趙靜書

摘 要：隨著事業(yè)單位體制改革的推進(jìn)，為提高事業(yè)單位財務(wù)管理質(zhì)量，出臺了新政府會計制度，并要求單位在2019年1月1日起正式施行。隨著新政府會計制度的實施，各事業(yè)單位的會計核算模式發(fā)生了變化，如增強(qiáng)了財務(wù)會計功能，改進(jìn)了預(yù)算會計功能，財務(wù)報表體系及結(jié)構(gòu)等也隨之完善，制度的可操作性不斷強(qiáng)化，但與此同時，制度實施中的新舊制度銜接問題也逐漸凸顯出來，如內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制不健全，核算科目銜接不精準(zhǔn)等，降低了事業(yè)單位的財務(wù)管理水平，相應(yīng)的單位的社會服務(wù)職能也無法得到充分發(fā)揮。新形勢下，事業(yè)單位要全面提升自身的財務(wù)管理能力，就要更加嚴(yán)謹(jǐn)對待政府會計制度的銜接問題，全面學(xué)習(xí)政策制度，加強(qiáng)單位財會人員培訓(xùn)，結(jié)合本單位實際情況，構(gòu)建科學(xué)、規(guī)范、高效的財務(wù)會計預(yù)算管理機(jī)制，并借助信息化時代的技術(shù)優(yōu)勢，構(gòu)建先進(jìn)的財務(wù)信息系統(tǒng)，利用信息系統(tǒng)做好單位前期賬務(wù)資產(chǎn)清算工作，從而實現(xiàn)新舊制度的良好銜接。基于此，本文探析了新政府會計制度下新舊制度銜接的相關(guān)內(nèi)容及銜接問題，并提出了相應(yīng)的優(yōu)化對策。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位 ?新政府會計制度 ?銜接問題 ?優(yōu)化對策

一、新政府會計制度下新舊制度銜接的相關(guān)概述

（一）新舊制度銜接總體要求

2017年10月，發(fā)布了新政府會計制度，對事業(yè)單位的會計科目及報表等內(nèi)容作出了明確規(guī)定，并要求各事業(yè)單位與2019年1月1日起正式施行。在此之前，各事業(yè)單位以收付實現(xiàn)制為會計核算主要方式，部分業(yè)務(wù)中也采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而新政府會計制度要求單位實現(xiàn)雙基礎(chǔ)、雙功能、雙報表，預(yù)算會計與財務(wù)會計相銜接的會計核算模式，其中財務(wù)會計核算中以權(quán)責(zé)發(fā)生制為準(zhǔn)，預(yù)算會計核算以收付實現(xiàn)制為準(zhǔn)。新政府會計制度實施前，單位需做好新舊制度銜接工作，包括：1.全面清查資產(chǎn)負(fù)債情況，明確未入賬資產(chǎn)負(fù)債的入賬成本，據(jù)此調(diào)整入賬;2.深入分析科目明細(xì)變化及信息，重視產(chǎn)生資金變動的科目，依據(jù)新制度判斷其資金性質(zhì)，以做好會計結(jié)余類科目的轉(zhuǎn)結(jié)工作;3.評估各項應(yīng)收賬款回收可能性，為應(yīng)收賬款計提壞賬減值工作提供參考;4.依據(jù)各固定資產(chǎn)入賬時間明確資產(chǎn)使用年限，據(jù)此開展固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊和后續(xù)計量工作。

（二）新舊制度銜接主要內(nèi)容

在新舊制度銜接中，事業(yè)單位的主要工作內(nèi)容為：1.詳細(xì)編制2018年年底單位科目余額表和原賬部分科目余額明細(xì)表，如編制往來類賬戶（以區(qū)分資金性質(zhì)）的明細(xì)余額表;2.依據(jù)新制度制定2019年度單位的新賬目，即以原賬目為基礎(chǔ)，通過編制結(jié)轉(zhuǎn)、補(bǔ)充、追溯等調(diào)整記賬憑證，明確本年度賬目內(nèi)財務(wù)會計科目余額和預(yù)算結(jié)余科目余額表;3.依據(jù)調(diào)整后的新賬各科目余額，編訂新賬科目余額表，編制2019年1月1日的資產(chǎn)負(fù)債表和預(yù)算會計報表年初數(shù);4.構(gòu)建會計信息系統(tǒng)，增強(qiáng)新舊信息系統(tǒng)聯(lián)結(jié)，確保數(shù)據(jù)的及時轉(zhuǎn)換。

二、新舊制度銜接具體內(nèi)容

依據(jù)新舊制度銜接的總體要求和主要內(nèi)容，當(dāng)前各事業(yè)單位新舊制度銜接中的重點內(nèi)容是工作中怎樣將舊賬會計科目納入新賬會計科目中，以實現(xiàn)單位的雙基礎(chǔ)、雙功能、雙報告會計管理模式。對此，單位新舊制度銜接中，新制度的財務(wù)會計科目（資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)），需將原賬中的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)等內(nèi)容，依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制調(diào)整轉(zhuǎn)入，新制度下的預(yù)算會計科目（預(yù)算結(jié)余），需由原賬中的凈資產(chǎn)依據(jù)收付實現(xiàn)制調(diào)整轉(zhuǎn)入，同時單位還需結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債的清查核算內(nèi)容，測算未入賬資產(chǎn)負(fù)債的入賬成本，之后登記入賬。事業(yè)單位新舊制度銜接的具體內(nèi)容包括財務(wù)會計科目銜接及預(yù)算會計科目銜接兩部分。

（一）財務(wù)會計科目銜接

財務(wù)會計科目銜接中，單位可通過原賬轉(zhuǎn)入新賬、補(bǔ)充登記及依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制追溯調(diào)整等方式構(gòu)建單位的新財務(wù)會計科目。

1、原賬轉(zhuǎn)入新賬中，其轉(zhuǎn)賬方式包括直接對轉(zhuǎn)、分拆與合并三種，會計科目的類別不同，其轉(zhuǎn)賬方式也不盡相同。

（1）當(dāng)新舊科目名稱一致，核算內(nèi)容基本相同時，可采用直接對轉(zhuǎn)法進(jìn)行科目轉(zhuǎn)賬，如：①資產(chǎn)會計科目中的應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、無形資產(chǎn)等科目，會計人員可使用直接對轉(zhuǎn)方法，將原賬相關(guān)科目余額轉(zhuǎn)入新賬對應(yīng)科目中;②負(fù)債科目中，短期借款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款等科目的新舊制度下的科目一致，此時可采用直接對轉(zhuǎn)法進(jìn)行轉(zhuǎn)賬;③凈資產(chǎn)科目中，新舊制度下的會計科目均為專用基金，可直接對轉(zhuǎn)。

（2）當(dāng)新舊科目名稱一致，但核算內(nèi)容不同時，會計人員可采用分拆方法進(jìn)行轉(zhuǎn)賬。例如，在資產(chǎn)科目中，原制度中的銀行存款科目可依據(jù)新制度中貨幣資金的核算內(nèi)容不同細(xì)分為銀行存款、其他貨幣資金科目，其他應(yīng)收款可分拆為其他應(yīng)收款和在途物品（已付款未收到物資）科目。

（3）針對新舊制度中名稱不同，核算內(nèi)容一致的科目，會計人員可一一對應(yīng)科目實施對轉(zhuǎn)，如：①原制度中的累計攤銷、待處置資產(chǎn)損溢等科目可對轉(zhuǎn)為新制度中的無形資產(chǎn)累計攤銷、待處理資產(chǎn)損溢科目;②凈資產(chǎn)科目對接中，原制度的事業(yè)基金、非流動資產(chǎn)基金、財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、財政補(bǔ)助結(jié)余、非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、經(jīng)營結(jié)余（貸方余額）等科目可直接對接新制度中的累計盈余，經(jīng)營結(jié)余（借方余額）可對接新制度下的累計盈余（借方余額）科目。

（4）針對新舊科目中的名稱與核算內(nèi)容均不相同的科目，會計人員可針對不同科目利用分拆或合并方法進(jìn)行科目銜接。如：①資產(chǎn)類科目中，原科目下的存貨科目依據(jù)核算內(nèi)容分拆為庫存物品、加工物品、工程物資、政府儲備物資、受托代理資產(chǎn)科目，固定資產(chǎn)科目依據(jù)核算內(nèi)容分拆為固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、文化文物資產(chǎn)、保障性住房等科目，長期投資可分拆為新制度中的長期股權(quán)投資、長期債權(quán)投資科目;②負(fù)債類科目中，原制度中的應(yīng)交稅費科目可通過分拆與新制度下的應(yīng)交增值稅、其他應(yīng)交稅費科目對接，原制度中的應(yīng)交國庫款、應(yīng)交財政專戶款科目通過合并與新制度中的應(yīng)收財政款科目對接。

2、補(bǔ)充登記新賬中，會計人員需依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制將原賬中為入賬的事項通過補(bǔ)充登記如新賬內(nèi)。

例如，2018年年底本單位資產(chǎn)類科目中的應(yīng)收賬款、應(yīng)收股利、在途物品等未入賬項目，依據(jù)補(bǔ)充登記事項登記為原始憑證，之后編制會計分錄，登記入賬。其中：借記相應(yīng)科目，貸記“累計盈余（新賬）”;政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房等，依據(jù)測定的成本和余下的攤銷年限登記入賬，并計提攤銷;受托代理資產(chǎn)入賬時，需依據(jù)測定的成本，記入受托代理資產(chǎn)、受托代理負(fù)債科目。

3、依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制追溯調(diào)整中，事業(yè)單位要注重對補(bǔ)提折舊、攤銷事項、計提壞賬準(zhǔn)備、確認(rèn)長期借款期末應(yīng)付利息等進(jìn)行追溯調(diào)整。

（二）預(yù)算會計科目銜接

在預(yù)算會計科目銜接中，單位需依照收付實現(xiàn)制調(diào)整相應(yīng)的會計科目，將原賬中的凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)入新賬的預(yù)算結(jié)余類科目，并賬后的預(yù)算結(jié)余科目需為實收實付余額，新制度中單位可通過直接登記新賬或依據(jù)首付實現(xiàn)制追溯調(diào)整兩種方式獲取預(yù)算會計科目期初數(shù)。例如，新賬中的財政筆款結(jié)轉(zhuǎn)科目期初數(shù)由財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、已計入預(yù)算支出尚未支付財政資金（ 如已列支的應(yīng)付賬款）、已支付財政資金尚未計入預(yù)算支出（ 如購入的存貨、預(yù)付賬款等）三部分決定，財政補(bǔ)款結(jié)余期初數(shù)由原賬中的財政補(bǔ)助結(jié)余數(shù)額決定，非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)期初數(shù)由非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、已計入預(yù)算支出尚未支付非財政補(bǔ)助專項資金（如已列支的應(yīng)付賬款）、已支付非財政補(bǔ)助專項資金尚未計入預(yù)算支出（如購入的存貨、預(yù)付賬款等） 、已收到非財政補(bǔ)助專項資金尚未計入預(yù)算收入（如預(yù)收賬款）、已計入預(yù)算收入尚未收到非財政補(bǔ)助專項資金（ 如應(yīng)收賬款）等確定。

三、新政府會計制度銜接中存在的問題

雖然現(xiàn)階段新政府會計制度已在各事業(yè)單位開始實施，但就當(dāng)前各單位的新舊制度銜接現(xiàn)狀來看，其仍存在較多問題，制約了新制度在單位的高效執(zhí)行。

（一）內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制不健全

隨著新制度的實行，當(dāng)前事業(yè)單位內(nèi)控制度建設(shè)不完善等問題也逐漸凸顯出來，如內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制不健全，部分單位和機(jī)構(gòu)對新制度的執(zhí)行力度較弱。新制度實行后，各單位會計人員需嚴(yán)格執(zhí)行新制度，構(gòu)建高質(zhì)量的會計管理模式。但實際管理中，多數(shù)事業(yè)單位仍存在部門及崗位職責(zé)劃分不明晰，部門間的協(xié)作工作不到位，交流存在滯后性等問題，導(dǎo)致新制度下財務(wù)信息的傳遞工作落后。造成這一現(xiàn)狀的主要原因在于：部分事業(yè)單位管理層的內(nèi)控監(jiān)管意識淡薄，內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制設(shè)置不完善，無法對財務(wù)人員的工作進(jìn)行有效約束，致使財務(wù)人員工作中的無法違規(guī)現(xiàn)象不斷出現(xiàn)。再加上事業(yè)單位沒有委派專人實時跟蹤新會計制度的實施進(jìn)度，相應(yīng)的管理層無法及時發(fā)現(xiàn)新制度推廣、執(zhí)行中存在的問題，阻礙了新舊制度的有效銜接。

（二）人員制度理解不充分

財務(wù)人員對新制度的認(rèn)識與理解不充分也是當(dāng)前影響事業(yè)單位新舊制度銜接質(zhì)量的重要因素。新制度下各單位的會計核算內(nèi)容發(fā)生了較大的變化，如單位原賬中的存款科目，經(jīng)改革后需結(jié)合核算內(nèi)容不同分拆為庫存物品、加工物品、工程物資、政府儲備物資、受托代理資產(chǎn)等科目。會計科目的調(diào)整要求會計人員全面清查單位原賬各科目的余額情況，并深入了解新制度要求，將新舊制度中的科目有效銜接，確保新賬內(nèi)各科目期初數(shù)的準(zhǔn)確性，因此新制度對會計人員的要求較高，但當(dāng)前多數(shù)單位財會人員對新制度的了解不足，主要是因為新制度涉及內(nèi)容較廣，人員學(xué)習(xí)時間較短，學(xué)習(xí)任務(wù)較重，但部分單位重業(yè)務(wù)輕管理意識強(qiáng)烈，忽視此次新制度中單位財會管理工作的變動，未組織相應(yīng)的新制度學(xué)習(xí)及培訓(xùn)會議，且員工自學(xué)教材較少，這一情況致使員工對新制度的了解僅停留在表面，相應(yīng)的會計管理操作也不到位。再加上單位財會人員的綜合素質(zhì)參差不齊，員工對新制度的理解存在較大差異，在一定程度上影響了單位的新制度執(zhí)行效率。

四、事業(yè)單位實施新政府會計制度的對策

針對上述事業(yè)單位新制度實施中存在的銜接問題，新時期，單位可從人力資源政策、管控機(jī)制、資產(chǎn)清查，銜接工作等角度出發(fā)，進(jìn)一步優(yōu)化財務(wù)工作，提高新舊制度的銜接質(zhì)量。

（一）健全相關(guān)管控體系

新政府會計制度實行中，各事業(yè)單位需提升加強(qiáng)相關(guān)管控體系的建設(shè)，包括內(nèi)控制度、財政制度等。

內(nèi)控制度優(yōu)化中，單位需正確認(rèn)識內(nèi)控管理的重要性，并結(jié)合本單位的業(yè)務(wù)項目、管理現(xiàn)狀等制定科學(xué)的內(nèi)控機(jī)制，完善交流反饋機(jī)制，強(qiáng)化部門間的協(xié)作力度，實現(xiàn)各項信息的實時交流與共享，以提高單位整體員工對新制度的理解與認(rèn)識，促進(jìn)單位各項工作的順利開展。

同時完善內(nèi)控監(jiān)管機(jī)制，構(gòu)建專門的新制度宣傳監(jiān)督小組，由其定期對單位各部門員工開展新制度培訓(xùn)工作，并不定期對財會人員的新制度掌握情況、日常工作狀態(tài)等進(jìn)行監(jiān)督與檢查，以及時發(fā)現(xiàn)新制度實行中單位財務(wù)管理工作、制度執(zhí)行中存在的問題，并通過深入分析問題產(chǎn)生的原因，追究相關(guān)負(fù)責(zé)人責(zé)任，并提出相應(yīng)的解決策略，從而增強(qiáng)單位新舊制度的對接能力，提高新制度在單位內(nèi)的實施效率。

此外，單位還需進(jìn)一步健全財會制度，更新固定資產(chǎn)管理制度、存貨管理制度等。如結(jié)合新制度完善固定資產(chǎn)管理制度，明確規(guī)定單位計提折舊會計核算的準(zhǔn)則，要求圖書、文物、檔案等不能納入計提折舊范圍內(nèi)，采取年限平均法，結(jié)合單位現(xiàn)狀，測算相關(guān)固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益，之后通過工作量法計提折舊高效開展固定資產(chǎn)計提折舊工作。且單位需以固定資產(chǎn)成本為相應(yīng)計提折舊額，強(qiáng)調(diào)相關(guān)數(shù)據(jù)的不可變更性，確保固定資產(chǎn)計提折舊的科學(xué)性。

（二）創(chuàng)新人力資源政策

新制度實施中，各單位還需創(chuàng)新人力資源政策，加強(qiáng)高素質(zhì)員工的聘任與培訓(xùn)，以提升員工對新制度的認(rèn)識與理解，加強(qiáng)單位新制度的執(zhí)行力度。具體實施中，單位可組織在職員工前往財經(jīng)學(xué)院學(xué)習(xí)，或邀請財經(jīng)教授專家等來單位開展專職培訓(xùn)和專題講座，通過對新制度的學(xué)習(xí)與經(jīng)驗分享等，提升財會人員對新制度的理解，以為新制度的實施奠定良好基礎(chǔ)。同時單位可邀請新舊制度銜接較好的事業(yè)單位財會人員來本單位交流工作經(jīng)驗，探討新制度執(zhí)行中存在的問題，從而提高單位的新制度執(zhí)行質(zhì)量。此外，單位財會人員也可借助網(wǎng)絡(luò)視頻或購買相關(guān)教材進(jìn)行自主學(xué)習(xí)，促使自身深入理解并全面掌握新制度，提高財務(wù)工作效率。

（三）強(qiáng)化賬務(wù)資產(chǎn)清查

新制度執(zhí)行中部分會計科目發(fā)生較大變動，部分科目出現(xiàn)刪減與增設(shè)，要實現(xiàn)新舊制度的順利銜接，各事業(yè)單位需加強(qiáng)對財務(wù)資產(chǎn)的清查，包括單位的資產(chǎn)、負(fù)債情況等，確保新制度執(zhí)行基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的精準(zhǔn)性。例如，固定資產(chǎn)新舊制度銜接中，員工結(jié)合新制度要求全面核算固定資產(chǎn)原值、使用年限、剩余使用年限等，之后進(jìn)行分類統(tǒng)計，補(bǔ)提折舊，為新賬中固定資產(chǎn)科目及固定資產(chǎn)累計折舊科目提供準(zhǔn)確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。針對當(dāng)前新制度中公共基礎(chǔ)設(shè)施、文物文化資產(chǎn)等的分別核算要求，新賬建設(shè)前，單位需明確原賬中關(guān)于公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)未入賬處理情況，新賬中需將其納入新賬中。

（四）優(yōu)化制度銜接工作

新時期，事業(yè)單位還需健全新舊制度銜接工作，相較于財務(wù)會計科目銜接而言，預(yù)算會計科目銜接難度較高，財會人員需對原賬財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)等凈資產(chǎn)類科目分析填列，并對于新制度執(zhí)行中存在的問題及時與財政部會計司等相關(guān)部門溝通，以獲取有效的解決方法。例如，當(dāng)前固定資產(chǎn)管理中，筆者發(fā)現(xiàn)調(diào)入方固定資產(chǎn)入賬價值為調(diào)出方固定資產(chǎn)賬面余額+該項資產(chǎn)累計折舊，這一情況與新制度中的固定資產(chǎn)管理要求存在差異。對此，2019年4月財政部出臺相關(guān)解釋文件對新舊制度銜接中的問題進(jìn)行解釋與解決，其中事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理中，調(diào)入方在實施財會賬務(wù)處理時，其入賬價值應(yīng)為調(diào)出方賬面余額+歸于調(diào)入方的相關(guān)稅費，依據(jù)已計提折舊部分，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定資產(chǎn)累計折舊”。

五、結(jié)束語

綜上所述，隨著新政府會計制度在事業(yè)單位的實行，單位新舊制度銜接問題不斷凸顯，究其原因主要是單位內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制建設(shè)不到位，人力資源政策不完善等。對此，新時期，事業(yè)單位要深入探討新制度內(nèi)容，全面解讀新制度解釋文件，明確新舊制度下財務(wù)會計科目與預(yù)算會計科目的變動，在此基礎(chǔ)上完善內(nèi)控機(jī)制、監(jiān)督制度、財政制度等，強(qiáng)化人力資源政策，通過多樣化培訓(xùn)方式提升單位相關(guān)員工對新制度的理解與認(rèn)識，通過全面的賬務(wù)資產(chǎn)清查確保新制度各科目基礎(chǔ)數(shù)據(jù)真實性，最終優(yōu)化新舊制度銜接工作，實現(xiàn)單位的良性發(fā)展。

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