范紹慶

摘 要：IFRSI6修訂準(zhǔn)則2019年1月1日被正式投入使用。對IFRSI6修訂準(zhǔn)則的修訂內(nèi)容及其與CAS21間的不同進(jìn)行了詳細(xì)分析，基于我國航空業(yè)租賃現(xiàn)狀，從多個(gè)方面分析了IFRS16修訂準(zhǔn)則對航空業(yè)的影響，并針對性地提出了應(yīng)對策略。

關(guān)鍵詞：航空業(yè);IFRSI6修訂準(zhǔn)則;經(jīng)營租賃

文章編號：1004-7026（2020）19-0141-02 ? ? ? ? 中國圖書分類號：F562.6 ? ? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

20世紀(jì)80年代，中國誕生了租賃市場，此后租賃市場日漸興盛，對國民經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的作用也越發(fā)重要。但是基于傳統(tǒng)租賃準(zhǔn)則所完成的租賃貿(mào)易，在會(huì)計(jì)處理上存有諸多弊端，其中最為突出的就是表外融資。為了有效控制這一弊端，相關(guān)人員對租賃準(zhǔn)則的修訂越發(fā)重視，給國內(nèi)航空業(yè)帶來了一定程度的影響[1]。

1 ?IFRSI6的內(nèi)容及其與CAS21的不同

IFRSI6國際層面關(guān)于新準(zhǔn)則的定義是：遵循合同規(guī)定倘若承租人員具備對利用資產(chǎn)的決策權(quán)，且可以收獲因利用資產(chǎn)而得到較大的經(jīng)濟(jì)利益，那么承租人便可判定這份合同屬于租賃合同。租賃期在12個(gè)月以下的短期租賃或租賃資產(chǎn)的折新價(jià)值在5 000美元以下的低價(jià)值租賃，都可以不遵從IFRS16租賃準(zhǔn)則的相關(guān)要求完成剩余租賃業(yè)務(wù)，可以參照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)在表內(nèi)明確租賃使用權(quán)的資產(chǎn)和租賃負(fù)債數(shù)目。IFRSI6中把使用權(quán)資產(chǎn)初始價(jià)值定義為后期租賃付款金額折現(xiàn)得到的價(jià)值。折現(xiàn)率會(huì)參照實(shí)際利率或增量借款利率來確定。倘若所有權(quán)沒有辦理轉(zhuǎn)移，承租人理當(dāng)將租賃期開始日期到使用權(quán)資產(chǎn)使用壽命截止日期并加上租賃期孰短周期確定為折舊期;倘若所有權(quán)予以轉(zhuǎn)移，那么折舊期就變?yōu)樽赓U期開始日期到使用資產(chǎn)壽命截止日期。上述所說租賃期的含義是承租人無法撤回的租賃期間所要科學(xué)制定的續(xù)租周期和后期要提前結(jié)束租賃合同所減去的周期[2]。

此外，還要充分考慮實(shí)際利率來確定每一期的財(cái)務(wù)費(fèi)用。國內(nèi)采用的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是《21號租賃準(zhǔn)則》（下文簡稱為CAS21），該準(zhǔn)則租賃業(yè)務(wù)的類型是根據(jù)實(shí)際轉(zhuǎn)移和資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的一切風(fēng)險(xiǎn)與酬勞來分類的，包括經(jīng)營租賃和融資租賃，同時(shí)會(huì)利用不同的會(huì)計(jì)處理形式予以財(cái)務(wù)處理。經(jīng)營租賃衍生出的相關(guān)權(quán)利和義務(wù)不需要在承租人的財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中進(jìn)行確定，僅需要在報(bào)表的附錄當(dāng)中對相關(guān)信息進(jìn)行注釋;融資租賃需要在承租人的財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中對融資的租入資產(chǎn)數(shù)目和長期應(yīng)付金額數(shù)目予以確認(rèn)。

IFRSI6與CAS21在經(jīng)營租賃的相關(guān)信息確認(rèn)方面存有鮮明的不同：IFRSI6規(guī)定企業(yè)要把和租賃資質(zhì)有關(guān)的經(jīng)營活動(dòng)利用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理形式予以處理，使得前期經(jīng)驗(yàn)租賃活動(dòng)衍生出的表外權(quán)利和義務(wù)都記錄進(jìn)表中，如此便可更充分地反映承租人資產(chǎn)的負(fù)債詳情，避免承租人會(huì)計(jì)信息不夠真實(shí)。IFRSI6當(dāng)中所規(guī)定的資產(chǎn)使用權(quán)和CAS21所規(guī)定的資產(chǎn)所有權(quán)比較而言，前者更能夠和利潤源自資產(chǎn)利用并不是源自資產(chǎn)占有的經(jīng)濟(jì)實(shí)際情況相吻合。

2 ?國內(nèi)航空業(yè)租賃的當(dāng)前情況

在整個(gè)租賃行業(yè)當(dāng)中，最具代表性和最有特點(diǎn)的就是航空業(yè)，航空行業(yè)中資產(chǎn)租賃總體比例大于2成。參讀國際準(zhǔn)則制定委員會(huì)所公布的相關(guān)數(shù)據(jù)得知，因?yàn)楹娇諛I(yè)資金和技術(shù)極為集密，在國際層面上凡是航空業(yè)發(fā)展較為發(fā)達(dá)的國家，有8成的飛機(jī)和發(fā)動(dòng)機(jī)資產(chǎn)都是憑借直接采買和融資租賃的手段得到的，其余2成是以經(jīng)營租賃的手段得到，這構(gòu)成了航空業(yè)的整個(gè)資產(chǎn)框架。

利用融資租賃手段租賃得到的資產(chǎn)理當(dāng)歸入資產(chǎn)負(fù)債的名目表當(dāng)中并予以列報(bào)展示，但利用經(jīng)驗(yàn)租賃手段租賃得到的資產(chǎn)不歸入資產(chǎn)負(fù)債名目表，其好處體現(xiàn)在以下3個(gè)層面。一是可以使運(yùn)營效率有所提升。利用多種方式得到資產(chǎn)，還能夠完善各種方式的組合，當(dāng)處于特殊航運(yùn)階段時(shí)，能夠在短時(shí)間內(nèi)利用經(jīng)驗(yàn)租賃的方式得到更大數(shù)目的飛機(jī)，以多種方式渡過航運(yùn)階段。二是削弱財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。飛機(jī)和發(fā)動(dòng)機(jī)等資產(chǎn)具備極高的價(jià)值，所以航空業(yè)若想得到一定的飛機(jī)和發(fā)動(dòng)機(jī)資產(chǎn)，就要支出巨額貨款。如此不僅能夠削弱購買資產(chǎn)所要承擔(dān)的資金壓力，還能夠在更短的時(shí)間內(nèi)得到飛機(jī)和發(fā)動(dòng)機(jī)等價(jià)值昂貴的資產(chǎn)使用權(quán)，以此加快運(yùn)營利潤的流入速度。三是航空可通過表外融資，對租賃業(yè)務(wù)當(dāng)中的資產(chǎn)和與之所有權(quán)相關(guān)的一切酬勞、風(fēng)險(xiǎn)予以判定，從而確定上述內(nèi)容是不是已由出租方轉(zhuǎn)移至承租方。倘若風(fēng)險(xiǎn)和酬勞都已被完全轉(zhuǎn)移，那么這項(xiàng)租賃就屬于融資租賃;倘若風(fēng)險(xiǎn)和酬勞未被完全轉(zhuǎn)移，那么這項(xiàng)租賃就屬于經(jīng)營租賃。利用融資租賃手段租賃得到的資產(chǎn)理當(dāng)歸入資產(chǎn)負(fù)債名目表當(dāng)中并予以列報(bào)展示，但是利用經(jīng)驗(yàn)租賃手段得到的資產(chǎn)不會(huì)被歸入資產(chǎn)負(fù)債的名目表當(dāng)中予以列報(bào)展示?，F(xiàn)有一部分航空企業(yè)鉆準(zhǔn)則中的“空子”，把融資租賃得到的資產(chǎn)歸入了經(jīng)營租賃的資產(chǎn)當(dāng)中，實(shí)施表外融資[3]。

3 ?IFRS16新準(zhǔn)則對航空行業(yè)的影響

3.1 ?對利潤表列報(bào)的影響

在進(jìn)行新準(zhǔn)則的修訂時(shí)，提高了租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)資金投入，使成本增長而利潤卻有所下降，使得航空業(yè)公司的獲利能力有所下降，面臨更多財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致航空企業(yè)不能進(jìn)一步通過金融機(jī)構(gòu)獲得融資。

在新準(zhǔn)則當(dāng)中，利益相關(guān)者的差異會(huì)導(dǎo)致訴求差異。租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)企業(yè)期待可以通過新準(zhǔn)則削減企業(yè)在租賃方面的資金投入并使資產(chǎn)負(fù)債率減小，以便于更好地融資。投資者在訴求方面的差異，導(dǎo)致他們更加期望新準(zhǔn)則能夠全面和真實(shí)地展現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，從而保證投資者能夠以此為依據(jù)作出準(zhǔn)確判斷。

3.2 ?對租賃期決策的影響

新準(zhǔn)則對租賃期限會(huì)產(chǎn)生很大程度的影響。當(dāng)折現(xiàn)率為定值時(shí)，租賃期時(shí)間越短，對于傳統(tǒng)準(zhǔn)則和新準(zhǔn)則來說，租賃時(shí)產(chǎn)生的費(fèi)用差距則越小，對承租企業(yè)的利潤和效益產(chǎn)生的影響也越小。鑒于該形勢，經(jīng)驗(yàn)租賃中進(jìn)行資產(chǎn)租賃時(shí)，通常只需較短的租賃期，且占據(jù)租金資產(chǎn)較短的使用壽命，這要比融資租賃資產(chǎn)所占比例小得多。由此可見，對于租賃期短的相關(guān)業(yè)務(wù)而言，新準(zhǔn)則并不能對其承租方的成本和收益產(chǎn)生較大的影響。倘若以往租賃企業(yè)利用傳統(tǒng)準(zhǔn)則的紕漏將融資租賃的相關(guān)資產(chǎn)歸入經(jīng)營租賃的資產(chǎn)當(dāng)中予以表外處理，那么新準(zhǔn)則的使用便會(huì)對上述企業(yè)的收益產(chǎn)生一定程度的影響，其主要原因就是經(jīng)營租賃的資產(chǎn)仍然要?dú)w入表內(nèi)予以列報(bào)展示。

3.3 ?對融資決策的影響

承租方企業(yè)在確認(rèn)融資形式時(shí)，要考慮是否符合IFRS16準(zhǔn)則。一般而言，承租方公司倘若要得到融資所能采取的手段有很多，譬如融資租賃、售后租回以及經(jīng)營租賃等。當(dāng)新準(zhǔn)則投入使用后，經(jīng)營租賃和融資租賃所采取的財(cái)務(wù)處理方式是一致的，但是也可利用較低的折現(xiàn)率和較短的租賃期來擴(kuò)大融資產(chǎn)生的收益。售后租回使得承租方有了更好的選擇。企業(yè)可以將自己當(dāng)前具備的資產(chǎn)轉(zhuǎn)賣于出資企業(yè)，接著再租賃被賣出的資產(chǎn)，如此便可有效削減承租企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率。

3.4 ?對租賃業(yè)務(wù)模式的影響

新準(zhǔn)則會(huì)對航空業(yè)的租賃業(yè)務(wù)模式產(chǎn)生兩個(gè)方面的影響。一是隨著新準(zhǔn)則投入使用，租賃期延長，租賃資產(chǎn)理當(dāng)承擔(dān)的本金和利息逐年降低，導(dǎo)致航空企業(yè)所要支付的租賃費(fèi)用會(huì)隨著時(shí)間的變化而變化。租賃資產(chǎn)成本的改變會(huì)導(dǎo)致租賃資產(chǎn)產(chǎn)生的收益不夠穩(wěn)定，會(huì)因時(shí)間而波動(dòng)。航空企業(yè)若要解決該問題，就要在租賃期上下工夫。在簽訂租賃合同時(shí)，要充分考慮自身需求，以各種形式的租賃期來平緩成本波動(dòng)，使收益趨于穩(wěn)定。二是新準(zhǔn)則要求服務(wù)合同不能和租賃合同歸為一類，要把兩者劃分開，對兩者分別予以會(huì)計(jì)處理。在以往傳統(tǒng)準(zhǔn)則中，服務(wù)合同包含在租賃合同當(dāng)中，在會(huì)計(jì)處理時(shí)是共同予以處理的，無需分別進(jìn)行。

4 ?航空業(yè)的應(yīng)對策略

4.1 ?改變稅務(wù)籌劃和租賃決策

新準(zhǔn)則投入使用后，會(huì)使應(yīng)納稅額和所得稅的金額出現(xiàn)差距，航空企業(yè)理當(dāng)重新規(guī)劃企業(yè)的稅務(wù)籌劃。此外，在航空投資管理中，租賃決策始終都是核心。在新準(zhǔn)則下，經(jīng)營租金很可能喪失在納稅抵扣方面的優(yōu)勢。由此可見，航空企業(yè)理當(dāng)以更加嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度對各類情況的資金流予以分析，從而采取最合適的投資決策。

4.2 ?改變租賃條款，削減營運(yùn)負(fù)債

航空企業(yè)可以和出租方商議對租賃條款予以修改，以減少租賃期的方式減小租金現(xiàn)值，或是把固定資金拆成兩部分，一是固定租金，二是變動(dòng)租金。固定租金歸入使用權(quán)資產(chǎn)，變動(dòng)租金（和飛行時(shí)間有關(guān)）要?dú)w入當(dāng)期損益，有效降低資產(chǎn)和負(fù)債入賬值，資產(chǎn)負(fù)債率的上漲趨勢也會(huì)因此有所減緩。

4.3 ?強(qiáng)化外匯風(fēng)險(xiǎn)管理

IFRSI6新準(zhǔn)則的實(shí)施，要求航空企業(yè)具備更高的匯率風(fēng)險(xiǎn)管理能力。航空企業(yè)不但要通過金融工具完成匯率風(fēng)險(xiǎn)管理，還要進(jìn)一步擴(kuò)大人民幣租金所占比例，削弱匯率變動(dòng)對收益的影響。

4.4 ?重?cái)M核算流程，完善人員職責(zé)

財(cái)務(wù)部要根據(jù)當(dāng)前形勢和需求重?cái)M會(huì)計(jì)核算的流程，對賬務(wù)核算內(nèi)容予以更新，重新設(shè)置相關(guān)科目。此外，傳統(tǒng)經(jīng)營租賃飛機(jī)和融資租賃飛機(jī)極有可能通過不同核算的人員實(shí)施核算，新準(zhǔn)則下理當(dāng)重新調(diào)整財(cái)務(wù)工作，完善人員職能，明確職責(zé)與分工。

5 ?結(jié)束語

國際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國內(nèi)租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，對航空業(yè)產(chǎn)生了很大影響。針對新準(zhǔn)則對航空業(yè)產(chǎn)生的影響進(jìn)行了詳細(xì)分析，根據(jù)分析結(jié)果提出了合理有效的應(yīng)對策略，以期為我國航空業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供一定的參考。

參考文獻(xiàn)：

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