鐘雯

摘 要：稅務(wù)稽查是稅務(wù)部門(mén)工作的重要內(nèi)容，是提高納稅人納稅遵從的重要執(zhí)法手段。稅務(wù)稽查工作對(duì)外承擔(dān)著規(guī)范納稅人的納稅行為，彌補(bǔ)稅收漏洞、減少?lài)?guó)家稅收流失、打擊偷稅等違法行為的重要職責(zé);對(duì)內(nèi)承擔(dān)著規(guī)范稅收人員依法征管的重要職責(zé)。然而，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展，稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)逐步加大。因此，我們應(yīng)該加強(qiáng)稅務(wù)部門(mén)的管理，提升稽查質(zhì)量，降低稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。本文以A市為例，提出了稅務(wù)部門(mén)在稅務(wù)稽查執(zhí)法過(guò)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)，分析了其成因，并提出了相應(yīng)的應(yīng)對(duì)策略，旨在提高稅務(wù)部門(mén)的稅務(wù)稽查執(zhí)法水平，促進(jìn)稅務(wù)稽查工作的有序進(jìn)行。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)稽查;執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn);防范

一、研究背景和意義

稅收是國(guó)家宏觀(guān)調(diào)控的重要工具，對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展起到杠桿作用和調(diào)節(jié)功能，作為征管體制中的重要組成部分，稅務(wù)稽查主要發(fā)揮打擊震懾、促管增收的作用。稅務(wù)稽查執(zhí)法有效地保障了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，整頓和規(guī)范了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。但是，隨著稅務(wù)稽查執(zhí)法的進(jìn)一步深入，加之稅收法律體系不夠完善，使得部分納稅人游走于稅收籌劃與偷稅的邊緣，稅收稽查執(zhí)法難度越來(lái)越大，稅務(wù)稽查執(zhí)法人員的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)也越來(lái)越大。

雖然稅收稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)是客觀(guān)存在的，但這不意味著我們對(duì)此毫無(wú)辦法，我們是可以通過(guò)有效的管理手段和方法進(jìn)行防范和控制的。稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防范能夠讓基層稅務(wù)局的稅務(wù)稽查執(zhí)法工作更加規(guī)范、合理，對(duì)促進(jìn)稅收公平、優(yōu)化當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)環(huán)境具有積極的作用。

二、A市稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)

（一）稽查人員未嚴(yán)格按照稽查規(guī)范要求執(zhí)法

2017年，國(guó)家稅務(wù)總局頒布了《全國(guó)稅務(wù)稽查規(guī)范（1.0版）》，希望能最大限度地規(guī)范稅務(wù)人，進(jìn)一步防范執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，提高稽查質(zhì)效。但是，基層稅務(wù)稽查人員在執(zhí)行時(shí)，常常為了省事而未嚴(yán)格按照稽查執(zhí)法規(guī)范要求執(zhí)法。

稅務(wù)稽查執(zhí)法程序包括選案、檢查、審理、執(zhí)行四個(gè)環(huán)節(jié)，每個(gè)環(huán)節(jié)都有自己的業(yè)務(wù)流程和執(zhí)法規(guī)范，而稅務(wù)人員在各個(gè)環(huán)節(jié)都可能出現(xiàn)不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)那闆r。比如，在選案環(huán)節(jié)，稅務(wù)人員未經(jīng)過(guò)分析篩選出有嫌疑的納稅人，而是隨意選案，導(dǎo)致選案的準(zhǔn)確性不高，從而使得有問(wèn)題的納稅戶(hù)逃脫，政府稅收流失。

（二）稽查人員未能準(zhǔn)確引用法律條文

稽查執(zhí)法人員在制作文書(shū)時(shí)，對(duì)有些稽查案件依據(jù)的法律條文不夠準(zhǔn)確。A市稽查人員在以前的執(zhí)法工作中常常采用模板，而在實(shí)際工作中的稅務(wù)事項(xiàng)并非是一成不變的，模板可能并不能包涵所有的稅務(wù)事項(xiàng)，因此會(huì)造成某些法律條文引用不夠恰當(dāng)或準(zhǔn)確的情況?，F(xiàn)在稅務(wù)工作信息化之后，金三系統(tǒng)中法律法規(guī)較為完善，并且會(huì)實(shí)時(shí)更新，使得這一情況有所改善。然而系統(tǒng)之外的某些地方自制文件可能還是會(huì)有引用不準(zhǔn)確的情況。

（三）不能準(zhǔn)確把握自由量裁權(quán)的范圍

稅收自由裁量權(quán)，是指稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員在法律事實(shí)要件確定的情況下，在法律授權(quán)范圍內(nèi)，依據(jù)立法目的和公正、合理原則，自行判斷行為條件、自行選擇行為方式和自由做出行政決定的權(quán)力。法律規(guī)定大多只能是原則上、宏觀(guān)上的規(guī)定，現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境非常復(fù)雜，實(shí)際中的情況各種各樣，法律法規(guī)不可能列出所有的情況，所以為了執(zhí)法質(zhì)量更高，給予稽查人員一定范圍的自由量裁權(quán)力是很有必要的。但是如果使用不當(dāng)，自由量裁權(quán)就會(huì)變成有些人投機(jī)取巧、徇私舞弊的工具。那樣不僅不能更好的發(fā)揮稅收的職能和作用，還會(huì)影響國(guó)家稅款的征收，還會(huì)影響稅務(wù)機(jī)關(guān)的形象。雖然現(xiàn)在稅務(wù)總局對(duì)于自由量裁權(quán)的行使有規(guī)定，但還是沒(méi)有統(tǒng)一的規(guī)范和具體的征收標(biāo)準(zhǔn)。因此，有些問(wèn)題就只能稽查人員自己去判斷，那么多少都會(huì)受到個(gè)人主觀(guān)偏好的影響，影響執(zhí)法公正。這樣也很容易引起納稅人的不滿(mǎn)，導(dǎo)致行政復(fù)議案件增加，稽查人員執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)增加。

三、A市稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)形成原因

（一）稅收法律體系不健全

這幾年隨著稅收法律法規(guī)、稅務(wù)稽查制度的不斷完善，具化了稅務(wù)稽查人員的工作內(nèi)容和相應(yīng)的法律責(zé)任，使得稽查人員在工作過(guò)程中更加小心謹(jǐn)慎。盡管如此，制度的實(shí)際操作性和完善程度還是存在一些問(wèn)題，監(jiān)督制約機(jī)制還未發(fā)揮到最大的效用。首先，我國(guó)稽查相關(guān)的政策大多是規(guī)范性文件，法律層次上的規(guī)定文件比較少，我國(guó)《憲法》中，沒(méi)有對(duì)稅收方面的立法原則、權(quán)限和程序等進(jìn)行明確規(guī)定，不能為我國(guó)的基本稅法立法提供直接的憲法依據(jù)。也是因?yàn)檫@樣，稅收政策文件數(shù)量很多，而且較為復(fù)雜，有些地方還存在不一致的情況，導(dǎo)致稽查人員在執(zhí)法過(guò)程中，容易出現(xiàn)政策沖突的情況。除此之外，某些稅收政策制定簡(jiǎn)單，不夠完善，面對(duì)較為復(fù)雜的案件時(shí)無(wú)法解決實(shí)際問(wèn)題，給納稅人造成損失，稽查人員也可能因此而承擔(dān)較大的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

（二）違法手段隱蔽多樣

我國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展使得稅務(wù)稽查中的許多潛在風(fēng)險(xiǎn)都顯現(xiàn)出來(lái)了，還增加了不少新的風(fēng)險(xiǎn)。首先，稅務(wù)稽查工作的環(huán)境越來(lái)越復(fù)雜，國(guó)家一直在宣傳“依法治國(guó)”的理念，納稅人的法治觀(guān)念越來(lái)越強(qiáng)，對(duì)于稅務(wù)稽查人員執(zhí)法過(guò)程中不合理、不規(guī)范的地方會(huì)提出質(zhì)疑，甚至提起訴訟。其次，世界大融合，社會(huì)價(jià)值觀(guān)多元化，其中有好的就自然也有壞的，有些人認(rèn)為利益至上，為了自己的利益不惜使用不法手段賄賂稽查執(zhí)法人員，干擾他們辦案，這自然就增加了稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。最后，經(jīng)濟(jì)和科技的飛速發(fā)展使得人們的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)更加復(fù)雜，交易方式也更加多元化，各種案件的違法手段日趨智能、復(fù)雜，導(dǎo)致案件難以查處。稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)日趨增加。

（三）執(zhí)法人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)不高

稅務(wù)執(zhí)法的成效如何，很大程度上取決于稅務(wù)稽查人員的專(zhuān)業(yè)能力的高低。稅務(wù)稽查局中有些工作人員并不是稅收專(zhuān)業(yè)出身的，對(duì)稅收方面的專(zhuān)業(yè)知識(shí)掌握得不夠，導(dǎo)致在面對(duì)較為復(fù)雜的稅務(wù)稽查工作時(shí)有些吃力，不能高效率、高質(zhì)量地完成稅務(wù)稽查工作。也有的稅務(wù)稽查人員，因?yàn)楣ぷ鲿r(shí)間較長(zhǎng)，沒(méi)有及時(shí)更新稅收政策和稽查準(zhǔn)則等內(nèi)容，在執(zhí)法過(guò)程中不按最新的法定程序，而是憑之前的工作經(jīng)驗(yàn)辦事，導(dǎo)致行政訴訟增加，稅務(wù)機(jī)關(guān)威信和形象受損。

四、A市稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)防范對(duì)策

（一）完善稅務(wù)稽查相關(guān)法律法規(guī)

稅務(wù)稽查相關(guān)的法律法規(guī)還不完善，實(shí)際稅務(wù)稽查工作中出現(xiàn)的某些情況不能在稅法中找到相應(yīng)的依據(jù)，導(dǎo)致稅務(wù)稽查執(zhí)法有時(shí)沒(méi)有法律依據(jù)，也會(huì)出現(xiàn)尷尬的情況。稅務(wù)制度不完善導(dǎo)致最直接的結(jié)果之一，就是稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的概率加大，因此，完善和健全稅務(wù)稽查法制體系，不僅是為了改善稅務(wù)制度，更主要的是減少稅務(wù)稽查執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

稅務(wù)稽查執(zhí)法所依據(jù)的法律大多為單行法，沒(méi)有形成完整的一套法律體系，都是散落在各個(gè)部門(mén)法之中，就算是稅收方面的法律法規(guī)也多數(shù)處于不完整的狀態(tài)，比較零散，在使用的時(shí)候比較困難。因此，我國(guó)應(yīng)該根據(jù)目前的稅務(wù)稽查執(zhí)法情況，制定一部規(guī)范稅務(wù)執(zhí)法工作的基本法，用以規(guī)范稅收征管和稅收稽查工作，區(qū)分稅收征管與稅收稽查各自執(zhí)法的執(zhí)法權(quán)限，確立和完善稅務(wù)稽查執(zhí)法法律，在一定范圍內(nèi)對(duì)單行法進(jìn)行約束，改變目前稅務(wù)稽查法律法規(guī)體系不合理的情況，提高稽查執(zhí)法法律的權(quán)威，進(jìn)一步與局部法律法規(guī)進(jìn)行協(xié)調(diào)，彌補(bǔ)局部存在的不足。

（二）加強(qiáng)稅務(wù)稽查隊(duì)伍建設(shè)

稅務(wù)稽查是查處涉稅違法案件的重要手段。稅務(wù)部門(mén)應(yīng)該深化稅務(wù)稽查專(zhuān)業(yè)管理制度改革，提高專(zhuān)業(yè)稽查效率和稽查的準(zhǔn)確性，從根本上規(guī)范稅收征管秩序。為了提高稅務(wù)稽查工作的效率和工作水平，稅務(wù)機(jī)關(guān)還應(yīng)該在新的稅收征管模式下，依托信息管理稅收平臺(tái)，整合資源，密切關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。優(yōu)化人力資源，建立專(zhuān)業(yè)的稽查隊(duì)伍，根據(jù)專(zhuān)業(yè)知識(shí)建立專(zhuān)業(yè)團(tuán)隊(duì)，按類(lèi)別進(jìn)行檢查，擴(kuò)大稽查范圍，拓寬稽查深度，建立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)稽查新模式，并進(jìn)行選定和專(zhuān)項(xiàng)調(diào)查。

除上述方式外，稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)要想發(fā)揮好利劍作用，稅務(wù)稽查人員是關(guān)鍵，執(zhí)法人員業(yè)務(wù)及職業(yè)素養(yǎng)的高低，直接決定稽查執(zhí)法的效果。執(zhí)法人員業(yè)務(wù)好，素質(zhì)高不僅會(huì)在稽查案件中抽絲剝繭，查補(bǔ)偷逃稅款，而且還會(huì)在執(zhí)法過(guò)程中規(guī)范執(zhí)法行為，避免產(chǎn)生執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。在目前這種經(jīng)濟(jì)發(fā)展以及稅收體制改革新形勢(shì)下，要不斷加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)稽查人員的培訓(xùn)及培養(yǎng)工作，應(yīng)積極組織稅務(wù)稽查人員進(jìn)行專(zhuān)業(yè)的繼續(xù)教育。當(dāng)今社會(huì)，稅務(wù)稽查人員只有掌握會(huì)計(jì)、稅務(wù)、信息技術(shù)、法律知識(shí)等多方面的技能才能出色地完成稅務(wù)稽查工作。因此，一是要著重培養(yǎng)稽查人員多方面技能，加強(qiáng)稅務(wù)稽查人才建設(shè);二是要加強(qiáng)稅務(wù)稽查人員廉政建設(shè)，提高執(zhí)法人員法律和道德素養(yǎng)，三是要完善稅務(wù)稽查用人機(jī)制，不斷優(yōu)化稽查隊(duì)伍，提升稽查人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。四是要不斷完善競(jìng)爭(zhēng)激勵(lì)機(jī)制，實(shí)行績(jī)效考核與獎(jiǎng)懲掛鉤，激勵(lì)稽查人員做好本職工作，提高稽查隊(duì)伍的執(zhí)行力。

（三）增強(qiáng)稅務(wù)稽查外部監(jiān)督

稅務(wù)部門(mén)中是有內(nèi)部監(jiān)督和內(nèi)部控制的，比如稅收稽查部門(mén)和稅收征管部門(mén)會(huì)相互制衡，回避制度等，但是依然存在不少問(wèn)題案例，說(shuō)明其內(nèi)部監(jiān)督還存在不足之處。為了確保稅務(wù)稽查工作更準(zhǔn)確、更公正，降低稅務(wù)稽查的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，外部監(jiān)督的增強(qiáng)是重要且必要的。

稅收稽查部門(mén)應(yīng)該充分優(yōu)化監(jiān)督渠道，以便更好地接受來(lái)自外部的監(jiān)督。采用先進(jìn)的技術(shù)，通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)、書(shū)面或直接舉報(bào)等形式進(jìn)行全方位監(jiān)督，同時(shí)稅務(wù)稽查部門(mén)也應(yīng)該定期公開(kāi)稽查工作的有關(guān)內(nèi)容，保證稽查程序的合法、合理，增加執(zhí)法工作的透明度。同時(shí)定期安排稽查局領(lǐng)導(dǎo)接待上訪(fǎng)者，接受來(lái)自民眾的建議和監(jiān)督。這樣的一種監(jiān)督形式，主觀(guān)上能給社會(huì)公眾一種國(guó)家法治化在稅務(wù)稽查中得以真正體現(xiàn)的感受，客觀(guān)上也有助于民眾真正的享受到監(jiān)督權(quán)帶來(lái)的好處。除此之外，外界監(jiān)督的頻繁，納稅人就會(huì)自主地去學(xué)習(xí)稅收方面的法律法規(guī)，也能從另一方面普及稅法知識(shí)。同時(shí)也是避免稅務(wù)稽查人員為了盡早完成任務(wù)而敷衍了事，或?yàn)榱怂嚼麨E用自由裁量權(quán)等情況的發(fā)生。對(duì)于民眾舉報(bào)的情況，稽查局依據(jù)案情的嚴(yán)重程度給舉報(bào)者適當(dāng)?shù)呐e報(bào)獎(jiǎng)金，予以鼓勵(lì)。

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