摘要：我國(guó)宏觀稅負(fù)水平，是社會(huì)討論的熱點(diǎn)問題、也是企業(yè)投資考慮的重要問題。本文通過相關(guān)數(shù)據(jù)分析了我國(guó)宏觀稅負(fù)水平，針對(duì)稅負(fù)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化提出了相關(guān)的建議，以期為財(cái)稅改革提供相關(guān)建議。

Abstract： Macro-tax burden level is a hot issue in social discussions and an important issue for corporate investment considerations. This paper analyzes macro-tax burden level through relevant data， and puts forward relevant suggestions for the optimization of tax burden structure， with a view to providing relevant recommendations for fiscal and tax reform.

關(guān)鍵詞：宏觀稅負(fù);稅負(fù)結(jié)構(gòu);稅制改革

Key words： macro-tax burden;tax burden structure;tax reform

中圖分類號(hào)：F812.42? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文章編號(hào)：1006-4311（2020）22-0007-03

0? 引言

關(guān)于宏觀稅負(fù)水平和相關(guān)稅收政策一直是大家關(guān)注的焦點(diǎn)，福耀玻璃董事長(zhǎng)曹德旺2016年在談?wù)撝袊?guó)制造業(yè)時(shí)曾說，美國(guó)只有所得稅，中國(guó)除了所得稅，還有增值稅等其它稅負(fù);中國(guó)制造業(yè)綜合稅負(fù)比美國(guó)高35%，關(guān)于稅負(fù)的話題引起了熱議。普華永道與世界銀行聯(lián)合發(fā)布了《2020年世界納稅報(bào)告》，（見表1）通過“納稅次數(shù)”、“納稅時(shí)間”、“總稅收和繳費(fèi)率”和“報(bào)稅后流程指數(shù)”四項(xiàng)指標(biāo)評(píng)估各經(jīng)濟(jì)體的稅收營(yíng)商環(huán)境。在綜合指標(biāo)“輕松納稅分?jǐn)?shù)”中，中國(guó)2019年排名105位，較上年上升了9位。關(guān)于稅制改革， 我國(guó)一直在穩(wěn)步推進(jìn)：根據(jù)政府工作報(bào)告和國(guó)稅局工作會(huì)議數(shù)據(jù)顯示，2018年全年為企業(yè)和個(gè)人減稅降費(fèi)約1.3萬億元[1]。2019年全年累計(jì)新增減稅降費(fèi)超過2萬億元[2]。2020年新冠疫情出現(xiàn)后，又推出了一系列的減稅降費(fèi)措施。

影響稅負(fù)水平與稅制結(jié)構(gòu)的因素包括經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)體制、政府職能范圍、政府政策目標(biāo)選擇設(shè)定、具體稅收制度和傳統(tǒng)歷史文化因素等。如果報(bào)稅負(fù)分為扭曲性稅負(fù)和非扭曲性稅負(fù)，Denereux（1995）認(rèn)為扭曲性稅負(fù)會(huì)抑制經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，而非扭曲性稅負(fù)則有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展。因此根據(jù)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，持續(xù)改進(jìn)稅制結(jié)構(gòu)，優(yōu)化稅負(fù)水平，可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。最優(yōu)的稅負(fù)水平是可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展、企業(yè)活力、勞動(dòng)者積極性的水平[3]。

1? 稅負(fù)水平相關(guān)概念

1.1 稅負(fù)水平

稅負(fù)水平一般用稅負(fù)率來表示，分為宏觀稅負(fù)水平、中觀稅負(fù)水平和微觀稅負(fù)水平[4]。宏觀稅負(fù)水平是從整個(gè)社會(huì)或國(guó)民經(jīng)濟(jì)的角度來衡量的稅收負(fù)擔(dān)。世界銀行發(fā)布的世界納稅報(bào)告中的稅負(fù)指標(biāo)就是宏觀稅負(fù)水平。宏觀稅負(fù)水平高低，反映了政府在資源配置中作用的大小。中觀稅負(fù)水平可以按地區(qū)進(jìn)行分類或者是按行業(yè)進(jìn)行分類。微觀稅負(fù)水平是從納稅人角度衡量稅負(fù)的輕重，曹德旺董事長(zhǎng)所說的中國(guó)稅負(fù)高即是從這一角度出發(fā)的。

1.2 稅收負(fù)擔(dān)率

稅收負(fù)擔(dān)率是衡量稅收負(fù)擔(dān)即稅負(fù)水平的指標(biāo)，選取的指標(biāo)不同，所以有多種計(jì)算方式。因?yàn)槲覈?guó)政府收入包括稅收收入和非稅收收入。如果和其他國(guó)家進(jìn)行比較，還需要把社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算收入納入政府收入，因?yàn)槲覈?guó)社會(huì)保險(xiǎn)是以社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的形式籌集的，其他國(guó)家多大是以社會(huì)保險(xiǎn)稅的形式籌集的，所以為了保證可比性，需要社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)納稅更廣范圍的稅收范圍內(nèi)。因此可以從三個(gè)口徑衡量我國(guó)的稅負(fù)水平：窄口徑的宏觀稅負(fù)、中口徑的宏觀稅負(fù)和寬口徑的宏觀稅負(fù)。

窄口徑的宏觀稅負(fù)水平=稅收收入/GDP

中口徑的宏觀稅負(fù)水平=一般公共預(yù)算收入/GDP

寬口徑的宏觀稅負(fù)水平=政府收入/GDP

政府收入包括一般預(yù)算收入、政府性基金預(yù)算收入、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入和社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算收入[4]。

2? 我們稅負(fù)現(xiàn)狀分析

2.1 窄口徑和中口徑宏觀稅負(fù)率

為了從多個(gè)角度分析我國(guó)的稅負(fù)水平，下面是從不同角度對(duì)我國(guó)的宏觀稅負(fù)水平進(jìn)行分析。

如圖1所示，從2010年至2019年、我國(guó)窄口徑宏觀稅負(fù)率和中口徑宏觀稅負(fù)率從整體上來講呈現(xiàn)下降趨勢(shì)，但是中間有起伏，窄口徑宏觀稅負(fù)率從2010年19.28%上升到2011年20.24%，然后下降，到2013年為17.09%，2014年略有上升，為18.50%，然后開始逐年下降，直到2019年的15.94%，從2018年到2019年變化幅度最大，下降了1.07%，這和2016年我國(guó)完成“營(yíng)改增”及實(shí)行大幅度的減稅降費(fèi)政策有關(guān)。中口徑宏觀稅負(fù)率從2010年20.69%上升到2012年22.56%，然后下降，到2014年為21.79%，2015年略有上升，為22.09%，然后開始逐年下降，直到2019年的19.21%。

2.2 寬口徑宏觀稅負(fù)率

2010-2018年我國(guó)寬口徑宏觀稅負(fù)水平見表3。

如圖2所示，2010年我國(guó)寬口徑宏觀稅負(fù)率急劇上升，從25.79%上升到2011年的36.29%，隨后在35%左右徘徊。

2.3 直接稅與間接稅

根據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)可以對(duì)稅種進(jìn)行分類，按照稅收負(fù)擔(dān)是否能轉(zhuǎn)嫁可以分為直接稅和間接稅。直接稅指稅負(fù)不能進(jìn)行轉(zhuǎn)嫁的稅制，即納稅人和負(fù)稅人一致的稅種，如：所得稅、房產(chǎn)稅、契稅、車輛購置稅等。間接稅指稅負(fù)可以進(jìn)行轉(zhuǎn)嫁的稅種，既納稅人和負(fù)稅人不一致的稅種，如增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅等。

由圖3可知，我國(guó)是一個(gè)以直接稅為主的國(guó)家，直接稅在我國(guó)稅收收入中占比較高。

3? 我國(guó)宏觀稅負(fù)水平與結(jié)構(gòu)

通過前面對(duì)我國(guó)近十年來的稅負(fù)率和稅收收入占比的分析，可以發(fā)現(xiàn)如下特點(diǎn)：

3.1 窄口徑和中口徑宏觀稅負(fù)率不高

由于我國(guó)社保收入以社保費(fèi)的形式收入，而且還存在大量非稅收收入，如各項(xiàng)收費(fèi)及各級(jí)地方政府的賣地收入。所以從總體來看，稅收收入占GDP的比重，既窄口徑宏觀稅負(fù)率較低，考慮非稅收入（不含地方政府賣地收入）的一般公共預(yù)算收入與GDP的比重也并不高。

3.2 寬口徑的宏觀稅負(fù)率較高

考慮一般公共預(yù)算收入、政府性基金、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)和社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的政府總收入占GDP的比重，及寬口徑宏觀稅負(fù)率，我國(guó)2018年的寬口徑宏觀稅負(fù)率為36.27%，大于發(fā)展中國(guó)家的平均水平26.42%，由此可見，大量的非稅負(fù)擔(dān)納稅人稅負(fù)痛感加重，尤其是我國(guó)的社保費(fèi)中，企業(yè)承擔(dān)比例很高，所以前面提到的福耀董事長(zhǎng)曹德旺認(rèn)為中國(guó)的稅負(fù)較高及世界銀行的世界納稅報(bào)告中對(duì)于中國(guó)的綜合納稅指數(shù)：輕松納稅分?jǐn)?shù)2019排名僅為105位，說明中國(guó)的營(yíng)商環(huán)境雖然有所改善，但是稅制改革方面還有待提高。

3.3 間接稅比重較高

直接稅和間接稅的比重由多方面的因素引起，如經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平越高，一般直接稅比重越大。稅收征管水平，稅收征管水平越高，一般直接稅所占比重越大。還和政府的政策目標(biāo)，政府在宏觀經(jīng)濟(jì)中的調(diào)節(jié)作用大小、社會(huì)制度及文化傳統(tǒng)。但是間接稅占比過大也會(huì)引起一系列的問題，如間接稅的轉(zhuǎn)嫁導(dǎo)致商品價(jià)格較高;導(dǎo)致逆向調(diào)節(jié)，致使富人負(fù)稅率低而窮人負(fù)稅率高等問題，所以隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)及國(guó)民收入各部分的比重，制定適合經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅收制度，對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展可以起促進(jìn)作用。

4? 制定合理的稅收政策及稅負(fù)結(jié)構(gòu)的相關(guān)建議

4.1 降低寬口徑宏觀稅負(fù)率

從我國(guó)宏觀稅負(fù)率分析可以看出，我國(guó)寬口徑的宏觀稅負(fù)率遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于發(fā)展中國(guó)家的平均水平，因此為了給企業(yè)減負(fù)進(jìn)而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，我國(guó)應(yīng)該努力降低非稅收入的比重，將社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)實(shí)行費(fèi)改稅、進(jìn)一步降低企業(yè)社保負(fù)擔(dān)，進(jìn)而降低寬口徑宏觀稅負(fù)率。

這也與我國(guó)目前實(shí)行的相關(guān)政策相符，如表4。2018年李克強(qiáng)總理在第十三屆全國(guó)人民代表大會(huì)第二次會(huì)議的政府工作報(bào)告中指出：堅(jiān)持實(shí)施積極的財(cái)政政策，著力減稅降費(fèi)、補(bǔ)短板調(diào)結(jié)構(gòu)。下調(diào)增值稅稅率，擴(kuò)大享受稅收優(yōu)惠小微企業(yè)范圍，出臺(tái)鼓勵(lì)研發(fā)創(chuàng)新等稅收政策[5]。2018年全年為企業(yè)和個(gè)人減稅降費(fèi)約1.3萬億元。優(yōu)化財(cái)政支出結(jié)構(gòu)，盤活財(cái)政存量資金，重點(diǎn)領(lǐng)域支出得到保障。2019年4月1日起我國(guó)增值稅稅率進(jìn)一步降低，適用16%稅率的商品勞務(wù)、稅率降低為13%，適用10%稅率的下降到9%，這是繼2018年增值稅稅率降低之后在短時(shí)間內(nèi)大幅度降低增值稅稅率的重大舉措，增值稅在我國(guó)稅收收入中占比很大，2018年為45.7%，這對(duì)于減稅降費(fèi)有很大的促進(jìn)作用，因此2019年我國(guó)實(shí)現(xiàn)減稅降費(fèi)總金額超過2萬億元，對(duì)于經(jīng)濟(jì)拉動(dòng)作用明顯，拉動(dòng)全年GDP增長(zhǎng)約0.8個(gè)百分點(diǎn)。所有行業(yè)稅負(fù)均不同程度下降，有效激發(fā)了市場(chǎng)主體活力[6]。

4.2 優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)

總體而言，我國(guó)的寬口徑的宏觀稅負(fù)較高，與窄口徑宏觀稅負(fù)相比差異較大，形成差異大的原因主要是政府社保收入社保費(fèi)的形式體系。我國(guó)稅制特點(diǎn)比較明顯：第一：由納稅人直接負(fù)擔(dān)的稅種在稅收收入中的比重低于增值稅、消費(fèi)稅等間接稅的比重。如表5為2018年我國(guó)直接稅稅收收入及在總稅收收入中的比重直接稅的比重較低。第二：個(gè)人稅負(fù)比重較低。第三：非稅收入比重較高。為了使我國(guó)的宏觀稅負(fù)率降低以及稅收制度更加合理，可以采取的具體措施。

4.2.1 進(jìn)一步降低增值稅稅率

雖然我國(guó)已經(jīng)連續(xù)兩年降低增值稅稅率，自2016年全面“營(yíng)改增”以來，增值稅稅率降低，小規(guī)模納稅人范圍擴(kuò)大等一系列減稅措施，為企業(yè)降低了納稅的支出、減少了現(xiàn)金流出。但是增值稅還有進(jìn)一步降低稅率的空間，增值稅還是我國(guó)的第一大稅，如圖3，2018年增值稅稅收收入在總稅收收入中比重為45.7%，幾乎占到了我國(guó)稅收收入的半壁江山。

4.2.2 提高個(gè)人所得稅在稅收收入中的比重

我國(guó)稅收收入的70%以上由企業(yè)負(fù)擔(dān)，個(gè)人負(fù)擔(dān)的比重較低，因此企業(yè)家抱怨我國(guó)的稅負(fù)重，其實(shí)主要指的是企業(yè)稅負(fù)重。2019年以前我國(guó)個(gè)人所得稅采用分類征收制，對(duì)于調(diào)節(jié)收入分配作用并不是很明顯。2019年個(gè)人所得稅采用混合征收制、工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)所得實(shí)行綜合征收，其他項(xiàng)目實(shí)行分類征收。雖然有助于調(diào)節(jié)收入分配作用，但是個(gè)人所得稅的改革還遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有到位。還可以把更多項(xiàng)目實(shí)行綜合征收、采用累積稅率，更好的調(diào)節(jié)收入分配作用，也可以提高個(gè)人所得稅在稅收收入中的比重。

4.2.3 提高財(cái)產(chǎn)稅的比重

財(cái)產(chǎn)稅是由納稅人直接負(fù)擔(dān)的，提高財(cái)產(chǎn)稅的比重，可以提高個(gè)人稅負(fù)。我國(guó)典型的財(cái)產(chǎn)稅是房產(chǎn)稅和車船稅。財(cái)產(chǎn)稅能很好地調(diào)節(jié)收入分配差距，縮小貧富差距。我國(guó)房產(chǎn)稅的改革也在穩(wěn)步推進(jìn)，正在起草和完善房地產(chǎn)稅的相關(guān)法律草案。房地產(chǎn)稅的完善有利于穩(wěn)定房?jī)r(jià)，推行我國(guó)關(guān)于房地產(chǎn)行業(yè)的政策“房子是用來住的、不是用來炒的”。另一方面，房地產(chǎn)行業(yè)的稅負(fù)有流通環(huán)節(jié)向保有環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移，有助于調(diào)節(jié)貧富差距、增加地方政府的財(cái)政收入。

4.2.4 社保費(fèi)改稅

進(jìn)行社會(huì)保障費(fèi)改稅是一種國(guó)際趨同，但是費(fèi)改稅是一個(gè)復(fù)雜的過程、面臨兩大難題：第一是稅率如何確定;第二是如何在企業(yè)和個(gè)人之間進(jìn)行分配。我國(guó)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)在改革也在穩(wěn)步推進(jìn)，現(xiàn)在實(shí)現(xiàn)了省級(jí)統(tǒng)籌，逐步實(shí)現(xiàn)全國(guó)統(tǒng)籌。在費(fèi)改稅的過程中，由于行政事業(yè)單位以前空賬戶運(yùn)行，所以還需要解決這一歷史遺留問題。另外，如何實(shí)現(xiàn)社?；鸬谋Ｖ翟鲋祮栴}也是需要重視的問題。

我國(guó)的寬口徑宏觀稅負(fù)總體水平整體偏高、間接稅比重高、直接稅比重低;企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)高、個(gè)人承擔(dān)的稅負(fù)低，這和我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平高度相關(guān)，但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，財(cái)稅改革也需要穩(wěn)步推進(jìn)，以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。增值稅稅率降低還有一定的空間，房地產(chǎn)行業(yè)稅種的整合，提高個(gè)人稅負(fù)的比重，進(jìn)行社會(huì)保障費(fèi)改稅，這是我們目前正在進(jìn)行的相關(guān)改革。

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作者簡(jiǎn)介：馬曉華（1980-），女，河南林州人，研究方向?yàn)槎愔聘母锛{稅籌劃。