wù)與財務(wù)的矛盾非常突出。業(yè)務(wù)部門只注重臨床診療技術(shù)開展，不注重節(jié)能減耗；財務(wù)部門只注重降低成本，不注重臨床業(yè)務(wù)發(fā)展，雙方的目的不同，溝通難見成效。財務(wù)不關(guān)注臨床業(yè)務(wù)信息，很容易流于就數(shù)字論數(shù)字，數(shù)據(jù)循環(huán)論證多，業(yè)務(wù)原因揭示少。一方面是煩瑣的財務(wù)工作本身占用了財務(wù)人員大部分工作時間，另一方面是財務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門的協(xié)作性不強，只能從財務(wù)角度提出成本管理建議。

在信息化智能時代，財務(wù)人員要突破孤芳自賞的尷尬境地，要結(jié)合實際，成為價值鏈中的一環(huán)，服務(wù)臨床業(yè)務(wù)部門，走進業(yè)務(wù)、探究業(yè)務(wù)，指出問題、找出對策，要將業(yè)務(wù)分析融入財務(wù)分析中。

二、構(gòu)建基于業(yè)財融合的公立醫(yī)院成本分析報告框架

（一）構(gòu)建基于業(yè)財融合的公立醫(yī)院成本分析報告框架的基礎(chǔ)

在信息化時代下，醫(yī)院對信息化高度重視，各項業(yè)務(wù)間均建有專門信息系統(tǒng)，極大改善了業(yè)務(wù)流程。但是業(yè)務(wù)部門與財務(wù)部門都是以各自的需求來設(shè)計信息系統(tǒng)的，導致相關(guān)數(shù)據(jù)難以兼容，不同系統(tǒng)難以融合，信息孤島現(xiàn)象嚴重。構(gòu)建基于業(yè)財融合的公立醫(yī)院成本分析框架，必須加強信息化工具的運用，實現(xiàn)業(yè)務(wù)系統(tǒng)、財務(wù)系統(tǒng)互聯(lián)互通，只有通過醫(yī)院內(nèi)部充分的信息共享才能保證其數(shù)據(jù)的合理性和有效性。

（二）公立醫(yī)院成本分析報告層級及需求

財政部自 2014年 10 月公布《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導意見》后，隨后陸續(xù)印發(fā)了《管理會計基本指引》和系列《管理會計應(yīng)用指引》，推進單位管理會計體系建設(shè)。成本管理作為管理會計的重要領(lǐng)域，其分析報告需要滿足單位的價值管理和決策支持需要。按照成本分析報告使用者所處的管理層級可分為醫(yī)院戰(zhàn)略層、經(jīng)營層、業(yè)務(wù)層成本分析報告，向不同層級提供的成本分析，其詳略程度和重點是不同的，財務(wù)部門應(yīng)圍繞使用者需求，構(gòu)建一套成本分析報告框架（見表1）。

（三）基于業(yè)財融合的公立醫(yī)院成本分析報告維度

成分分析報告是圍繞醫(yī)院經(jīng)營管理全過程展開的。第一層戰(zhàn)略層成本分析報告是以可持續(xù)增長為目標，通過提升核心競爭力、有效配置資源提供適時信息，滿足醫(yī)院預(yù)測決策需求。第二層經(jīng)營層成本分析報告是為執(zhí)行既定的決策而進行的有關(guān)評價控制，保證預(yù)期目標的完成。第三層業(yè)務(wù)層成本分析報告是按照各業(yè)務(wù)部門相應(yīng)職責以及所承擔的義務(wù)的內(nèi)容與范圍，通過考核評價各個相關(guān)方面的履責情況，保障業(yè)務(wù)層少走彎路，朝著高效高質(zhì)的方向前進。

1.戰(zhàn)略層成本分析報告

根據(jù)醫(yī)院的運營情況，戰(zhàn)略層成本分析報告可以從日常醫(yī)療業(yè)務(wù)活動、資本投資活動兩個維度進行，通過比率分析、差異分析、趨勢分析、波斯頓矩陣等，設(shè)置業(yè)務(wù)收支率、預(yù)算執(zhí)行率、資產(chǎn)報酬率、每床位收支率、每職工收支率等指標，綜合反映醫(yī)院的總體情況，綜合評價各業(yè)務(wù)科室。

表1 公立醫(yī)院成本分析報告框架

2.經(jīng)營層成本分析報告

經(jīng)營層成本分析報告主要為職能部門運營活動提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)支撐，可以根據(jù)職能部門的需要靈活提供，如提供項目成本給經(jīng)管部門進行價格談判、提供病種成本、DRG成本給醫(yī)保部門進行付費談判等。

3.業(yè)務(wù)層成本分析報告

業(yè)務(wù)層可以分為利潤中心、成本中心，其中臨床科室、醫(yī)技科室可以劃分為利潤中心，研究室、醫(yī)輔科室等劃分為成本中心。業(yè)務(wù)層成本分析報告同樣可以按照戰(zhàn)略層成本分析報告的思路進行，但其內(nèi)容應(yīng)更詳細翔實。業(yè)務(wù)層成本分析報告應(yīng)更注重分析科室的核心競爭力，改善業(yè)務(wù)流程，幫助科室做出增減員、購置設(shè)備等決定。

4.運用實例

某醫(yī)院胃腸外科申請增加一個床位，根據(jù)醫(yī)院戰(zhàn)略層分析報告發(fā)現(xiàn)該科室的業(yè)務(wù)增長率及相對占用率均屬于第一階梯，屬于明星業(yè)務(wù)科室，醫(yī)院應(yīng)予以大力支持，如圖1所示：

圖1 某醫(yī)院臨床科室波斯頓矩陣

作業(yè)層分析報告顯示，該科室20*6年—20*9年期間，每床位醫(yī)務(wù)性收入、例數(shù)及手術(shù)量均成增長趨勢，但增速減緩；20*9年DRGs權(quán)重略有下降，且20*9年購置了新設(shè)備，經(jīng)營性結(jié)余下降25.36%（見圖2、圖3）。

圖2 某醫(yī)院胃腸外科工作量情況

圖3 某醫(yī)院胃腸外科收支情況

同時雖然該科室病床使用率超過100%，平均住院日在20*6年—20*8年均下降，而20*9年周轉(zhuǎn)卻呈現(xiàn)下降趨勢，這些指標反映該科室業(yè)務(wù)雖達到飽和狀態(tài)，但質(zhì)量仍有待提高（見表2）。

最后，結(jié)合經(jīng)營層分析報告，20*9年某醫(yī)院每張床位每年的成本是26.39萬元，若胃腸外科增加一個床位，其每年增加的經(jīng)營結(jié)余為2.31萬元，遠低于該科室的平均水平（見表3）。

綜上，某醫(yī)院決定駁回胃腸外科增加床位的申請，同時指示該科室應(yīng)加強成本控制，提高資產(chǎn)利用效率，增加床位周轉(zhuǎn)次數(shù)，不要只追求收入的數(shù)量，而應(yīng)該關(guān)注收入的質(zhì)量。

表2 某醫(yī)院胃腸外科統(tǒng)計指標

表3 某醫(yī)院每床位成本明細表

三、管理建議

（一）規(guī)范準確的成本核算是基礎(chǔ)

成本分析報告所需的信息有賴于規(guī)范準確的成本核算，按照政府會計準則和醫(yī)院財務(wù)制度，對具體經(jīng)濟事項作出準確判斷，對于同一事項不同的會計期應(yīng)采取相同的核算方式。

（二）符合用戶需求是前提

不同的業(yè)務(wù)部門和管理層對于成本分析報告的需求存在顯著性差異，在調(diào)研中，財務(wù)部門可以通過實地走訪、業(yè)務(wù)調(diào)查、問卷調(diào)查等方式設(shè)計有效的成本分析報告樣式，同時，在實際執(zhí)行過程中，根據(jù)使用者的需要持續(xù)完善。

（三）具備業(yè)財融合的理念是關(guān)鍵

財務(wù)部門應(yīng)轉(zhuǎn)變自己的定位，把自己當作臨床業(yè)務(wù)部門的業(yè)務(wù)伙伴，而不是制度制定者、評價者；財務(wù)部門應(yīng)積極走進業(yè)務(wù)，了解業(yè)務(wù)開展狀況、行業(yè)動態(tài)，通過培訓等讓業(yè)務(wù)部門了解財務(wù)工作，架起業(yè)務(wù)部門和財務(wù)部門的溝通橋梁，改變臨床業(yè)務(wù)部門對財務(wù)的固有印象，高效高速實現(xiàn)業(yè)財融合。

（四）培養(yǎng)復(fù)合型專業(yè)人才是根本

事在人為，醫(yī)院需要培養(yǎng)溝通能力好、專業(yè)性強、知識面廣、邏輯性強的財務(wù)團隊。第一，財務(wù)人員在與業(yè)務(wù)科室交流時，需要具有良好的理解能力，不僅要表述清楚，更要準確理解業(yè)務(wù)科室的訴求；第二，要有解決業(yè)務(wù)科室訴求的能力，在業(yè)務(wù)開展時，選派適當?shù)呢攧?wù)人員全程參與，做到事前事中事后的全過程參與；第三，定期組織財務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門相互交流、培訓，促進醫(yī)院團隊的深度融合。

結(jié)語

隨著DRG、DIP等多種復(fù)合式醫(yī)保支付方式改革的推進，公立醫(yī)院收入增幅受限，因此醫(yī)院要將規(guī)?；l(fā)展思路轉(zhuǎn)變?yōu)椴町惢?、精細化的發(fā)展思路，不斷重視和運用成本管理，精準進行成本管控，才能獲得合理的收益。但是，對于如何編制成本分析報告還處于百家爭鳴的階段。本文從戰(zhàn)略層、經(jīng)營層、業(yè)務(wù)層三個維度編制成本分析報告，能夠滿足多樣的管理需求，為編制成本分析報告提供了方向。