季晨昱 潘雅紅

摘 要：中小企業(yè)因其為我國經(jīng)濟發(fā)展過程中的貢獻和為我國提供的大量就業(yè)崗位而擁有著舉足輕重的地位。但是，也因為其自身具有的生產(chǎn)規(guī)模小、流動資金周轉(zhuǎn)較困難等特性，導致中小企業(yè)面臨困境時往往難以為繼。在2020年初暴發(fā)的新型冠狀病毒引發(fā)的肺炎疫情就給廣大中小企業(yè)帶來了巨大的沖擊。中小企業(yè)不僅難以創(chuàng)造營業(yè)收益，更需承擔沉重的經(jīng)營成本。國家為保護中小企業(yè)也及時出臺了相應的稅收優(yōu)惠政策。本文將首先從分析中小企業(yè)面臨的具體困境入手，再介紹這一系列稅收優(yōu)惠政策，之后結合案例分析稅收優(yōu)惠政策對中小企業(yè)的影響，并分析其中反映出的政策設計和實施過程中的成功經(jīng)驗以及一些不足之處，最后結合對成功經(jīng)驗和不足之處兩方面的分析來提出筆者的一些建議。

關鍵詞：中小企業(yè);新冠肺炎疫情;稅收優(yōu)惠政策

一、新冠肺炎疫情下中小企業(yè)面臨的困境和稅收優(yōu)惠政策

1.新冠肺炎疫情下中小企業(yè)面臨的困境

中小企業(yè)在我國國民經(jīng)濟中處于重要地位，逐漸成為我國經(jīng)濟社會發(fā)展的主力軍。但是，在中小企業(yè)為我國經(jīng)濟增長和居民就業(yè)做出巨大貢獻的同時，中小企業(yè)的發(fā)展也面臨著一些問題。中小企業(yè)由于其自身企業(yè)規(guī)模小、人才、資金等資源不充足等原因，通常具有經(jīng)營和發(fā)展不夠穩(wěn)定，面對風險較為脆弱的特點。

在2020年年初爆發(fā)的新型冠狀病毒引發(fā)的肺炎疫情下，大量中小企業(yè)面臨著程度不一的困境。根據(jù)2020年2月15日我國中小企業(yè)協(xié)會發(fā)布的《關于新冠肺炎疫情對中小企業(yè)影響及對策建議的調(diào)研報告》中顯示，只有13.54%的中小企業(yè)受新冠疫情影響較小或沒有影響，經(jīng)營比較穩(wěn)定，能承受新冠疫情的沖擊。造成這種情況的原因有兩方面：一方面，這場疫情使得中小企業(yè)融資困難的問題更加突出。由于信貸條件不符合，難以從金融機構貸款以籌集資金的中小企業(yè)普遍缺乏流動資金?！秷蟾妗凤@示，超過60%的中小企業(yè)賬面現(xiàn)金能支撐的時間不超過2個月，甚至有33.73%的企業(yè)賬上資金只能支撐一個月以內(nèi)。另一方面，中小企業(yè)的收入受到了疫情的影響。《報告》顯示，在疫情嚴重的時期，中小企業(yè)面對的困難最大的是來自因為疫情導致的市場需求萎縮、市場訂單的減少和客戶流失，這兩種困難分別占中小企業(yè)面臨的全部困難和壓力的30.5%和27.09%。

2.新冠肺炎疫情下政府發(fā)布的稅收優(yōu)惠政策

在2020年的新冠肺炎疫情暴發(fā)之后，國家迅速展開了疫情防控工作，國家稅務總局為了配合國家開展防控工作，助力全社會復工復產(chǎn)，也出臺了一系列相應的稅收優(yōu)惠政策。與中小企業(yè)相關的主要內(nèi)容為：（1）對提供生活服務或者提供快遞收派服務獲得的收入免征增值稅。（2）對湖北省的小規(guī)模納稅人，之前適用3%征收率的，免征增值稅。對湖北省外的小規(guī)模納稅人，適用3%征收率的減按1%征收增值稅。（3）受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)在2020年度發(fā)生的虧損，其在計算企業(yè)所得稅時允許的結轉(zhuǎn)年限由5年延長為8年。（4）在2020年2月到2020年5月之間，免除中小企業(yè)的單位繳交部分的養(yǎng)老、事業(yè)、工傷保險費。（5）推動對承租國有房屋用于經(jīng)營、出現(xiàn)困難的服務業(yè)小微企業(yè)和個體工商戶，免除上半年三個月房屋租金。轉(zhuǎn)租、分租國有房屋的，要確保免租惠及最終承租人。對承租非國有房屋用于經(jīng)營、出現(xiàn)困難的服務業(yè)小微企業(yè)和個體工商戶，鼓勵出租人考慮承租人實際困難，在雙方平等協(xié)商的基礎上，減免或延期收取房屋租金。

二、根據(jù)案例分析新冠肺炎時期的稅收優(yōu)惠政策的影響

在此次新冠肺炎時期，于政府出臺的稅收優(yōu)惠政策中得益最多的企業(yè)主要分布于受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)，如旅游業(yè)、餐飲住宿業(yè)等，以及受疫情影響較小的，如建筑行業(yè)、制造業(yè)等實體經(jīng)濟。下面以一家一般納稅人和一家小規(guī)模納稅人企業(yè)為例，對2020年新冠肺炎時期政府出臺的稅收優(yōu)惠政策進行分析。

1.從事餐飲行業(yè)的一般納稅人企業(yè)案例分析

A企業(yè)是一家從事餐飲行業(yè)的一般納稅人企業(yè)。2020年因為新冠疫情對旅游業(yè)和餐飲業(yè)的沖擊，主營業(yè)務收入同比下降了27.4%。而主營業(yè)務成本雖然因為進貨量降低等原因也有所減少，但是下降的幅度遠沒有主營業(yè)務收入的降低來的大。另外，由于餐飲行業(yè)的水電費等能源費用大部分采用與生產(chǎn)節(jié)能設備的企業(yè)簽訂能源合同的方式。或者沒有簽訂能源合同的，能源費用也比較難節(jié)省。導致能源費用與2019年相比，下降的幅度比較小，給企業(yè)帶來了較大的負擔。

在2020年政府出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策之后，可以看到有幾項會計科目的金額有明顯的變化：首先是應交增值稅這一科目，因為A企業(yè)作為餐飲企業(yè)，為顧客提供餐飲服務是屬于提供了增值稅服務類別中的生活服務，而根據(jù)政策規(guī)定，對提供生活服務的納稅人，在2020年度所取得的收入，是可以免征增值稅的，所以屬于餐飲行業(yè)企業(yè)的A企業(yè)可以免征增值稅。而由于城市維護建設稅和教育費附加是基于企業(yè)應交增值稅的10%計算得出的，所以企業(yè)不僅免征了增值稅，也相當于免征了城市維護建設稅和教育費附加。以2020年的主營業(yè)務收入為計稅依據(jù)總計減征增值稅為333417元，減征城市維護建設費和教育費附加為33341.7元。其次，在應付職工薪酬方面，A企業(yè)沒有發(fā)生裁員的情況，工資薪金金額較2019年沒有太大的變動，而依據(jù)單位需要繳交的三種社會保險費用被予以免征的政策，企業(yè)需繳的社保費方面，就節(jié)約了30684.89元。最后，企業(yè)承租的國有房屋，為企業(yè)免除了550000元房租費。

綜上所述，企業(yè)利用2020年新冠疫情下的稅收優(yōu)惠政策總計節(jié)約成本947443.59元，其中減免增值稅及附帶的城市維護建設稅和教育費附加占總計節(jié)約成本的38.71%，因階段性減免企業(yè)社保費政策影響，企業(yè)節(jié)省的單位繳交的社保費占總計節(jié)約成本的3.24%，而房租費的減免占總計節(jié)約成本的58.05%。而最終A企業(yè)的全年利潤較2019年仍降低了827717.42元，全年虧損456884.46元。企業(yè)的增值稅稅負率從2019年的3.5%降低為0%。

首先，從A企業(yè)利用稅收優(yōu)惠政策的結果可以看出，房租費的減免對餐飲企業(yè)的負擔減輕效果較大，占總計節(jié)約成本約60%，這是由于餐飲企業(yè)一般有其固定的經(jīng)營地點，餐廳所需的空間又較大，所以房屋租金是餐飲企業(yè)支出中比較重要的一部分。但是也要考慮到，政策中只要求國有房屋對經(jīng)營有困難的服務業(yè)小微企業(yè)和個體工商戶免除上半年3個月的房屋租金，而非國有房屋則僅是鼓勵減免房租，這導致了A企業(yè)這一案例具有特殊性，因為非國有房屋的出租方也受到了疫情的影響，愿意為承租方減免房租的出租方并不多，所以也要考慮到，一些出租方為了應對疫情，會選擇提高租金，這導致一部分中小企業(yè)無法享受到房屋租金方面的優(yōu)惠，更加重了它們的負擔。

其次，增值稅及其附帶的城市維護建設稅和教育費附加兩項稅種的稅收優(yōu)惠政策對企業(yè)負擔的疏解也不容小覷，根據(jù)政策規(guī)定，國家直接免除為納稅人提供生活服務的企業(yè)的增值稅。直接免稅的模式是較為穩(wěn)定、效果較佳的稅收優(yōu)惠方式。第一，增值稅貫穿于企業(yè)的各項經(jīng)營活動之中，減免增值稅就是為企業(yè)的每一項業(yè)務往來、每一次獲得經(jīng)營收入減少需繳納的稅負。此外，對增值稅的減免也能有效激發(fā)企業(yè)的經(jīng)營積極性，能提振企業(yè)復工復產(chǎn)的動力。第二，有效緩解企業(yè)的資金壓力。2020年度，A企業(yè)若以主營業(yè)務收入為計稅依據(jù)，以主營業(yè)務收入×6%（稅率）計算可得，2020年度A企業(yè)會產(chǎn)生銷項增值稅531260.44元。以2019年的主營業(yè)務成本和應交增值稅（進項）科目推算，企業(yè)會產(chǎn)生的進項增值稅約為2萬元，最終需繳納增值稅約331260.44元，需繳納增值稅及城建稅和教育費附加共364386.48元，兩項稅收合計甚至接近2019年A企業(yè)的全年利潤。

再次，階段性減免企業(yè)社保費的政策對A企業(yè)的影響不是很突出。其原因可能是中小企業(yè)雇傭的職工人數(shù)較少、職工的薪酬水平較低，企業(yè)需負擔的職工薪資不高，基數(shù)不大導致減免的社保費也就不明顯了，考慮到大型企業(yè)如上市公司的組織結構更龐大，階段性減免企業(yè)社保費的政策對大型企業(yè)可能更為有效。

最后，企業(yè)于2020年度產(chǎn)生的虧損可以于之后年度結轉(zhuǎn)。根據(jù)政策內(nèi)容，A企業(yè)在2020年產(chǎn)生的456884.46元虧損其結轉(zhuǎn)期限由5年延長至8年。虧損結轉(zhuǎn)年限的延長在短期內(nèi)難以見到成效，但是可以預見的是A企業(yè)在沒有大幅度縮減經(jīng)營規(guī)模的情況下，大概率可以在5年內(nèi)將2020年產(chǎn)生的虧損結轉(zhuǎn)完畢?？梢酝茰y，這項政策對于A企業(yè)的影響較為有限。

2.從事建筑行業(yè)的小規(guī)模納稅人案例分析

B企業(yè)是一家從事建筑行業(yè)的小規(guī)模納稅人。在2020年，由于建筑行業(yè)受到疫情的影響較小，且國家為推動復工復產(chǎn)工作，各地政府啟動了許多工程建設。所以，從事建筑行業(yè)的B企業(yè)主營業(yè)務收入科目較2019年相差不多，同理主營業(yè)務成本也較2019年變化不大。

2020年，疫情下的稅收優(yōu)惠政策出臺并實施之后，B企業(yè)的會計科目產(chǎn)生的變化最大的是企業(yè)的應交增值稅部分。根據(jù)政策規(guī)定：小規(guī)模納稅人應按3%預征率預繳增值稅的，減按1%預征率預繳增值稅。應交增值稅較2019年降低了100617.6元，同比下降了68.37%。另外，值得注意的是，B企業(yè)在2020年的全年利潤不僅沒有產(chǎn)生下降，反而較2019年有所提高?？傆嬘?72754.58元。企業(yè)的增值稅稅負率從2019年的3.05%降低到1%。

B企業(yè)的案例顯示，針對小規(guī)模納稅人的增值稅稅收優(yōu)惠政策效果是比較明顯的。第一，小規(guī)模納稅人的特性使得小規(guī)模納稅人不需要抵扣進項增值稅。稅收優(yōu)惠政策的效果直接體現(xiàn)在最終的應交增值稅上，基數(shù)較大的原因使增值稅的優(yōu)惠幅度也更大。第二，建筑行業(yè)受到疫情的影響不大，B企業(yè)還很好地抓住了市場機遇，在2020年國家投入資金開展工程建設時，順利把握住了機會，創(chuàng)造了收入，提升了增值稅的計稅基礎。

綜上所述，新冠疫情防控期間對B企業(yè)產(chǎn)生影響的稅收優(yōu)惠政策集中于增值稅方面。而增值稅的稅收優(yōu)惠政策也確實為B企業(yè)減輕了經(jīng)營負擔，甚至實現(xiàn)全年利潤的增長。但是，也要看到，B企業(yè)是處于受疫情影響不大的行業(yè)中，甚至是能把握住危機之中的機遇的企業(yè)。而其他小規(guī)模納稅人卻可能沒有這樣的好運。在疫情之下，如果企業(yè)的收入下降幅度較大，那么基于企業(yè)收入的增值稅優(yōu)惠政策對小規(guī)模納稅人的影響不免比較有限，而缺乏其他稅種對小規(guī)模納稅人的優(yōu)惠可能會導致小規(guī)模納稅人獲取政府的支持方式較為單一，稅收負擔減輕不夠明顯。

三、新冠疫情下的稅收優(yōu)惠政策評析

通過對分別為一般納稅人和小規(guī)模納稅人的兩個案例進行分析之后，對疫情之下的稅收優(yōu)惠政策進行綜合分析。

1.對企業(yè)的有利影響分析

這次新冠疫情下的稅收優(yōu)惠政策有效紓解了受惠企業(yè)的資金困難問題。首先，增值稅的稅收優(yōu)惠政策對受惠企業(yè)的效果比較明顯。宏觀層面，增值稅在企業(yè)所需繳納的所有稅費中，通常是占比最大的一部分，這決定了對增值稅給予稅收優(yōu)惠是更為有效的方式。此外，此次疫情之下的增值稅稅收優(yōu)惠政策的力度也比較大，困難行業(yè)企業(yè)免征增值稅，湖北的小規(guī)模納稅人免征增值稅，其他地區(qū)的小規(guī)模納稅人增值稅率由3%調(diào)整至1%，這樣大幅度地降低稅率，大面積覆蓋納稅人的政策比較罕見。另外這次國有房屋對承租人的租金減免大部分力度比較大，普遍在30%以上，相當有效地緩解了這些困難行業(yè)企業(yè)的經(jīng)營負擔，給在這次疫情寒冬中掙扎的企業(yè)送去了溫暖。

2.疫情下的稅收優(yōu)惠政策的一些問題

這次新型冠狀病毒來勢洶洶，全國經(jīng)濟能快速復蘇，企業(yè)能在這樣短的時間內(nèi)完成復工復產(chǎn)工作，離不開國家研討并出臺的減稅降費政策體系。但是，我們也應清醒地認識到，由于反應期過短，2020年為應對疫情的稅收優(yōu)惠政策也同樣存在其不足之處。

第一，稅收優(yōu)惠方式較為單一。此次疫情下的稅收優(yōu)惠政策多是以對企業(yè)經(jīng)營結果免征或減征稅形式的直接性稅收優(yōu)惠，缺乏間接性優(yōu)惠的稅收優(yōu)惠政策。類似免征的直接性稅收優(yōu)惠政策大多是屬于對企業(yè)在盈利之后進行稅收減免。比如增值稅的稅收優(yōu)惠，就需要企業(yè)發(fā)生業(yè)務并產(chǎn)生增值稅，從而對這部分增值稅減征或免征。顯然，這種事后性的稅收優(yōu)惠很難覆蓋到處于經(jīng)營中斷期的企業(yè)，而且處于疫情之下，營業(yè)利潤較少甚至無法獲得經(jīng)營利潤的中小企業(yè)更是占大多數(shù)，它們受直接性稅收優(yōu)惠的影響就比較有限。而如固定資產(chǎn)加速折舊、稅收抵免、加計扣除等間接性稅收優(yōu)惠相對較少。間接性優(yōu)惠政策更側重于稅前優(yōu)惠，無論企業(yè)是否盈利還是處于停擺狀態(tài)，皆可以享受稅收優(yōu)惠，有利于激發(fā)企業(yè)的經(jīng)營動力。

第二，就房屋租金為例，稅收優(yōu)惠政策中稅種的配合不夠緊密。這次針對中小企業(yè)房屋租金負擔的政策主要是要求國有房屋為有困難的企業(yè)提供租金減免，而非國有房屋只是鼓勵出租方減免房租。房屋租金只能依靠國家資助的方式，而不能采用其他政策激勵私有房屋為承租方減免，這體現(xiàn)出我國稅收優(yōu)惠政策中較少地采用其他稅種的優(yōu)惠來間接促進目的稅種的情況。在私有房屋的持有者看來，為承租方減免房屋租金完全是無利可圖的，僅是出于社會責任的考慮要求承租方放棄自身利益顯然不符合實際。反之，可以采用若減免房租，可以給予承租方其他稅種的稅收優(yōu)惠，這樣的方式來激勵承租方減免租金的動力。

第三，沒有很好地考慮到不同地區(qū)和不同企業(yè)的差異。不同地區(qū)之間，受疫情影響的程度不同。而不同行業(yè)，同行業(yè)中不同的企業(yè)其困難的程度也不相同。但是這次稅收優(yōu)惠政策中體現(xiàn)出區(qū)分地區(qū)、行業(yè)、不同規(guī)模企業(yè)的政策并不清晰。僅有小規(guī)模納稅人中其他地區(qū)減征增值稅率至1%，湖北省免征增值稅，以及困難行業(yè)企業(yè)如提供生活服務的納稅人免征增值稅等政策。另外，針對困難企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策大部分是增值稅的直接優(yōu)惠政策，難免無法照顧到在疫情中營業(yè)收入較低，甚至瀕臨破產(chǎn)的困難企業(yè)。針對不同行業(yè)之間的受疫情影響的差異，政策中只是簡單地劃分了一個困難行業(yè)的標準，但是困難行業(yè)之間和非困難行業(yè)中的企業(yè)互相之間也同樣存在程度不一的差異，僅用困難行業(yè)這一標準難以界定這些差異，也就難以很好地實現(xiàn)政策幫扶的精準化和差異化。

四、對疫情下稅收優(yōu)惠政策的若干建議

如今，在疫情已經(jīng)得到較好的控制，且國內(nèi)大部分企業(yè)都已經(jīng)有條不紊地完成了復工復產(chǎn)的工作這一情況之下。鑒于中小企業(yè)在我國經(jīng)濟社會發(fā)展過程中，為維持社會穩(wěn)定給大量公民提供就業(yè)崗位中的特殊地位，并且考慮到中小企業(yè)受疫情的影響較大，他們本身又具有較為脆弱的特性。為了更好地抵御新冠肺炎疫情的沖擊，結合以上提及的一些不足之處，提出一些建議。

第一，充分運用新興技術，將大數(shù)據(jù)、人工智能等技術融入稅務征管之中。大數(shù)據(jù)和人工智能為首的高新技術是我國在國際舞臺上也擁有優(yōu)勢的高新技術產(chǎn)業(yè)，發(fā)展得較為成熟，可以將之與稅務系統(tǒng)相融合。筆者認為，完全可以將大數(shù)據(jù)技術融合在“金稅三期”系統(tǒng)中。利用大數(shù)據(jù)技術計算企業(yè)的稅負水平，比較企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠之前和享受稅收優(yōu)惠之后的盈利能力和發(fā)展前景，集合大數(shù)據(jù)分析稅收優(yōu)惠政策的作用。

第二，豐富間接稅收優(yōu)惠方式。在疫情暴發(fā)時，由于國家疫情防控的要求，全民居家，導致企業(yè)的業(yè)務量減少，部分企業(yè)難以產(chǎn)生營業(yè)利潤。所以，以增值稅為首的直接性稅收優(yōu)惠對這類困難企業(yè)所造成的影響便十分有限。筆者認為，可以適當增加一些間接性的稅收優(yōu)惠政策。首先，可以采用新加坡政府的做法，對存在工資成本困難的企業(yè)實行一定范圍內(nèi)的退稅優(yōu)惠，輔以階段性社保費減免政策，降低企業(yè)的工資成本壓力。其次，可以對研發(fā)或發(fā)行疫苗、生產(chǎn)防控物資、生物醫(yī)藥企業(yè)的用于生產(chǎn)防控物資及用于研發(fā)疫苗等防控物資的設備200%加計扣除稅收優(yōu)惠，對部分受疫情影響最嚴重的困難企業(yè)，用于復工復產(chǎn)的生產(chǎn)設備150%加計扣除的稅收優(yōu)惠。最后，鑒于現(xiàn)在處于后疫情時代，全社會復工復產(chǎn)工作已經(jīng)基本完成，為鞏固復工復產(chǎn)工作的成果，可以對困難企業(yè)以及中小企業(yè)予以增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅等各項稅收的稅收遞延繳納的稅收優(yōu)惠，不僅限于延長虧損結轉(zhuǎn)年限的方式。

第三，加強與其他政策之間的協(xié)調(diào)。就房屋租金減免政策而言，可以借鑒韓國的做法，在民營租賃企業(yè)或者物業(yè)公司同意免收中小企業(yè)1至3個月租金的前提下，可以提供出租方50%的所得稅減免優(yōu)惠。在我國也同樣，在出租方免除中小企業(yè)一定租金之后，可以給予出租方增值稅的抵免，企業(yè)所得稅減免等政策，促進私有房屋的持有者為中小企業(yè)減免房租的動力。另外，為鼓勵中小企業(yè)恢復并擴大生產(chǎn)，可以支持融資租賃的出租方，通過給予為中小企業(yè)提供生產(chǎn)經(jīng)營所需設備的融資租賃公司以增值稅及企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠，激勵融資租賃的承租方，同時滿足中小企業(yè)的生產(chǎn)需求。

第四，設計分級稅收優(yōu)惠政策。在結合第一點的內(nèi)容，采用大數(shù)據(jù)技術的情況下，采集中小企業(yè)的數(shù)據(jù)，科學地設定困難企業(yè)標準，以累進式稅收優(yōu)惠均衡地給予不同地區(qū)、不同行業(yè)、受疫情影響程度不同的企業(yè)稅收優(yōu)惠。例如，對企業(yè)2019年企業(yè)所得稅額以10%至50%的稅收返還、對企業(yè)2020年的增值稅以減半征收、減按25%征收增值稅、免征增值稅等稅收減免。另外，針對每個省份受新冠疫情影響的程度也應設定不同的稅收優(yōu)惠政策。

第五，鼓勵社會資金流入。正如國家治理財政需要開源節(jié)流，中小企業(yè)要想走出疫情的困境，僅依靠減輕中小企業(yè)的經(jīng)營成本是不夠的。在考慮為中小企業(yè)減免稅收的同時，也可以對愿意投資中小企業(yè)的投資人予以支持，從而鼓勵社會資本流入中小企業(yè)。

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作者簡介：季晨昱，上海商學院，稅收學專業(yè)2018級學生;潘雅紅，上海商學院，稅收學專業(yè)副教授