王堃

摘要：隨著經(jīng)濟技術(shù)的發(fā)展，第三方物流企業(yè)也發(fā)生了翻天覆地的變化，傳統(tǒng)管理會計把視野局限于企業(yè)之內(nèi)，從而使得企業(yè)成本戰(zhàn)略定位有失合理，企業(yè)的成本問題成為企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵，取得成本優(yōu)勢，便可以在市場中脫穎而出。作業(yè)成本法存在主觀性強，忽視閑置產(chǎn)能等缺陷，難以在企業(yè)中推廣。本文旨通過介紹時間驅(qū)動作業(yè)成本法，并將其應(yīng)用于第三方物流企業(yè)可行性和重要性進行分析，為其他物流企業(yè)探索利潤源泉，降低成本提供指導(dǎo)意義。

Abstract： With the development of economic technology， the third-party logistics enterprises have undergone tremendous changes. Traditional management accounting has restricted the field of vision to the enterprise， thereby making the strategic positioning of the enterprise cost unreasonable， and the cost problem of the enterprise has become the key to enterprise development. Getting a cost advantage will help an enterprise stand out in the market. ABC has strong subjectivity and ignores the shortcomings of idle capacity， which is difficult to promote in enterprises. The purpose of this article is to analyze the feasibility and importance of time-driven activity-based costing and apply it to third-party logistics companies， to provide guidance for other logistics companies to explore profit sources and reduce costs.

關(guān)鍵詞：時間驅(qū)動作業(yè)成本法;第三方物流;成本管理

Key words： time-driven activity cost method;third-party logistics;cost management

中圖分類號：F259.23;F253.7 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文獻標識碼：A ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?文章編號：1006-4311（2020）06-0107-03

0 ?引言

第三方物流的快速發(fā)展在于新管理模式的產(chǎn)生，其“新”主要有兩種：一是虛擬化經(jīng)營，企業(yè)不需要建立完善的運行機制，利用外部資源完善自身，在有限的資源中整合企業(yè)的整體優(yōu)勢，專注于核心業(yè)務(wù)。二是供應(yīng)鏈管理，企業(yè)的目光不再局限于內(nèi)部，而是把自身放于整個行業(yè)價值鏈之中，確定其戰(zhàn)略地位。此時核算產(chǎn)品的價格便尤為重要，時間驅(qū)動作業(yè)成本法便是面對此問題應(yīng)運而生。

1 ?時間驅(qū)動作業(yè)成本法的相關(guān)概述

1.1 作業(yè)成本法 ?作業(yè)成本法（Activity-Based Costing簡稱ABC），首先要說作業(yè)的產(chǎn)生，1952年科勒教授在其編著的《會計師詞典》中，針對工業(yè)化的發(fā)展，間接費用所占比例逐漸上升，首次提出作業(yè)和作業(yè)會計的概念。此理論一直發(fā)展到80年代中期，羅賓·庫柏和羅伯特·卡普蘭兩位教授對作業(yè)成本計算進行了系統(tǒng)、深入的理論和應(yīng)用研究之后，將作業(yè)成本法的觀念推向大眾。作業(yè)成本法是以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本核算方法與成本控制方法，它通過確認企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的各種作業(yè)與其消耗的資源，將資源成本按照資源動因準確地分配到各作業(yè)中，而后根據(jù)作業(yè)動因?qū)⒆鳂I(yè)總成本分配到各產(chǎn)品上。同時，企業(yè)管理者便可以根據(jù)產(chǎn)品成本的構(gòu)成信息進行管理。

1.2 時間驅(qū)動作業(yè)成本法 ?時間驅(qū)動作業(yè)成本法（Time-Drive Activity-Based Costing，簡稱TDABC）是卡普蘭教授在發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法難以推行的情況下提出的升級版的ABC，他以時間要素為唯一要素代替估測資源分割系數(shù)。卡普蘭教授在《Harward Business Review》（《哈佛商業(yè)評論》）2005年第1期針對傳統(tǒng)作業(yè)成本法主觀性強，未能考慮到有效產(chǎn)能等問題后提出TDABC新方法，Kaplan和Anderson先后在2004和2007年相繼發(fā)表了這一革新的新方法。新的公式不需要進行復(fù)雜的資源動因和作業(yè)動因的劃分，只需要引入“時間等式”;在放棄了ABC對于成本的追逐后采用了估時，雖然為估計但熟悉業(yè)務(wù)的管理人員比普通員工的問卷調(diào)查更具有客觀性，并且此方程也考慮到了閑置產(chǎn)能的可能性，也是由管理人員估算而出，僅需要產(chǎn)能成本率和單位作業(yè)耗時這個指標，由此可見此方法更為簡單，且更易更所以在企業(yè)之間推廣速度遠比ABC要快。

1.3 作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法的區(qū)別 ?隨著企業(yè)產(chǎn)品的間接費用比重增加，傳統(tǒng)成本法只能計算產(chǎn)品本身的成本費用，對間接成本無能為力，而作業(yè)成本法的可以解決此問題，其核算依據(jù)便是“作業(yè)”的產(chǎn)生。遵循“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”的基本原理，將產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的間接費用通過“作業(yè)中心”進行更科學(xué)的歸集和分配。

我國物流企業(yè)大多數(shù)是由傳統(tǒng)交通運輸業(yè)轉(zhuǎn)變而來，成本的核算只是簡單的分為運輸費用和倉儲費用。比如：物流企業(yè)以業(yè)務(wù)類型作為核算對象時，通過貨運業(yè)務(wù)和裝卸業(yè)務(wù)來歸集成本;當以運輸工具作為核算對象時，企業(yè)會將不同車型來分配運輸成本、倉儲成本和管理費用。但是簡單加總的核算方法，會因核算對象不同造成本信息不同;同時成本核算是從企業(yè)整體業(yè)務(wù)角度進行的，不能顯示出不同業(yè)務(wù)或不同客戶合的成本信息，而作業(yè)成本法則把成本分配到每一項具體的作業(yè)上。作業(yè)成本法將“不可追”的成本，變成“可以追至對象的成本”，可以針對企業(yè)不同情況，制定不同的成本歸集方案。

1.4 作業(yè)成本法和時間驅(qū)動作業(yè)成本法的區(qū)別（表1）

2 ?第三方物流企業(yè)成本核算存在的問題

近年來，我國的第三方物流企業(yè)大部分使用的是作業(yè)成本法。作業(yè)成本法在應(yīng)用的階段也漸漸出現(xiàn)了以下幾方面的問題： 第一，模型難以確認，首先模型的確認需要大量的數(shù)據(jù)支撐，而這些數(shù)據(jù)的來源都是通過對員工的實地走訪取得，不可避免的存在主觀性，收集者除了要剔除其中員工的主觀成分，還要應(yīng)對謊報的挑戰(zhàn)，整理這些數(shù)據(jù)也要付出巨大的人力物力，成本高且原始數(shù)據(jù)難以確?？陀^性，最后得出來的結(jié)果必然不符合實際。第二，模型確認后難以維護，ABC模型以“作業(yè)”為基礎(chǔ)，而現(xiàn)代物流企業(yè)的“作業(yè)”會隨著市場環(huán)境的不斷變化而變化，這就引起作業(yè)成本庫的不斷更新，需要對員工進行新的訪問調(diào)查，而這種不斷更新造成普通的excel軟件無法處理急劇擴充的數(shù)據(jù)，需要企業(yè)購買專門的軟件和存儲，導(dǎo)致模型的更新成本高耗時長，難以應(yīng)對激烈變化的市場競爭。第三，模型上有根本的缺陷，模型的基本前提假設(shè)為工作效率是100%，通常情況下企業(yè)的實際效能并不能達到滿負荷運行，這里便有閑置產(chǎn)能的存在，而ABC忽略了企業(yè)應(yīng)保持的戰(zhàn)略閑置產(chǎn)能和應(yīng)大力消除的生產(chǎn)閑置產(chǎn)能，使其無法具有推廣的實際意義。除此之外，還有少部分物流企業(yè)在使用傳統(tǒng)成本法，導(dǎo)致成本構(gòu)成不明晰，難以尋找到成本控制關(guān)鍵點，更無法針對高運行成本提出改進方法。

3 ?TDABC在第三方物流企業(yè)的重要性和可行性研究

截止到2019年第四季度，中國的社會物流總費用為215.9萬億元，同比增長5.7%。占GDP的比率為14.7%，現(xiàn)行的觀點普遍認為10%是比較理想的狀態(tài)，其中運輸費用比率平穩(wěn)，保管費用和管理費用比率上升，從中也可以看出有待挖掘的利潤點在于成本管理工作。TDABC法則可以突破作業(yè)成本法的限制，可以真實反映員工的工作效率，并且用有效工作時間這一實際指標代替了作業(yè)成本法中“處理每項作業(yè)消耗的時間相同”的不合理假設(shè)，具有計算精確，靈活應(yīng)用等特點。

3.1 TDABC在第三方物流企業(yè)成本控制的重要性分析 ?第一，成本計算更加精確，區(qū)別于作業(yè)成本法對于作業(yè)和資源的歸集，TDABC只需要兩個指標：單位成本率和單位作業(yè)耗時，不需要收集大量的作業(yè)信息，只要的熟悉業(yè)務(wù)管理人員估時，也可以采取調(diào)查問卷的方式，避免了數(shù)據(jù)的主觀性，符合成本效益原則，同時也取消了滿負荷工作假設(shè)，可以由管理人員在工作效率的80%左右自由界定，使核算的成本更符合實際情況。第二，成本控制更加有效，簡化了計算流程，方便了此方法的推廣應(yīng)用，利用ERP系統(tǒng)可以對已經(jīng)成功運用TDABC的領(lǐng)域進行復(fù)制，從而提高整個企業(yè)的效率。同時TDABC易于更新，從數(shù)據(jù)的錄入到新業(yè)務(wù)的產(chǎn)生，都是由熟悉業(yè)務(wù)的人員估算即可，不需要重新劃分資源，使企業(yè)的成本控制在激烈變化的市場條件下實時更新，成本管理更加具有時效性。第三，戰(zhàn)略管理更加明了，TDABC可以通過時間方程可以分析出各個客戶的真實盈利情況，每個業(yè)務(wù)的成本構(gòu)成情況，為企業(yè)生產(chǎn)決策提供依據(jù)。有效的管理閑置產(chǎn)能，對其進行核算，控制，使企業(yè)從日常經(jīng)營活動到戰(zhàn)略目標設(shè)立都有清晰的認識。

3.2 TDABC在第三方物流企業(yè)成本控制的可行性分析 ?第一，管理方法的科學(xué)性，根據(jù)國外作業(yè)成本法推行調(diào)查綜述顯示，能使用作業(yè)成本法的真正堅持下來的企業(yè)只有大概20%，究其原因是方法復(fù)雜和其存在固有的缺陷，而TDABC解決了這兩個問題。并且在提出時已經(jīng)在美國的Banta公司取得了成功，通過運用TDABC軟件，發(fā)現(xiàn)了企業(yè)真正的盈利的業(yè)務(wù)，扭轉(zhuǎn)了當時經(jīng)理人的固有印象。第二，信息技術(shù)的發(fā)展，計算機和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展使得時間驅(qū)動作業(yè)成本法的運用更加簡單，省去了大量的人工計算，同時有直接使用的專業(yè)化軟件。同時企業(yè)物流管理的各個環(huán)節(jié)都可以用于信息化管理，比如運營、資金、人力和行政。利用一個完整的信息平臺可以將公司的資源優(yōu)化整合，并且第一時間提供成本信息，實現(xiàn)企業(yè)的精細化管理，從而達到降費增效的目的。第三，對成本觀念的重視，現(xiàn)代企業(yè)已經(jīng)不約而同的把控制成本作為企業(yè)增加盈利的最有效途徑，對物流企業(yè)成本的控制，是對總體的控制，而不是對單項業(yè)務(wù)的控制，要把如何計算物流成本變?yōu)槿绾卫梦锪骺偝杀具M行物流管理這才是關(guān)鍵所在，于是，對管理會計也有更大的期望，可傳統(tǒng)的管理會計總是將目光放在企業(yè)內(nèi)部，忽視了長遠發(fā)展，沒有戰(zhàn)略意義，失去了會計參與經(jīng)濟決策的職能，TDABC通過對閑置產(chǎn)能的管理，便可以很好的規(guī)避這一點。

4 ?結(jié)論

由此可見，時間驅(qū)動作業(yè)成本法對于成本控制的優(yōu)勢可以體現(xiàn)在以下兩點：第一，對企業(yè)內(nèi)部成本構(gòu)成有了一個清晰的反映，且具有真實準確性。利于管理層進行成本控制優(yōu)化，完善績效評價體系。第二，解決了物流企業(yè)定價難的問題，企業(yè)的競爭歸根結(jié)底是顧客的競爭，第三方物流企業(yè)位于價值鏈中的一環(huán)，立足市場，誰先發(fā)現(xiàn)最優(yōu)價格，誰就能占領(lǐng)市場。借助此方法，企業(yè)可以面對不同的業(yè)務(wù)尋找到利潤源泉。

TDABC是一種先進、科學(xué)的成本管理方法，但也只是一種方法，不能做到一勞永逸。企業(yè)在面對日益激烈的競爭環(huán)境中，找到適合自身的成本管理方法并不斷改進才是至關(guān)重要的。

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