摘要：企業(yè)職工薪酬是人力資源管理的重要內(nèi)容，也是會計核算的關(guān)鍵，2014版《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》對此提出新要求。為此，以提高企業(yè)會計核算管理水平為前提分析新會計準(zhǔn)則下的薪酬核算工作。首先討論14版會計準(zhǔn)則實施之后職工薪酬核算的變化，薪酬管理、成本核算及披露、經(jīng)營狀況三個方面存在的影響，介紹部分薪酬核算的方法，最后提出健全現(xiàn)有的核算標(biāo)準(zhǔn)與核算流程、正確核算非貨幣薪酬、增加退休人員的薪酬支付、規(guī)范職工帶薪休假及辭退補償四點建議，完善職工薪酬核算體系，為今后企業(yè)會計工作改革與創(chuàng)新奠定基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則;成本核算;薪酬管理;貨幣性薪酬

中圖分類號：F275 ?文獻識別碼：A ?文章編號：2096-3157（2020）21-0155-03

一、引言

2014版《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》（以下簡稱“新準(zhǔn)則”）的實施直接影響到企業(yè)職工的薪酬核算，職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或解除勞動關(guān)系而給予的各種形式的報酬或補償，其中包含職工所得報酬、企業(yè)提供給職工配偶等受益人的福利、以薪酬基數(shù)的一定比例為基礎(chǔ)計算所得的成本費用等。職工薪酬質(zhì)量和企業(yè)經(jīng)濟效益有直接聯(lián)系。新會計準(zhǔn)則在實施的過程中，職工薪酬核算、信息處理與披露等也面臨新要求，不僅可以體現(xiàn)社會時代特色，還可以提高企業(yè)的薪酬核算水平。為此，下面重點圍繞新會計準(zhǔn)則下的職工薪酬核算展開分析。

二、新會計準(zhǔn)則對于核算企業(yè)職工薪酬的有關(guān)規(guī)定

1.職工薪酬范疇擴大

基于新會計準(zhǔn)則，企業(yè)職工薪酬的相關(guān)內(nèi)容也有所增加，其中涉及職工離職之后享有的福利、長期薪酬、企業(yè)為受益人提供的福利等。另外，在新會計準(zhǔn)則中也明確指出職工薪酬的定義，即：“企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或解除勞動關(guān)系而給予各種形式的報酬或補償?！逼渲心依ǘ唐谛匠辍㈦x職后福利、辭退福利和其他長期職工福利，同時將企業(yè)為職工配偶、子女等受益人提供的福利歸納到職工薪酬當(dāng)中。除此之外，新會計準(zhǔn)則也加入了設(shè)定受益計劃、長期帶薪缺勤、長期殘疾福利等內(nèi)容。

2.職工范疇更加明確

新會計準(zhǔn)則對于企業(yè)中職工的概念予以明確，包括全職、兼職和其他用工（含臨時用工、未訂立合同但由企業(yè)正式任命人員，例如獨立董事），以上均屬于企業(yè)職工范疇。另外，新會計準(zhǔn)則中也規(guī)定了當(dāng)前企業(yè)在勞務(wù)派遣方面的內(nèi)容，明確企業(yè)沒有簽訂合同與入職，但是卻為企業(yè)提供與職工提供服務(wù)類似的所有人員，與其他人員一樣屬于企業(yè)的職工。與舊會計準(zhǔn)則對比，兩者之間的區(qū)別體現(xiàn)在未與企業(yè)簽訂勞動合同人員的職工定義這一方面，舊會計準(zhǔn)則中并未詳細指出這一類型職工的薪酬核算方式。

3.薪酬項目核算更加細化

新會計準(zhǔn)則中新增加了離職后福利、其他長期職工福利項目，并且對職工帶薪缺勤、利潤分享、辭退福利確認(rèn)、計量予以明確，規(guī)定今后應(yīng)付費用務(wù)必要在會計核算過程中及時解決，加強職工退休、解除勞動關(guān)系后報酬、福利核算規(guī)范性。專設(shè)“離職后福利”，區(qū)分設(shè)定受益計劃及設(shè)定提存計劃并明確核算及會計處理。如此一來，企業(yè)在控制離職職工預(yù)期薪酬方面效果更加明顯，也提高了企業(yè)薪酬管理水平，保證企業(yè)利益分配合理性。

三、新職工薪酬核算變化對企業(yè)產(chǎn)生的作用

1.對職工薪酬管理的影響

企業(yè)職工薪酬核算在新會計準(zhǔn)則實施之后發(fā)生變化，對職工薪酬管理工作帶來影響，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：第一，新會計準(zhǔn)則創(chuàng)新職工薪酬處理方法，加強薪酬管理觀念的時代性，企業(yè)經(jīng)濟效益受到其直接影響;第二，職工薪酬準(zhǔn)則與人工費用資本化相關(guān)的范疇不斷拓展;第三，新會計準(zhǔn)則相比舊準(zhǔn)則對計提經(jīng)費的規(guī)定進行創(chuàng)新，可以按照企業(yè)實際情況確定福利額度，擴大了企業(yè)在薪酬管理領(lǐng)域的自主空間，加強理財自主權(quán)，結(jié)合人才資源實際需求，針對性地制定薪酬標(biāo)準(zhǔn)。也由此解決了企業(yè)利用計提福利費減少所得稅支出，而實際并未給職工支出相應(yīng)金額的福利款的問題。

除此之外，新會計準(zhǔn)則在企業(yè)職工薪酬管理中的運用，也增加了管理難度，對管理人員專業(yè)素質(zhì)提出嚴(yán)格要求。例如職工薪酬準(zhǔn)則中職工辭退福利方面的規(guī)定，可以采用三種方式計算：第一，企業(yè)與職工解除勞動關(guān)系之后，一次性支付補償辭退福利;第二，提高辭退職工養(yǎng)老金與福利標(biāo)準(zhǔn);第三，職工薪酬工資的其中部分支付至辭退之后的未來某一期結(jié)束。由此一來，企業(yè)支付辭退職工福利需要考慮的因素增加，從而提升了薪酬管理難度。

2.對職工成本核算及披露的影響

新會計準(zhǔn)則在原有基礎(chǔ)上完善了人力資源成本概念，由此一來加強了企業(yè)人力資源成本的清晰性。關(guān)于新會計準(zhǔn)則對職工成本核算的影響，可以從四個方面分析。第一，提高了企業(yè)薪酬的公開性，確定薪酬核算范圍、統(tǒng)一會計核算方法，加強職工成本核算規(guī)范性。新會計準(zhǔn)則的實施，將企業(yè)內(nèi)職工有關(guān)費用統(tǒng)一匯入科目核算，提高了人力資源成本核算的效率，以免在核算中出現(xiàn)詢私舞弊的現(xiàn)象。第二，為企業(yè)人力資源成本對比分析創(chuàng)造條件。經(jīng)濟社會得以快速發(fā)展的同時，企業(yè)直接參與到國際市場的競爭中，使得人力資源成本成為企業(yè)國際化發(fā)展的重要影響因素。第三，新會計準(zhǔn)則明確規(guī)定了職工薪酬披露，使得當(dāng)期費用與成本等的核算工作更加有效展開，有利于提高企業(yè)會計信息準(zhǔn)確性以及財務(wù)報表信息的公開透明。

3.對企業(yè)經(jīng)營狀況的影響

新準(zhǔn)則在實施之后，企業(yè)會計核算工作與國際會計順利實現(xiàn)銜接，并且直接體現(xiàn)在人力資源成本中。新準(zhǔn)則對于辭退福利以外的薪酬作了原則性的說明，以往采用的會計核算準(zhǔn)則對福利費用的規(guī)定，是按照受益對象展開核算，新會計準(zhǔn)則要求企業(yè)中的所有職工均為受益對象，由此可獲取更為精準(zhǔn)的成本信息。例如，對于制造業(yè)企業(yè)來說，將原來部分費用化處理的社保及經(jīng)費等計入產(chǎn)品成本，在定價不變的前提下，企業(yè)的利潤降低、產(chǎn)品成本提高，也因此企業(yè)核算費用及產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)信息也更加準(zhǔn)確。

四、薪酬核算的具體核算方法

1.職工應(yīng)得的非貨幣性薪酬

企業(yè)中職工的非貨幣性薪酬，按照公允價值對非貨幣性福利實施計量工作，針對非貨幣性薪酬的核算，將企業(yè)生產(chǎn)商品或者外購商品作為職工的非貨幣性福利，以商品公允價值及相關(guān)稅費，按照受益對象計入到對應(yīng)的資產(chǎn)成本、當(dāng)期損益中，借方記為“管理費用”“生產(chǎn)成本”等科目，貸方記為“應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利”科目。

2.職工應(yīng)得的貨幣性薪酬

第一，工資、獎金、津貼、補貼。按照受益對象核算貨幣性薪酬，將這一部分薪酬借記“生產(chǎn)成本”“制造費用”“勞務(wù)成本”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”等科目。關(guān)于其中支付工資、獎金、津貼、補貼的核算，應(yīng)借記“應(yīng)付職工薪酬”科目，貸記“銀行存款”“庫存現(xiàn)金”等科目，同時在當(dāng)月工資中代扣代繳個人所得稅等，借記“應(yīng)付職工薪酬”科目，貸記“銀行存款”“庫存現(xiàn)金”“其他應(yīng)收款”“應(yīng)交稅費——個人所得稅”等科目。第二，職工福利費。按照實際福利費發(fā)生額，將其計入到當(dāng)期損益、資產(chǎn)成本中。第三，按照新會計準(zhǔn)則中的計提標(biāo)準(zhǔn)核算職工薪酬，其中包括按照國家規(guī)定的基準(zhǔn)和比例計算的職工醫(yī)療保險、工傷保險、生育保險（2019年已并入醫(yī)療保險）、住房公積金，以及按照薪酬計提的工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費等。在職工為企業(yè)提供服務(wù)的期間，按照準(zhǔn)則要求，根據(jù)受益對象將其計入到當(dāng)期損益、資產(chǎn)成本中。

3.職工離職或者被辭退時的薪酬

第一，離職福利。以往采用的會計準(zhǔn)則中，對職工離職福利進行會計核算，僅包含職工保險、年金兩項，職工離職福利的相關(guān)規(guī)定也不夠明確。新準(zhǔn)則不僅詳細規(guī)定了增設(shè)離職后福利二級科目，還細化了企業(yè)設(shè)定提存計劃、設(shè)定受益計劃，采用規(guī)范性舉措完善職工離職之后會計處理要求。第二，辭退福利。開展人力資源管理期間，針對已經(jīng)辭退的職工提供福利十分常見，傳統(tǒng)會計準(zhǔn)則中對辭退職工的會計處理只是作出長期辭退福利折現(xiàn)率方面的規(guī)定。新會計準(zhǔn)則明確辭退福利并不是為獲得職工的服務(wù)，而是終止雇傭，因此企業(yè)要明確區(qū)分辭退福利和離職福利。同時規(guī)定企業(yè)編制年度財務(wù)報告期后12個月內(nèi)無法完成支付辭退福利，那么便可以將其轉(zhuǎn)變?yōu)槠渌L期福利，再詳細規(guī)定會計處理辦法。

五、現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下薪酬核算方面的完善對策

1.健全現(xiàn)有的核算標(biāo)準(zhǔn)與核算流程

為了切實提升職工薪酬會計核算效率與準(zhǔn)確性，企業(yè)需要對現(xiàn)有會計核算標(biāo)準(zhǔn)與核算流程進行完善，期間要分析相關(guān)稅法制度，明確稅法中有關(guān)職工薪酬核算的要求。例如：自產(chǎn)產(chǎn)品或者外購貨物作為非貨幣性福利發(fā)放職工時相應(yīng)個稅、增值稅、企業(yè)所得稅以及消費稅的核算標(biāo)準(zhǔn)是不同的。一方面，充分考慮當(dāng)前薪酬核算現(xiàn)狀與要求，提高會計核算標(biāo)準(zhǔn)、流程的規(guī)范性，確保職工薪酬會計核算有規(guī)可依。另一方面，按照新會計準(zhǔn)則中關(guān)于職工薪酬方面的要求，優(yōu)化計提基礎(chǔ)相關(guān)內(nèi)容，提升職工薪酬與會計核算效率與質(zhì)量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)組織對財會人員有關(guān)薪酬準(zhǔn)則知識的培訓(xùn)，健全薪酬管理系統(tǒng)及相關(guān)流程工作。確定日常會計核算過程中薪酬項目是否適用新準(zhǔn)則問題，尤其是辭退福利以及設(shè)定受益計劃核算工作，對于會計估計要求進一步提高，務(wù)必要加強合理性及嚴(yán)謹(jǐn)性，增設(shè)專人對此類涉及會計估計工作的復(fù)核，保證預(yù)算負債及未來現(xiàn)金流量金額的合理性，提升職工薪酬核算結(jié)果的準(zhǔn)確性。

2.正確核算非貨幣薪酬

企業(yè)內(nèi)部運用新會計準(zhǔn)則，需要認(rèn)識到非貨幣薪酬會計核算的重要性，會對職工薪酬核算帶來直接的影響，可能會產(chǎn)生財務(wù)報表層重大錯報風(fēng)險，也威脅到企業(yè)的長期發(fā)展。所以，在核算非貨幣性薪酬時，要有完善的會計核算規(guī)定作為保障。具體在實施職工薪酬會計核算期間，建議參照新準(zhǔn)則，結(jié)合企業(yè)實際狀況、市場及行業(yè)情況，探討會計估計方法在非貨幣薪酬核算中有關(guān)公允價值應(yīng)用的可行性，使用可觀察到的數(shù)值，采用廣為人知或普遍認(rèn)可的計量模型。在不存在可觀察到的公允價值的前提下，需專人負責(zé)測試會計估計數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性及所依賴假設(shè)的合理性，避免由此可能導(dǎo)致的財報層錯報風(fēng)險，保證非貨幣性薪酬核算與新會計準(zhǔn)則要求相符。

3.增加退休人員的薪酬支付

基于當(dāng)前市場經(jīng)濟環(huán)境下，為了發(fā)揮新會計準(zhǔn)則的作用，健全企業(yè)職工薪酬核算制度，要結(jié)合我國的基本國情與多元化用工模式，分析企業(yè)人力資源結(jié)構(gòu)特征的同時提高企業(yè)對人才的吸引力，提高退休人員離職福利。對于設(shè)定受益計劃的核算，評估并聘請合格的精算機構(gòu)協(xié)助處理數(shù)據(jù)核算，通過應(yīng)付職工薪酬科目計提，同時做好離職率、死亡率及重大交易及環(huán)境的變化導(dǎo)致的調(diào)整工作，并請專人在財務(wù)報表報告期期末進行復(fù)核。特別注意準(zhǔn)則強調(diào)的重新計量設(shè)定受益計劃凈負債及凈資產(chǎn)產(chǎn)生的變動計入其他綜合收益，且后續(xù)會計期間不允許轉(zhuǎn)回損益。這與舊準(zhǔn)則有了突破性的變化。

4.規(guī)范職工帶薪休假及辭退補償

新會計準(zhǔn)則中對于職工帶薪休假、辭退補償?shù)纫笥辛嗣鞔_規(guī)定，這會使一些企業(yè)在這些條款下，將準(zhǔn)則中規(guī)定的項目全部納入薪酬范圍并計入當(dāng)期損益，間接提高了企業(yè)薪酬會計核算的準(zhǔn)確性。因此，企業(yè)相應(yīng)要提高職工帶薪休假及辭退補償相關(guān)工作的規(guī)范性，建立企業(yè)職工考勤、休假等相關(guān)的規(guī)章制度。按準(zhǔn)則分別處理累積與非累積帶薪缺勤的確認(rèn)和計量，同時財務(wù)人員與企業(yè)的人力及法務(wù)部門溝通合理區(qū)分內(nèi)退及辭退等事項，結(jié)合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》規(guī)定，做好會計估計的合理性，采用科學(xué)會計處理方式，維護職工合法權(quán)益。

六、結(jié)語

綜上所述，企業(yè)內(nèi)部實施新會計準(zhǔn)則，一方面，有利于提高職工薪酬核算準(zhǔn)確性與效率，保障在職職工、退休職工等的合法權(quán)益，降低企業(yè)用工方面的法律風(fēng)險;另一方面，為企業(yè)人力資源管理提供幫助，利用薪酬管理調(diào)動職工積極性，同時也能夠加快實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部會計管理與新會計準(zhǔn)則的理念融合，提高會計核算專業(yè)水平。

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作者簡介：

彭伊莎，供職于北京外交人員服務(wù)局，中級會計師。