趙汝奎

摘要：近些年來，我國高等教育已取得了史無前例的發(fā)展成績，但有關(guān)高校教育成本的問題也隨之接踵而至。如何在保障教育質(zhì)量的同時，實現(xiàn)高等教育成本的規(guī)范核算，是目前擺在高等教育工作者面前的重要課題。而《政府會計制度》的頒布與實施，為高校教育的成本核算奠定了很好的理論基礎(chǔ)。本文便以新政府會計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，通過分析當(dāng)前高校教育成本的核算現(xiàn)狀及其存在的問題，為高校教育成本核算工作提出一些相關(guān)對策，以提高政府資金的使用效率。

關(guān)鍵詞：新政府會計準(zhǔn)則;高校;教育成本;核算

2019年1月1日起，我國開始正式施行《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，該制度統(tǒng)一了行政事業(yè)單位會計制度，重構(gòu)了“財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離又相互銜接”的政府會計核算體系，對提高政府會計信息質(zhì)量以及政府資金使用效率、推動財稅體制全面深化改革具有劃時代的重要意義。

《政府會計制度》的頒布與實施對我國高校財務(wù)管理也提出了更高的要求，并為我國高校會計信息質(zhì)量的提高、教育成本的精細(xì)化核算以及績效管理的全面實施提供了重要的理論基礎(chǔ)以及政策支撐作用。

一、當(dāng)前高校教育成本核算現(xiàn)狀及存在的問題

（一）當(dāng)前高校教育成本核算現(xiàn)狀

在計劃經(jīng)濟(jì)體制下，我國高校作為一種由國家統(tǒng)管的特殊組織形式，其經(jīng)費來源由政府全部承攬。以某醫(yī)科大學(xué)為例，政府幾乎承包了該高等學(xué)校辦學(xué)的全部經(jīng)費，由于不是必須考慮自身教育成本方面的問題，長此以往便導(dǎo)致了高等學(xué)校在成本效益方面觀念意識的淡薄以及成本核算及成本管控方面動機(jī)的缺失。但隨著我國經(jīng)濟(jì)形勢的轉(zhuǎn)變以及高等教育管理體制改革的不斷深化，高校教育投入開始逐漸趨于多元化，教育經(jīng)費來源渠道單一這一形勢逐步被打破，而與此同時使得教育成本核算成為高校一項必要性工作。

（二）當(dāng)前高校教育成本核算普遍存在的問題

目前，我國在高校教育成本核算方面的研究仍處于探索階段，加之計劃經(jīng)濟(jì)體制的根源性影響，我國高?，F(xiàn)階段在教育成本核算工作中依然存在著如下諸多不容忽視的問題需要加以解決：

1.高校財務(wù)體制相對落后

長期以來，我國高校在收入支出方面的核算依然被過去的那種“大收”和“大支”理念所左右，在日常會計核算工作中，大都仍延用舊的院校財務(wù)會計體制，諸如仍以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，對收益性支出與資本性支出沒有進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分、固定資產(chǎn)也不計提折舊等，這些現(xiàn)存的諸多弊端都會阻礙教育成本核算工作的順利進(jìn)行。

2.高校教育經(jīng)費使用效益考核評價片面

目前為止，政府還并未采取完整意義上的績效管理對高校教育經(jīng)費支出情況進(jìn)行績效考核。從實踐上來看，當(dāng)前依然僅要求高校去提供一些基本財務(wù)信息，忽略了那些可反映高校綜合辦學(xué)質(zhì)量的教育成本指標(biāo)。由于缺乏科學(xué)、合理的教育經(jīng)費評價制度及評價指標(biāo)體系，使高校在教育成本核算方面缺乏外在壓力及內(nèi)在動機(jī)，從而進(jìn)一步影響了其教育成本核算工作的執(zhí)行。

3.財務(wù)信息系統(tǒng)落后，不利于核算工作落實

隨著現(xiàn)代信息技術(shù)的快速發(fā)展，高校財務(wù)工作進(jìn)行信息化建設(shè)已成為必然趨勢。高校內(nèi)部相互獨立的各管理部門，彼此在業(yè)務(wù)需要的基礎(chǔ)上也都建立了各自的信息管理系統(tǒng)，但因各經(jīng)濟(jì)事項數(shù)據(jù)種類及來源渠道繁雜等原因，使得高校內(nèi)部缺乏信息整合及共享的數(shù)據(jù)平臺，財務(wù)部門也因此無法及時獲取所需的足夠完整的數(shù)據(jù)信息。

二、新政府會計準(zhǔn)則下高校教育成本核算方法

在進(jìn)行教育成本核算時，高校應(yīng)結(jié)合自身情況選擇最切實可行的方法。因高校組織結(jié)構(gòu)以及其所從事活動的特殊性，可引入作業(yè)成本法實現(xiàn)其在新政府會計準(zhǔn)則下教育成本的科學(xué)性核算及管理，其基本流程如下：

（一）確定消耗資源項目

在新政府會計準(zhǔn)則下，按照作業(yè)成本法確認(rèn)并歸集資源成本時要注意區(qū)分三大事項，分別為資本性費用與收益性費用的區(qū)分、當(dāng)期費用與非當(dāng)期費用的區(qū)分以及資源耗費資本化與費用化之間的區(qū)分，在此基礎(chǔ)上可依照經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的不同將高校教育活動消耗的資源進(jìn)行如表1分類：

在高校發(fā)生的諸多支出中，并不是所有支出都可以計入到教育成本中，如離退休人員經(jīng)費、上繳上級支出以及對附屬單位的補助支出等因與當(dāng)期的學(xué)生培養(yǎng)活動無關(guān)，所以不應(yīng)包括其中;其次對于后勤保障支出以及科研事業(yè)支出也應(yīng)根據(jù)其是否與學(xué)生培養(yǎng)相關(guān)而確認(rèn)其是否應(yīng)歸入到教育成本中。

（二）將資源分配到作業(yè)

在確定完資源項目，就需要按照資源動因?qū)⒏髻Y源項目成本分配到相對應(yīng)的作業(yè)中心中。其中，專屬于某作業(yè)中心的資源可直接將其歸入其中;而對于其他貢獻(xiàn)于多項作業(yè)中心的資源項目就需要依據(jù)相關(guān)資源動因進(jìn)行成本分配，資源動因及相關(guān)作業(yè)的確定分別可見表2和圖1：

某作業(yè)耗費資源 = 資源動因分配率×該資源耗費總額;

其中，資源動因分配率 = 某作業(yè)耗費的該資源動因量/該資源動因量總和

（三）將作業(yè)成本分配到各成本核算對象

結(jié)合高校實際狀況確定作業(yè)成本動因，再依據(jù)作業(yè)動因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配到各成本核算對象。在確定作業(yè)動因時，必須確保作業(yè)動因與作業(yè)的耗費密切相關(guān)，同時要使所選作業(yè)動因的數(shù)據(jù)容易獲取且方便計算。高校具體作業(yè)動因劃分如表3所示：

某院系學(xué)生應(yīng)承擔(dān)的某項作業(yè)成本 = 耗用該作業(yè)的成本動因量×作業(yè)動因分配率;

其中，作業(yè)動因分配率 = 某作業(yè)中心的作業(yè)成本/該作業(yè)中心可提供的作業(yè)量。

最后將該院系學(xué)生應(yīng)分配的所有作業(yè)成本匯總可得該院系的教育成本。

三、新政府會計準(zhǔn)則下完善高校教育成本核算建議

（一）完善高校辦學(xué)質(zhì)量評價指標(biāo)體系

高校作為一項準(zhǔn)公共產(chǎn)品，其資金多由政府出資，且無需承擔(dān)對資金的受托責(zé)任，這便使高校在成本核算及管理方面缺乏其內(nèi)在動力。為此，高校必須建立起一套完善的辦學(xué)質(zhì)量評價指標(biāo)體系，加強(qiáng)對成本核算的考核力度，通過考核施加的壓力加強(qiáng)成本管控的意識，從而在提高教學(xué)質(zhì)量的同時實現(xiàn)教育資金的合理配置及使用。

（二）妥善解決新舊政策的順利銜接

各高校應(yīng)積極尋求妥善處理新舊政策順利銜接的方案，實現(xiàn)舊制度向新制度的平穩(wěn)過渡。為此，各高?？山Y(jié)合自身情況積極組織財務(wù)人員培訓(xùn)學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則，確保其理解并掌握新準(zhǔn)則的各項規(guī)定，同時研究制定符合高校特色的過渡性會計次級科目，以便于實現(xiàn)新舊會計科目的對接及過渡，此外還應(yīng)促使其學(xué)習(xí)并掌握新的核算方法，盡快勝任以收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的“雙基礎(chǔ)”模式下的核算工作。

（三）加強(qiáng)高校教育成本核算信息化建設(shè)

高校必須借助當(dāng)今流行的計算機(jī)信息技術(shù)對其教育成本核算工作實施信息化建設(shè)，以便科學(xué)、準(zhǔn)確地確定各項成本動因及資源動因等。同時應(yīng)運用大數(shù)據(jù)技術(shù)方法搜集大量的成本數(shù)據(jù)信息，以有效滿足高校對龐大數(shù)據(jù)信息的需求。此外，也可憑借大數(shù)據(jù)技術(shù)方法為成本信息檢索、分類查詢以及數(shù)據(jù)資料的存儲提供便捷之路。

四、結(jié)語

新政府會計準(zhǔn)則的施行為高校教育成本核算工作提供了切實有效的指導(dǎo)性價值。為滿足新準(zhǔn)則的要求，高校在開展教育成本核算工作時，必須協(xié)調(diào)好兩大核算基礎(chǔ)，完善高校成本核算考核指標(biāo)體系，并采用現(xiàn)代互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)加強(qiáng)高校財務(wù)系統(tǒng)信息化建設(shè)，同時，可借助當(dāng)代大數(shù)據(jù)技術(shù)優(yōu)化并規(guī)范作業(yè)成本法的操作指引及核心流程，從而提高高校教育成本核算的精確度，實現(xiàn)教育資金的合理應(yīng)用。

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