盛婕

[摘 要]政府會計制度自2019年1月1日開始施行，新制度構(gòu)建了新的政府會計核算體系，具備財務(wù)會計與預(yù)算會計雙重功能，綜合反映了單位的財務(wù)狀況、預(yù)算執(zhí)行情況。本文主要分析新政府會計制度下政府財務(wù)報告與政府決算報告的變化和差異，結(jié)合具體編報工作中的實際影響，提出相應(yīng)的改進建議，以提高報告數(shù)據(jù)的準確性、可理解性，確保會計人員選擇科學合理的報表編制方式開展相關(guān)工作，更好地為使用者提供有用信息。

[關(guān)鍵詞]政府會計制度;政府財務(wù)報告;政府決算報告

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2020.22.022

[中圖分類號]F810.6;D926.32[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194（2020）22-00-03

1? ? ?新政府會計制度下政府財務(wù)報告與政府決算報告的變化

新政府會計制度實現(xiàn)了在同一會計核算體系中，通過財務(wù)會計核算和預(yù)算會計核算，分別生成財務(wù)報告和決算報告。報表結(jié)構(gòu)的完善，有效提高了會計報告質(zhì)量，綜合反映了單位財務(wù)狀況、預(yù)算執(zhí)行情況。

1.1? ?政府財務(wù)報告變化

政府財務(wù)報告編制范圍變更為“部門及部門所屬的行政事業(yè)單位，與同級財政部門有預(yù)算撥款關(guān)系的社會團體”，“企業(yè)（集團）下屬事業(yè)單位不編制政府部門財務(wù)報告”。首先，從合并財務(wù)報表層面看，當期盈余與預(yù)算結(jié)余總額缺乏可比性，需要保留資產(chǎn)負債表和收入費用表。其次，根據(jù)政府會計準則和制度規(guī)定，各單位要分別從單位活動類型（如業(yè)務(wù)活動費用、單位管理費用等）和經(jīng)濟性質(zhì)分類（如工資福利費用、商品和服務(wù)費用等）兩個維度核算，并反映收入費用情況。

1.2? ?政府決算報告變化

原政府決算報告的不同主體具有自己相應(yīng)的會計核算制度，如事業(yè)單位會計制度、行政單位會計制度等，由于多項制度并存，核算口徑的多樣性往往導(dǎo)致編制的報告不具有可比性。政府會計制度統(tǒng)一了會計核算口徑，提高了報告的可比性，更有利于加強外部監(jiān)督。在政府決算報告編制過程中，與財務(wù)狀況相關(guān)的信息已列入政府財務(wù)報告填列，如減少了資產(chǎn)負債簡表、資產(chǎn)情況表等，增加了預(yù)算支出相關(guān)信息表和機構(gòu)運行信息表，使填報的內(nèi)容較以往更加直觀。總之，政府決算報告僅反映以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)編制的預(yù)算會計信息。

2? ? ?新政府會計制度下政府財務(wù)報告與政府決算報告的差異

2.1? ?編制時間和方法不同

政府決算報告通常在下一會計年度的1月開始編報，主要根據(jù)財政總預(yù)算數(shù)據(jù)編制，由單位內(nèi)部各個部門填報反映各部門收支情況以及反饋單位運行結(jié)果的數(shù)據(jù)信息，無須與往來單位對賬。政府財務(wù)報告通常在下一會計年度的6月開始編報，要求根據(jù)財政總預(yù)算數(shù)據(jù)編制的同時，將政府內(nèi)部各主體之間的經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項進行合并抵消。因此，在編制報表的過程中，各經(jīng)濟主體之間要進行對賬核查，找出前期賬務(wù)處理差異引起的各類問題，但此時政府決算報告已經(jīng)編制完成，且難以修改數(shù)據(jù)，政府財務(wù)報告人員需要解釋說明各種情況。另外，對賬時間滯后也導(dǎo)致政府財務(wù)報告在一定程度上失真。

2.2? ?報告目的不同

政府決算報告的編制基礎(chǔ)為收付實現(xiàn)制，主要向決算報告使用者反饋年度預(yù)算執(zhí)行情況，為合理、完整地編制后續(xù)年度預(yù)算提供數(shù)據(jù)支持，并為開展預(yù)算審查監(jiān)督工作提供保障。政府財務(wù)報告的編制基礎(chǔ)為權(quán)責發(fā)生制，主要向財務(wù)報告使用者全面、準確地反映財務(wù)狀況和運行情況，有助于財務(wù)報告使用者加強資產(chǎn)負債管理和債務(wù)風險防控，為中長期可持續(xù)性發(fā)展提供數(shù)據(jù)支持。

3? ? ?新政府會計制度對政府財務(wù)報告與政府決算報告的影響

3.1? ?對政府財務(wù)報告的影響

政府會計制度規(guī)定，編報政府財務(wù)報告時，合并財務(wù)報表要對政府內(nèi)部各主體之間的債權(quán)債務(wù)、收入費用等事項進行抵消處理，目的是避免資產(chǎn)、負債、收入、費用相關(guān)項目金額虛增，使合并財務(wù)報表反映的信息更加準確。但在實際編報過程中，沖抵環(huán)節(jié)還會遇到“阻礙”。

3.1.1? ?科教經(jīng)費的財務(wù)會計核算方法對政府財務(wù)報告的影響

在財務(wù)會計核算下，甲單位撥付科教項目經(jīng)費業(yè)務(wù)處理

如下。

借：業(yè)務(wù)活動費用——商品和服務(wù)費用

貸：銀行存款

乙單位收到撥付款項的業(yè)務(wù)處理如下。

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

期末，乙單位根據(jù)實際費用發(fā)生額核轉(zhuǎn)入，會計核算如下。

借：預(yù)收賬款

貸：事業(yè)收入

在編制政府財務(wù)報告時，如果甲單位以實際撥付款項的費用金額填列，而乙單位只有在當期全額支出的情況下，核轉(zhuǎn)的收入才可能與甲單位的費用相匹配，而科教項目經(jīng)費通常跨期時間長，導(dǎo)致收入、費用、負債之間存在差異而影響沖抵。如果撥付款項的甲單位以收到款項（乙單位確認收入的金額）填報費用，雖然可以和收到款項（乙單位的收入）抵消，但在報表費用總額和預(yù)收款項總額不變的情況下，會影響其他單位支付的費用和預(yù)收其他單位款項，導(dǎo)致抵消后合并報表的費用總額和負債余額虛高。

3.1.2? ?各單位財務(wù)會計核算習慣不一致，難以沖抵相關(guān)款項

一方面，由于各單位的財務(wù)會計核算習慣不一致，例如：一方記入資產(chǎn)，而另一方記入當期費用;或一方記入負債，另一方記入當期收入等各類情況，同時缺失對賬環(huán)節(jié)和有效溝通，導(dǎo)致相關(guān)款項無法合理匹配。例如：甲單位發(fā)生借款業(yè)務(wù)，會計核算如下。

借：其他應(yīng)收款

貸：銀行存款

乙單位收到款項，未及時計入收入，會計核算如下。

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

期末，甲乙雙方都未及時進行后續(xù)往來核銷處理。在編制財務(wù)報告時，甲單位在其他應(yīng)收款明細中填列乙單位，而乙單位卻反映在預(yù)收賬款中，其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款相沖抵，而預(yù)收賬款與預(yù)付賬款相沖抵，導(dǎo)致甲單位和乙單位之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系難以完整沖抵，進而出現(xiàn)余額。

另一方面，由于單位入賬時間存在差異，相關(guān)項目無法對應(yīng)。例如：甲單位收到乙單位劃轉(zhuǎn)款項，由于甲單位無法及時確定款項用途，暫且計入“其他應(yīng)付款”，但乙單位根據(jù)報銷發(fā)票計入“當期費用”，在編報政府財務(wù)報告時，甲單位未及時進行后續(xù)往來核銷處理，填列至“其他應(yīng)付款”，而乙單位填列至當期費用無法與甲單位相抵消，填寫說明解釋后上報，導(dǎo)致政府財務(wù)報告與政府決算報告數(shù)據(jù)存在一定程度的失真。

3.2? ?對政府決算報告的影響

在政府會計制度下，政府等相關(guān)部門在會計核算過程中，應(yīng)收應(yīng)付業(yè)務(wù)難以及時、合理開展。例如：甲單位在未收到發(fā)票的情況下向乙單位支付款項，業(yè)務(wù)處理如下。

借：其他應(yīng)收款

貸：銀行存款

同時，乙單位未及時計入收入先往來核算，會計核算如下。

借：銀行存款

貸：其他應(yīng)付款

期末，應(yīng)收應(yīng)付款項尚未核銷，甲、乙單位當期均未進行預(yù)算會計處理，這與收付實現(xiàn)制的預(yù)算會計核算原則不符，不能完整、合理地反映根據(jù)預(yù)算會計科目余額填報的政府決算報告。

4? ? ?編制政府財務(wù)報告與政府決算報告的建議

4.1? ?夯實會計基礎(chǔ)核算工作

會計基礎(chǔ)核算是編制政府財務(wù)報告的重要基礎(chǔ)。政府會計制度執(zhí)行是否到位，關(guān)系到政府能否編制科學的財務(wù)報告與決算報告。而政府會計制度在科目設(shè)置、核算方式、憑證處理等方面，較以往的事業(yè)單位會計制度、行政單位會計制度等都更加復(fù)雜。這需要不斷提高會計人員的核算能力、報表編制人員的業(yè)務(wù)素養(yǎng)，確保會計報表數(shù)據(jù)的準確性、完整性，真正提升編制質(zhì)量。

4.2? ?制訂往來款項清理工作實施方案

對歷年遺留下來的長期掛賬的往來款，應(yīng)按類別進行管理，通過分析該類款項產(chǎn)生的原因，制訂核銷往來款項具體清理方案。同時，加強往來雙方及時對賬，以確認相關(guān)收入和費用，避免出現(xiàn)一方確認費用而另一方確認往來款項等情況，阻礙財務(wù)報告編制工作進程。

4.3? ?探索抵消方法，歸納沖抵事項

債權(quán)債務(wù)的沖抵可以真實體現(xiàn)各單位的各類負債情況，收入費用的沖抵可以避免各單位報表中收入費用重復(fù)計算。編制政府財務(wù)報告的關(guān)鍵環(huán)節(jié)就是沖抵事項之間的充分抵消，鑒于此類事項十分復(fù)雜，可先由部門單位先行探索抵消方法，根據(jù)核算業(yè)務(wù)的類型，將需要抵消的、難以抵消的各類事項合理歸類并上報至上級部門單位;上級部門單位通過整合數(shù)據(jù)，匯總編制過程中發(fā)現(xiàn)的問題，組織專家深入研究，提出統(tǒng)一的賬務(wù)處理方式、沖抵處理方式等，細化政府會計制度改革的相關(guān)法規(guī)。

4.4? ?統(tǒng)一科教項目經(jīng)費賬務(wù)處理

前置政府財務(wù)報告的對賬環(huán)節(jié)，在財務(wù)會計核算下，改進并統(tǒng)一撥付科教項目經(jīng)費。例如：甲單位撥付科教項目經(jīng)費時，會計核算如下。

借：預(yù)付賬款

貸：銀行存款

乙單位收到撥付的科教項目經(jīng)費時，會計核算如下。

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

期末，乙單位根據(jù)當期實際費用發(fā)生金額確認收入，會計核算如下。

借：預(yù)收賬款

貸：事業(yè)收入

同時，要求甲單位與乙單位進行對賬，核對無誤后甲單位根據(jù)乙單位確認當期收入的金額，核轉(zhuǎn)計入費用，會計核算如下。

借：業(yè)務(wù)活動費用——商品和服務(wù)費用

貸：預(yù)付賬款

如果核對發(fā)現(xiàn)有誤，當期應(yīng)及時調(diào)整。另外，在編制政府財務(wù)報告時，如果期末甲單位與乙單位已經(jīng)提前完成對賬流程且核對無誤，則乙單位確認的當期收入沖抵甲單位確認的當期費用，而乙單位預(yù)收賬款的期末余額沖抵甲單位預(yù)付賬款的期末余額，進而有效避免合并報表的收入和費用總額、資產(chǎn)和負債余額虛高的情況。

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