薛田

摘要：市場經(jīng)濟的快速發(fā)展對企業(yè)的管理能力及審計水平提出了更高的要求。通過以金亞科技審計失敗案例作為研究對象，在介紹金亞科技公司背景的基礎上，揭露其財務舞弊運用的手法。并對其審計機構(gòu)立信造成審計失敗的原因進行分析，最后提出了增強風險防范意識;加強審計質(zhì)量控制等防范審計失敗的對策。

關鍵詞：審計失敗;財務舞弊;注冊會計師

中圖分類號：F239.4? ? 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2019）12-0106-04

一、立信對金亞科技審計失敗案例概況

2018年8月中國證監(jiān)會對成都金亞科技股份有限公司（以下簡稱“金亞科技”）和立信會計師事務所（以下簡稱“立信”）的行政處罰決定引起了資本市場的一片嘩然。金亞科技是首批成功登陸深圳交易創(chuàng)業(yè)板的公司之一，市場對其股票關注度較高。立信是我國國內(nèi)排名前四的會計師事務所之一，其對金亞科技的審計失敗案例引起了人們對審計風險與質(zhì)量控制問題的深入思考。金亞科技2009年10月在深交所創(chuàng)業(yè)板上市，是中國最具影響力創(chuàng)新成果100強、廣電行業(yè)十大創(chuàng)新品牌、中國數(shù)字電視產(chǎn)業(yè)十大自主品牌、國家高新技術(shù)企業(yè)、四川省質(zhì)量AA級認證企業(yè)。金亞科技運用虛增收入、利潤、貨幣資金，偽造銷售合同等違法違規(guī)手段進行財務造假，2018年8月6日收到中國證券監(jiān)督管理委員會（以下簡稱“證監(jiān)會”）的《行政處罰決定書》，并被證監(jiān)會處于“頂格”罰款。同時，立信作為金亞科技的審計機構(gòu)，未能發(fā)現(xiàn)金亞科技2014年度財務報表錯誤情況，為其出具了無保留意見的審計報告，被證監(jiān)會沒收業(yè)務收入90萬元，并處以270萬元罰款，其簽字注冊會計師給予警告，并處以10萬元罰款。

二、金亞科技財務舞弊的背景與手段

（一）金亞科技上市后股權(quán)與業(yè)績表現(xiàn)

自2009年金亞科技上市以來，周旭輝一直是金亞科技的最大控股股東，持股比例為28.80%，由表1可知金亞科技前五大股東的持股情況。

近幾年金亞科技發(fā)展緩慢，經(jīng)營連續(xù)陷入窘境，同時業(yè)績不佳，聲譽也面臨威脅，甚至即將面臨退市風險。由表2可知金亞科技2013年大幅虧損，2014年扭虧為盈，實現(xiàn)凈利潤2 632.55萬元。

（二）金亞科技財務造假的方式

1.大股東違規(guī)侵占資金及虛構(gòu)貨幣資金

金亞科技2014年年報中披露的貨幣資金為34 523.39萬元，但在2015年年報中披露出2014年貨幣資金存在重大會計差錯，對企業(yè)貨幣資金進行會計更正后，調(diào)整后金額為12 428.85萬元，故虛增貨幣資金22 094.54萬元。證監(jiān)會調(diào)查發(fā)現(xiàn)上述虛構(gòu)的資金金額與金亞科技在2015年2月13日收購成都天象互動科技有限公司100%的股權(quán)有密切關系，該股權(quán)收購的交易價格為220 000萬元。而金亞科技的董事長早在2015年2月9日便以22 000萬元獲得了天象互動10%的股權(quán)，但這筆交易在公司當年的財務報表上并沒有計入“其他應收款”科目，導致賬實不符。

2.虛構(gòu)預付工程款

金亞科技2014年年報中披露的其他非流動資產(chǎn)為31 048.16萬元，但在2015年年報中披露出2014年其他非流動資產(chǎn)存在重大會計差錯，對其進行會計更正后金額卻為19.26萬元，共調(diào)減31 028.90萬元。這是由于2014年金亞科技偽造其下屬子公司成都金亞智能技術(shù)有限公司與四川宏山建設工程有限公司之間金額為77 500萬元的建設工程合同，并通過會計處理提前預付工程款31 000萬元，但這筆款項實際上并沒有支付。表面上看這一手段是直接增加當期現(xiàn)金流量，實際上是達到了粉飾報表而將虛增的貨幣資金變合理的目的。

3.虛增收入、利潤

如表3所示，金亞科技在2015年的財務報告中對營業(yè)收入、營業(yè)成本、營業(yè)利潤分別較2014年調(diào)減了2 725.49萬元、1 348.11萬元、2 534.77萬元，并且營業(yè)利潤由2014年的盈利852.76萬元變?yōu)榱颂潛p1 682.01萬元。

從公司的分期收款銷售情況來看，金亞科技早在2009年分別與陽谷有線電視臺簽訂了含稅價款為1 250萬元、實際利率為25.714%的合同，與常寧市廣播電視寬帶網(wǎng)絡有限責任公司簽訂了含稅價款為1 550萬元、實際利率為5.814%的銷售合同，與南充市鴻業(yè)廣播電視網(wǎng)絡傳輸有限公司（以下簡稱“南充鴻業(yè)”）簽訂了含稅價款為10 840萬元、實際利率為17.34%的合同。由下表4不難發(fā)現(xiàn)，金亞科技與陽谷有線電視臺和南充鴻業(yè)的分期付款銷售情況的融資收益率都遠遠高于銀行的貸款利率，并且在與南充鴻業(yè)的交易項目中融資收益遠超過其合同自身的含稅價款，達到了14 008.32萬元。由此可知，金亞科技通過簽訂分期付款合同成功虛增了巨額收入。

如圖1所示，自2009年上市以來，金亞科技的經(jīng)營狀況不容樂觀，2011年凈利潤開始下降，2013年業(yè)績下滑明顯，虧損達到12 109萬元。并且2014年金亞科技為達到虛增利潤的目的，通過虛構(gòu)客戶，偽造交易合同、虛擬銀行單據(jù)、虛列材料產(chǎn)品收發(fā)記錄以及隱瞞費用支出等方式配套地進行財務造假，一舉將利潤扭虧為盈。證監(jiān)會調(diào)查證實，2014年金亞科技的合并財務報表虛增凈利潤2 453萬元，虛增利潤總額2 883萬元，將虧損利潤變?yōu)橛?/p>

三、立信對金亞科技審計失敗的原因

（一）審計人員未保持職業(yè)謹慎和懷疑態(tài)度

立信審計金亞科技2014年的財務報表時，金亞科技存在很多“異?！?，但審計人員都沒有予以充分關注。比如，金亞科技2013年發(fā)生巨額虧損，而到了2014年度突然“漂亮”扭虧為盈;金亞科技與陽谷有線電視臺和南充鴻業(yè)項目的融資收益率遠遠高于了銀行貸款基準利率，并且擁有著比合同本身的價款還高的融資收益率;金亞科技2014年的貨幣資金為34 523.39萬元，而2013年貨幣資金金額更是遠遠超過了企業(yè)的日常需求，高達57 472.22萬元。但是金亞科技卻在有巨額貨幣資金的2013年發(fā)行了15 000萬元的公司債券，大額舉債后支付大量利息無法避免，然而一家擁有大量閑置貨幣資金的企業(yè)，卻運用舉債方式支付巨額的利息，這一做法顯然是值得懷疑的;同時，審計人員也沒有充分關注2014年金亞科技前20位的大客戶及金額較大合同中的7份合同存在未簽字蓋章、兩份合同編號相同等異常情況。遇到上述情況時，一般的審計人員都會關注，然而立信的注冊會計師缺乏應有的職業(yè)謹慎與懷疑態(tài)度，沒有對此給予特別的關注。

（二）未按審計準則執(zhí)行和追加恰當、必要的審計程序

1.未按要求執(zhí)行對貨幣資金的審計程序

貨幣資金的審計包括庫存現(xiàn)金的監(jiān)盤和銀行存款的函證，審計人員在貨幣資金的審計過程中，未對庫存現(xiàn)金進行實地監(jiān)盤來檢查賬實是否相符，也沒有通過向銀行直接發(fā)送詢證函的方式來確定資金銀行賬戶的余額是否與企業(yè)賬戶金額相符。審計人員違反了《中國注冊會計師審計準則第1312號——函證》第十四條的規(guī)定，即未對詢證函保持控制、未確認詢證函信息以及未對詢證函是否加蓋銀行公章事項給予充分關注。立信事務所的注冊會計師在事后才取得銀行回函，且取回函證后未實施驗證程序，導致未能發(fā)現(xiàn)金亞科技偽造銀行回函虛增22 000萬元銀行存款的事實。

2.未按要求執(zhí)行對預付工程款的審計程序

2014年金亞科技與四川宏山建設工程有限公司簽訂了造價為77 500萬元的虛假工程建造合同，而當年金亞科技的資產(chǎn)總額約為132 400萬元，該項合同金額超過金亞科技資產(chǎn)總額的50%。該工程建造合同的主合同部分雙方均未簽字蓋章，并且通用條款部分僅蓋章未簽字。對數(shù)額巨大的合同，立信的注冊會計師沒有要求金亞科技提供該項工程的相關文件，未審慎核查相關文件，同時未嚴格檢查合同條款的設定及合理性并采取進一步審計程序，也沒有在審計報告中做出任何風險提示，更沒有發(fā)表針對性的審計意見。

四、立信事務所防范審計失敗的應對措施

（一）增強風險防范意識

注冊會計師應當在審計過程中保持合理的職業(yè)懷疑態(tài)度，即對被審計單位各類財務信息、非財務信息都應給予足夠的關注，同時針對財務報表層次和認定層次分別制定總體審計策略和具體審計計劃，合理地運用分析程序和實質(zhì)性測試程序獲取充分的審計證據(jù)。必要時應不惜時間與資金成本，對偏離預期的異常數(shù)據(jù)追加應有的審計程序，對財務造假保持零容忍的態(tài)度，確保能夠出具公允的審計意見，這樣才能最大限度降低審計失敗風險。如果在審計過程中注冊會計師保持了職業(yè)懷疑，那么立信將不難發(fā)現(xiàn)金亞科技虛構(gòu)的31000萬元的大額工程建設合同以及合同中的重大異常，也不難關注到兩份相同編號的合同并且其中一份金額為840萬元的合同上沒有蓋章簽字的異常情形。因此，為了防范審計失敗，事務所必須加強審計文化建設，提升審計人員的風險意識，并督促審計人員要時刻保持職業(yè)懷疑態(tài)度，理性判斷每個流程的審計風險。

（二）加強審計質(zhì)量控制

注冊會計師專業(yè)勝任能力的高低決定其是否能夠客觀地發(fā)現(xiàn)財務報表中的異常情況并識別出被審計單位的造假行為;而其職業(yè)道德水平則決定著審計人員是否愿意如實披露發(fā)現(xiàn)的財務報表中存在的錯誤或舞弊。如果注冊會計師具備較高的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德水平，那么在審計過程中，立信的注冊會計師將不難發(fā)現(xiàn)金亞科技的財務舞弊，更不會出具無保留意見的審計報告。首先，會計師事務所在招聘注冊會計師時應該提高準入門檻。其次，面對相關會計、審計知識的不斷更新完善，新法律法規(guī)的不斷出臺，事務所應定期組織注冊會計師參加培訓或比賽，及時更新和補充專業(yè)知識。最后，應使注冊會計師認識到審計職業(yè)道德的缺失對自身職業(yè)生涯的危害，使其有意識地提升職業(yè)道德水平，即端正執(zhí)業(yè)態(tài)度、保持客觀獨立性、加強自身誠信建設，增強責任意識，如實揭露被審計單位的舞弊行為。

（三）嚴格控制審計程序

現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫃娬{(diào)以了解企業(yè)的內(nèi)部和外部經(jīng)營環(huán)境為切入點，綜合評價和分析企業(yè)環(huán)境、經(jīng)營戰(zhàn)略和經(jīng)營活動、內(nèi)部控制和會計策略等多方面，使注冊會計師更加重視公司管理層及治理層的重大錯報風險，從而有效地發(fā)現(xiàn)潛在的財務造假動機，評估發(fā)生財務造假的可能性。在開展審計工作時觀察到的錯報或不正?，F(xiàn)象，注冊會計師不應該僅按部就班地執(zhí)行審計程序，還應給予充分的關注，必要時要充分檢查或追加審計程序，以幫助注冊會計師獲取更充分、更適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。金亞科技上市后經(jīng)營業(yè)績不理想，其在2013年發(fā)生大額虧損，2014年必定有扭虧為盈的壓力，此時注冊會計師應該將舞弊風險定位為高風險，而且由于機頂盒市場存在較大競爭，金亞科技營業(yè)收入也大幅下降。由此可知金亞科技的外部環(huán)境和自身經(jīng)營狀況、公司治理等內(nèi)部環(huán)境都面臨巨大的壓力。除此之外，立信沒有有效控制貨幣資金的詢證函，沒有要求金亞科技提供與預付工程款相關的重大合同資料以及審慎核查相關文件。立信的注冊會計師如果能有效應對，就可以有針對性地設計和執(zhí)行充分適當?shù)膶徲嫵绦?，在必要時還可以追加進一步審計程序，從而將風險導向?qū)徲嬄鋵嵉轿?，有效降低檢查風險，防范審計失敗。

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[責任編輯：王 旸]