劉偉生

[摘? ? ? ? ? ?要]? 首先闡述了新稅法對(duì)固定資產(chǎn)的定義，其次說明了新稅法對(duì)固定資產(chǎn)的核算規(guī)定，然后分別對(duì)新稅法對(duì)固定資產(chǎn)的購(gòu)入環(huán)節(jié)和固定資產(chǎn)的處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理進(jìn)行分析，希望對(duì)企業(yè)在新稅法下購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)增值稅的處理工作能有所幫助。

[關(guān)? ? 鍵? ?詞]? 新稅法;固定資產(chǎn);增值稅

[中圖分類號(hào)]? D922.22? ? ? ? ? ? ?[文獻(xiàn)標(biāo)志碼]? A? ? ? ? ? ? ? [文章編號(hào)]? 2096-0603（2019）24-0114-02

新修訂后的增值稅暫行條例和與其相關(guān)的政策使企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)得以降低并使重復(fù)征稅的因素被進(jìn)一步消除。因此，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員為了減少不必要的損失與依法抵扣和納稅，應(yīng)及時(shí)適應(yīng)并理解新稅法的精神實(shí)質(zhì)，從而做好新稅法下購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)增值稅的處理工作。

一、新稅法對(duì)固定資產(chǎn)的定義

使用年限超過一年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品且單位價(jià)值在兩千元以上，與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的其他器具、工具、設(shè)備等以及使用期限超過一年的運(yùn)輸工具、機(jī)械、機(jī)器等是舊稅法中對(duì)固定資產(chǎn)的定義。而使用期限超過十二個(gè)月的其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的器具、工具、設(shè)備以及運(yùn)輸工具、機(jī)械、機(jī)器等則是新稅法中對(duì)于固定資產(chǎn)的定義，并且在新稅法中對(duì)在建工程劃分為動(dòng)產(chǎn)在建工程和不動(dòng)產(chǎn)在建工程。因此，把使用期限超過一年改為了十二個(gè)月是新舊稅法關(guān)于固定資產(chǎn)定義的主要差別，企業(yè)確定固定資產(chǎn)的計(jì)算也因?yàn)檫@一改變而更加準(zhǔn)確[1]。

二、新稅法對(duì)固定資產(chǎn)的核算規(guī)定

（一）新稅法對(duì)納入可抵扣的固定資產(chǎn)的范圍規(guī)定

關(guān)于對(duì)固定資產(chǎn)征收生產(chǎn)型增值稅的問題在舊稅法中規(guī)定購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不允許納稅人從本期銷項(xiàng)稅額中進(jìn)行抵扣。而新稅法對(duì)其新增固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定則是允許一般納稅人抵扣所有增值稅[2]。納稅人固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納稅允許抵扣的時(shí)間是指2009年1月1日及其以后實(shí)際發(fā)生的，納稅人固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納稅允許抵扣的條件則是納稅人取得2009年1月1日以后依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額或者是開具的增值稅扣稅憑證上注明的，新稅法固定資產(chǎn)允許抵扣的范圍與舊稅法增值稅征稅范圍中的規(guī)定相同。

（二）新稅法允許固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣

允許企業(yè)主要指一般納稅人從銷項(xiàng)稅額中抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額根據(jù)新增值稅實(shí)施細(xì)則和暫行條例等有關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)涵蓋以下四個(gè)方面：（1）取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額的包括實(shí)物投資和接受捐贈(zèng)等國(guó)內(nèi)采購(gòu)的固定資產(chǎn);（2）取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額的進(jìn)口固定資產(chǎn);（3）取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額的購(gòu)進(jìn)用于自制包括安裝、改擴(kuò)建等固定資產(chǎn)的貨物或接受用于自制固定資產(chǎn)的應(yīng)稅勞務(wù);（4）按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和百分之七的扣除率來計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額的在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中為固定資產(chǎn)支付運(yùn)輸費(fèi)用的或購(gòu)進(jìn)以及銷售固定資產(chǎn)的[3]。

三、新稅法對(duì)固定資產(chǎn)購(gòu)入環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理

購(gòu)入固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額對(duì)符合條件的企業(yè)按照新稅法的規(guī)定是可以抵扣的，并且也可以按照7%的稅率來計(jì)算運(yùn)費(fèi)抵扣。企業(yè)主要指未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人在2009年1月1日以前在購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，如果運(yùn)費(fèi)由買方負(fù)責(zé)的話所購(gòu)買固定資產(chǎn)的初始入賬價(jià)值包括相關(guān)運(yùn)輸費(fèi)用和進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣在一定程度上抑制了企業(yè)的消費(fèi)和生產(chǎn)能力的提高，也增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，從而不利于拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展[4]。我們通過例一來說明新稅法對(duì)固定資產(chǎn)購(gòu)入環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理的具體的賬務(wù)處理。

例一：甲公司為路橋公司，現(xiàn)在甲公司因?yàn)闃I(yè)務(wù)發(fā)展需要從乙公司購(gòu)入一套設(shè)備，于是甲公司與乙公司達(dá)成了協(xié)議，以60萬的價(jià)格由甲公司從乙公司購(gòu)入該設(shè)備，并且運(yùn)費(fèi)一萬元由甲公司來負(fù)責(zé)，且運(yùn)費(fèi)款項(xiàng)目前已經(jīng)支付。

我們?cè)诘谝环N情況下，假設(shè)甲公司和乙公司均為一般納稅人，并且稅法規(guī)定的允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情形，甲公司完全符合，則甲公司具體的賬務(wù)處理記錄如下所示：

借：固定資產(chǎn)? 60.93（60+1×93%）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 10.27（60×17%+1×7%）

貸：銀行存款? 74.2

我們?cè)诘诙N情況下假設(shè)乙公司是小規(guī)模納稅人，而甲公司是一般納稅人，甲公司的賬務(wù)處理與第一種情況相同的前提是由稅務(wù)機(jī)關(guān)為乙公司代開的增值稅專用發(fā)票甲公司已經(jīng)取得，而甲公司的進(jìn)項(xiàng)稅不能進(jìn)行扣除的情形則是甲公司沒有取得增值稅專用發(fā)票，那么甲公司具體的賬務(wù)處理記錄如下所示：

借：固定資產(chǎn)? 71.13（60+60×17%+1×93%）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）? 0.07（1×7%）

貸：銀行存款? 71.2

我們?cè)诘谌N情況下假設(shè)甲公司是小規(guī)模納稅人其進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。小規(guī)模納稅人一般由會(huì)計(jì)核算制度不健全，因此不能對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額進(jìn)行準(zhǔn)確地核算，所以其稅款抵扣制度實(shí)行簡(jiǎn)易的計(jì)稅辦法，而不是實(shí)行按照銷項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的稅款來求得應(yīng)納稅額的抵扣制度[5]。為了促進(jìn)中小企業(yè)的擴(kuò)大就業(yè)和進(jìn)一步發(fā)展，同時(shí)平衡一般納稅人和小規(guī)模納稅人之間的稅負(fù)水平，我國(guó)從2009年1月1日以后，對(duì)小規(guī)模納稅人計(jì)算增值稅額時(shí)統(tǒng)一按照3%的稅率來進(jìn)行征收。在這種情況下甲公司具體的賬務(wù)處理記錄如下所示：

借：? 固定資產(chǎn)? 61

貸：? 銀行存款? 61

四、新稅法對(duì)固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理

固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理自從2009年實(shí)施新《增值稅暫行條例》以后，進(jìn)行計(jì)算征收時(shí)在不同情況下要注意區(qū)分使用不同的稅率。在具體的執(zhí)行過程中則可以分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人[6]。我們通過例二來說明新稅法對(duì)固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理的具體的賬務(wù)處理。

例二：丙公司出于更新公司設(shè)備的目的，準(zhǔn)備出售一臺(tái)公司的機(jī)器設(shè)備，該機(jī)器設(shè)備丙公司購(gòu)入的原值為20萬元，丙公司于2010年初的時(shí)候出售。

根據(jù)新《增值稅暫行條例》規(guī)定2008年12月31日以前納稅人未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的，如果納稅人銷售自己使用過的在2008年12月31日以前自制或者購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，則其銷售時(shí)的增值稅按簡(jiǎn)易辦法來進(jìn)行稅務(wù)處理，征收增值稅時(shí)依照百分之四的征收率減半。納稅人如果在2008年12月31日以前已經(jīng)被納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)，征收增值稅時(shí)按照百分之四稅率減半的情形是銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅的情形則是銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)[7]。

我們?cè)诘谝环N情況下假設(shè)丙公司為一般納稅人，且該設(shè)備購(gòu)置于2006年初，則丙公司進(jìn)行稅務(wù)處理時(shí)的固定資產(chǎn)是銷售自己所使用過的2006年還沒有抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，預(yù)估該設(shè)備的使用年限為10年，按照年限平均法計(jì)提折舊，凈殘值為零，售價(jià)為10萬。則丙公司具體的賬務(wù)處理記錄如下：

借：固定資產(chǎn)清理? ? 12

累計(jì)折舊? ? ? ? 8

貸：固定資產(chǎn)? ? ? 20

借：銀行存款? ? ? 10

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 0.19（10÷（1+4%）×4%÷2）

固定資產(chǎn)清理? 9.81

借：營(yíng)業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失? 2.19

貸：固定資產(chǎn)清理? 2.19

固定資產(chǎn)如果在2009年1月1日以后自制或者購(gòu)進(jìn)的，在購(gòu)進(jìn)時(shí)由于已經(jīng)進(jìn)行了進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，所以在處置時(shí)征收增值稅按照正常銷售貨物適用稅率。我們假設(shè)該設(shè)備丙公司與2009年初進(jìn)行購(gòu)置的，16萬為其處置時(shí)的售價(jià)，其他條件都保持不變，那么丙公司的具體的賬務(wù)處理記錄如下：

借：固定資產(chǎn)清理 18

累計(jì)折舊? ? 2

貸：固定資產(chǎn)? ? 20

借：銀行存款? ? 16

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）2.32（16÷（1+17%）×17%）

固定資產(chǎn)清理? 13.68

借：營(yíng)業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失 4.32

貸：固定資產(chǎn)清理 4.32

在第二種情況下我們假設(shè)丙公司小規(guī)模納稅人，則其固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理為銷售自己使用過的。征收增值稅時(shí)由于銷售的固定資產(chǎn)是小規(guī)模納稅人自己使用過的，因此統(tǒng)一按照百分之二的稅率進(jìn)行征收，且購(gòu)置的年份與該征收的稅率無關(guān)[8]。其增值稅征收時(shí)的計(jì)算公式為：售價(jià)÷（1+3%）×2%=增值稅。在該題目中，若該設(shè)備于2008年初購(gòu)置，且丙公司為小規(guī)模納稅人，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為10年，按照平均年限法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零，且15萬元為其處置時(shí)售價(jià)。

按照平均年限法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，處置時(shí)售價(jià)為15萬元。那么丙公司的具體的賬務(wù)處理記錄如下：

借：固定資產(chǎn)清理 16

累計(jì)折舊 4

貸：固定資產(chǎn) 20

借：銀行存款 15

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 0.29（15÷（1+3%）×2%）

固定資產(chǎn)清理 14.71

借：營(yíng)業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失 1.29

貸：固定資產(chǎn)清理 1.29

綜上所述，不斷完善稅務(wù)制度的途徑就是對(duì)稅務(wù)制度進(jìn)行改革，稅務(wù)制度是我國(guó)的公共服務(wù)機(jī)制，因此稅務(wù)制度要隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展而不斷地進(jìn)行完善與改革。企業(yè)和國(guó)家需要對(duì)稅務(wù)制度的改革給予相應(yīng)的支持，在實(shí)施稅務(wù)制度改革的過程中，國(guó)家應(yīng)當(dāng)出臺(tái)相應(yīng)的政策并進(jìn)行一定的指導(dǎo)，而企業(yè)既是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的微觀單位也是國(guó)家具體政策的實(shí)施者。為了適應(yīng)稅務(wù)制度改革給企業(yè)帶來的業(yè)務(wù)上的變化，作為企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)主動(dòng)學(xué)習(xí)新的會(huì)計(jì)制度和稅法變化以便能夠及時(shí)地了解并掌握。固定資產(chǎn)作為企業(yè)生產(chǎn)資料的重要組成部分，其稅務(wù)變化特別是增值稅的征收對(duì)企業(yè)的影響較大，企業(yè)是否愿意改進(jìn)生產(chǎn)能力和改進(jìn)生產(chǎn)能力的積極性都直接受其影響，而新稅法為了應(yīng)對(duì)金融危機(jī)拉動(dòng)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，在實(shí)行稅務(wù)制度的改革中充分考慮了這一點(diǎn)。

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◎編輯 李 靜