劉俊萍　陳丹

【摘 要】文章通過對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告及中國(guó)銀行保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)處罰公告的分析，揭示我國(guó)上市商業(yè)銀行的內(nèi)部控制缺陷的信息披露情況，并進(jìn)一步提出完善商業(yè)銀行內(nèi)部控制的對(duì)策。

【關(guān)鍵詞】上市商業(yè)銀行;內(nèi)部控制;缺陷

【中圖分類號(hào)】F830.42 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】1674-0688（2020）07-0233-02

近年來，我國(guó)銀行業(yè)大案要案頻發(fā)，背后暴露的是商業(yè)銀行的風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制存在問題。本文選取截至2018年末上市時(shí)間5年以上的16家商業(yè)銀行作為樣本，對(duì)其內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的行政處罰決定進(jìn)行分析，旨在探究我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部控制缺陷的信息披露質(zhì)量，并提出完善商業(yè)銀行內(nèi)部控制和信息披露的建議。

1 我國(guó)上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制缺陷信息披露

我國(guó)上市商業(yè)銀行的內(nèi)部控制缺陷信息披露主要有3個(gè)渠道：一是銀行披露的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告;二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告;三是銀行監(jiān)督管理部門公開的行政處罰決定書。

1.1 內(nèi)控自評(píng)報(bào)告披露缺陷分析

據(jù)統(tǒng)計(jì)，2014—2018年，16家上市商業(yè)銀行總計(jì)80份內(nèi)控自評(píng)報(bào)告均未披露內(nèi)部控制重大缺陷;僅有5家銀行在6份自評(píng)報(bào)告中披露存在重要缺陷，占報(bào)告總數(shù)的7.5%;每份自評(píng)報(bào)告均承認(rèn)存在一般缺陷，但沒有進(jìn)行具體描述。

樣本銀行的重要缺陷主要集中在票據(jù)業(yè)務(wù)、信貸業(yè)務(wù)及未取得法律授權(quán)而開展金融業(yè)務(wù)。內(nèi)控失效的原因既有人為的疏忽，也有管理層故意逾越內(nèi)部控制。前者如農(nóng)業(yè)銀行北京分行在票據(jù)買入返售業(yè)務(wù)的監(jiān)督環(huán)節(jié)，對(duì)票據(jù)的安全性沒有盡職盡責(zé)把控，沒能及時(shí)發(fā)現(xiàn)票據(jù)被調(diào)包和虛假入庫(kù)問題，涉及金額高達(dá)39.15億元。后者如浦發(fā)銀行成都分行通過編造虛假用途、分拆授信、越權(quán)審批等手法違規(guī)辦理信貸，以掩蓋巨額不良貸款。

1.2 內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見分析

2014—2018年，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)16家上市商業(yè)銀行的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告都出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告，也就是說注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)可被審計(jì)銀行不存在內(nèi)部控制重大缺陷的表述。

1.3 中國(guó)銀行保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)處罰公告分析

中國(guó)銀行保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)（簡(jiǎn)稱銀保監(jiān)會(huì)）對(duì)銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)管，它針對(duì)查處的銀行經(jīng)營(yíng)管理中的違法違規(guī)行為下達(dá)行政處罰決定書，處罰公告真實(shí)反映了銀行的內(nèi)部控制缺陷。由于銀保監(jiān)會(huì)官網(wǎng)僅公布了2017—2018年的行政處罰公告，所以下面的分析僅限于這兩年的數(shù)據(jù)。

2017和2018年度，銀保監(jiān)會(huì)針對(duì)樣本銀行共下達(dá)了21份行政處罰決定書，其中有4份明確指出被處罰銀行“內(nèi)控管理嚴(yán)重違反審慎經(jīng)營(yíng)規(guī)則”;而處罰事由均表明商業(yè)銀行在具體的業(yè)務(wù)領(lǐng)域存在內(nèi)部控制缺陷，共計(jì)114項(xiàng)。從2017—2018年，雖然下達(dá)的行政處罰決定書份數(shù)和涉事銀行數(shù)量有所減少，但是違法違規(guī)行為數(shù)量、罰款金額都大大增加（見表2）。

經(jīng)統(tǒng)計(jì)，樣本銀行行政處罰事由涉及的具體業(yè)務(wù)類型，排名前三的是信貸業(yè)務(wù)、理財(cái)業(yè)務(wù)和票據(jù)業(yè)務(wù)。信貸業(yè)務(wù)的違法違規(guī)主要表現(xiàn)為違規(guī)發(fā)放貸款、違規(guī)轉(zhuǎn)讓貸款、挪用信貸資金、貸款資金管控不到位等問題。緊跟其后的是虛增存款，在會(huì)計(jì)處理上弄虛作假。除此之外，違規(guī)提供或接受信用擔(dān)保、違規(guī)向客戶特別是小微企業(yè)收取服務(wù)費(fèi)、高管未經(jīng)資格審批即履職等行為也有曝光。

2 上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制缺陷信息反映的問題

2.1 上市商業(yè)銀行內(nèi)控自評(píng)報(bào)告中披露的內(nèi)控缺陷信息不完整

將銀行的內(nèi)控自評(píng)報(bào)告與銀保監(jiān)會(huì)出具的行政處罰公告進(jìn)行對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)的銀行內(nèi)控缺陷要遠(yuǎn)多于銀行自查發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷。而且，銀保監(jiān)會(huì)開出上千萬元的罰單也足以證明銀行的內(nèi)控缺陷至少達(dá)到了重要缺陷的級(jí)別，這說明銀行內(nèi)控自評(píng)報(bào)告中沒有對(duì)內(nèi)控缺陷給予充分的披露，披露的內(nèi)控缺陷級(jí)別劃分不準(zhǔn)確，存在避重就輕的嫌疑。

2.2 內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的決策有用性較低

按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表意見，針對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，只對(duì)注意到的重大缺陷，才要在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加段落予以披露。事實(shí)上，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷缺乏明確的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表意見，出于降低風(fēng)險(xiǎn)的動(dòng)機(jī)，有很多內(nèi)部控制缺陷都會(huì)被注冊(cè)會(huì)計(jì)師劃分為非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，從而不會(huì)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中披露，導(dǎo)致信息使用者無法從審計(jì)報(bào)告中獲取對(duì)決策有用的信息。

2.3 銀保監(jiān)會(huì)行政處罰公告信息含金量較高

銀保監(jiān)會(huì)的行政處罰公告，針對(duì)行政執(zhí)法過程中具體查實(shí)的違法違規(guī)行為，而且列出了明確的處罰依據(jù)，真實(shí)性和客觀性很強(qiáng)，使得信息使用者能比較清晰地了解到銀行內(nèi)部控制的缺陷。通過行政處罰公告，我們可以看到銀行內(nèi)部控制缺陷集中表現(xiàn)如下。

（1）內(nèi)部控制環(huán)境不佳。在銀保監(jiān)會(huì)的行政處罰公告中，我們看到有3家銀行的個(gè)別董事、高管在未取得任職資格之前即開始履行職務(wù)，公司高層在重要崗位的授權(quán)上公然違反程序，可見高層對(duì)內(nèi)控的藐視;而如果企業(yè)高層忽視內(nèi)控，則這種觀念會(huì)輕易的從上至下傳遞到整個(gè)企業(yè)組織，導(dǎo)致整個(gè)企業(yè)內(nèi)控形同虛設(shè)，從而產(chǎn)生嚴(yán)重的后果。

（2）商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理薄弱。在銀保監(jiān)會(huì)的行政處罰公告中，有6家上市銀行被直接點(diǎn)名批評(píng)“內(nèi)控管理嚴(yán)重違反審慎經(jīng)營(yíng)規(guī)則”。從監(jiān)管部門嚴(yán)厲的措辭可以窺見這些銀行的風(fēng)險(xiǎn)管理工作不足不是個(gè)別問題，而是具有全局性普遍性的問題。從前述的統(tǒng)計(jì)分析也可以看到，銀行的幾個(gè)核心業(yè)務(wù)都存在大量的風(fēng)險(xiǎn)管理薄弱環(huán)節(jié)。以信貸業(yè)務(wù)為例，在貸前的盡職調(diào)查、貸中的審批、貸后的跟蹤管理全過程都暴露出風(fēng)險(xiǎn)管理不到位、內(nèi)部控制缺失的現(xiàn)象。

（3）內(nèi)部控制活動(dòng)執(zhí)行不到位。各家商業(yè)銀行都已經(jīng)建立了一套系統(tǒng)成熟的內(nèi)部控制制度，但是制度的執(zhí)行卻不到位，一些基本的控制活動(dòng)，如關(guān)鍵崗位輪換制度、授權(quán)審批制度、會(huì)計(jì)記錄控制等都沒有得到嚴(yán)格落實(shí)。例如，2017年發(fā)生的民生銀行北京航天橋支行假理財(cái)案，涉案的行長(zhǎng)、經(jīng)理和柜員任職期限均超過規(guī)定輪崗期限;中信銀行項(xiàng)目投資審核嚴(yán)重缺位;浦發(fā)銀行、光大銀行、交通銀行通過各種手段虛增存款，進(jìn)行不實(shí)的會(huì)計(jì)記錄。

3 完善上市商業(yè)銀行內(nèi)控建設(shè)，加強(qiáng)內(nèi)部控制缺陷披露的建議

3.1 建立對(duì)內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的監(jiān)督制度，提高內(nèi)控信息的質(zhì)量

要提高內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的信息質(zhì)量，需要建立一套懲戒機(jī)制來加以保障。比如，銀行的內(nèi)控自評(píng)報(bào)告沒有披露重大或者重要缺陷，但是事后監(jiān)管機(jī)構(gòu)在監(jiān)管活動(dòng)中有發(fā)現(xiàn)，或者新聞媒體有公開曝光，則監(jiān)管部門應(yīng)啟動(dòng)對(duì)銀行內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的調(diào)查程序，并對(duì)銀行對(duì)披露虛假內(nèi)部控制信息的行為予以嚴(yán)格處罰，提高銀行違規(guī)的成本。

3.2 修定內(nèi)部控制審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，提高內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告信息含量

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)對(duì)象應(yīng)從財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制擴(kuò)展到非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷也應(yīng)影響內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的意見類型，這樣有助于企業(yè)對(duì)于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的關(guān)注，促使企業(yè)全面加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)。

3.3 加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，將內(nèi)部控制與業(yè)績(jī)考核掛鉤

商業(yè)銀行的考核，經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)類指標(biāo)所占權(quán)重通常較高，業(yè)績(jī)導(dǎo)向的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)促使銀行為實(shí)現(xiàn)業(yè)績(jī)指標(biāo)而罔顧內(nèi)控優(yōu)先原則，頻頻突破可接受風(fēng)險(xiǎn)底線。我們知道，若干小的風(fēng)險(xiǎn)累積起來會(huì)轉(zhuǎn)化成重大風(fēng)險(xiǎn)，若干一般缺陷累積起來可能會(huì)形成重大缺陷，最后給銀行帶來難以估量的損失。只有將管理層的業(yè)績(jī)考核與內(nèi)部控制實(shí)施效果直接掛鉤，實(shí)施重大內(nèi)控缺陷一票否決制，才能有效促使管理層重視內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理工作，才能將風(fēng)險(xiǎn)管理落到實(shí)處。

參 考 文 獻(xiàn)

[1]鄭石橋.內(nèi)部控制缺陷識(shí)別標(biāo)準(zhǔn)：理論框架和案例分析[J].會(huì)計(jì)之友，2017（19）：122-127.

[2]張晉，許達(dá).商業(yè)銀行內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理能力——基于我國(guó)上市商業(yè)銀行的實(shí)證分析[J].武漢金融，2019（6）：66-70.

[3]李濟(jì)廣，王澤銳.我國(guó)上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露研究[J].湖南財(cái)政經(jīng)濟(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)，2011（6）：54-58.