張廉正

摘 要：目前建筑企業(yè)在海外面臨越來(lái)越多的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查，這給企業(yè)帶來(lái)了極大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，預(yù)約定價(jià)安排作為一種有效的降低風(fēng)險(xiǎn)及增加收益的措施，值得進(jìn)行探討研究。本文作者結(jié)合在以色列申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排的經(jīng)驗(yàn)及調(diào)查分析，發(fā)現(xiàn)了海外預(yù)約定價(jià)存在的一些問(wèn)題，并提出對(duì)策建議。本文豐富了預(yù)約定價(jià)安排的相關(guān)研究文獻(xiàn)，為建筑企業(yè)在海外申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排提供了參考。

關(guān)鍵詞：建筑企業(yè);海外;預(yù)約定價(jià)安排

隨著國(guó)家“一帶一路”戰(zhàn)略的推進(jìn)，越來(lái)越多的建筑企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)）進(jìn)入海外市場(chǎng)，市場(chǎng)份額逐年增加。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中難免與國(guó)內(nèi)的關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行大量的內(nèi)部交易。在全球經(jīng)濟(jì)不景氣的大環(huán)境下，各國(guó)的稅務(wù)機(jī)構(gòu)非常重視本國(guó)稅基，我國(guó)走出去的企業(yè)也將會(huì)面臨越來(lái)越多的稅務(wù)調(diào)查，特別是轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查，這無(wú)形中增加了企業(yè)的稅務(wù)分風(fēng)險(xiǎn)以及影響企業(yè)海外經(jīng)營(yíng)成果。如企業(yè)能主動(dòng)申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排，化被動(dòng)為主動(dòng)，將會(huì)大大的降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，增加企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的確定性。

一、預(yù)約定價(jià)安排概述

1、概念

預(yù)約定價(jià)安排是指跨國(guó)納稅人與稅務(wù)機(jī)構(gòu)之間就就其未來(lái)年度關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)原則和計(jì)算方法，即轉(zhuǎn)移定價(jià)方法按照獨(dú)立交易原則協(xié)商、確認(rèn)后達(dá)成的協(xié)議，并以此為依據(jù)計(jì)征企業(yè)所得稅。

2、分類

預(yù)約定價(jià)安排按照參與的國(guó)家（地區(qū)）稅務(wù)主管當(dāng)局的數(shù)量，可以分為單邊、雙邊和多邊三種類型。企業(yè)與一國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)簽署的預(yù)約定價(jià)安排為單邊預(yù)約定價(jià)安排。單邊預(yù)約定價(jià)安排只能為企業(yè)提供一國(guó)內(nèi)關(guān)聯(lián)交易定價(jià)原則和計(jì)算方法的確定性，而不能有效規(guī)避企業(yè)境外關(guān)聯(lián)方被其所在國(guó)家（地區(qū)）的稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。因此，單邊預(yù)約定價(jià)安排無(wú)法避免或消除國(guó)際重復(fù)征稅。企業(yè)與兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家（地區(qū)）稅務(wù)主管當(dāng)局簽署的預(yù)約定價(jià)安排為雙邊或多邊預(yù)約定價(jià)安排，需要稅務(wù)主管當(dāng)局之間就企業(yè)跨境關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)原則和計(jì)算方法達(dá)成一致，可以有效避免或消除國(guó)際重復(fù)征稅，為企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題提供確定性。本文介紹的預(yù)約定價(jià)主要為單邊預(yù)約定價(jià)。

3、談簽流程

預(yù)約定價(jià)安排的談簽一般經(jīng)過(guò)預(yù)備會(huì)談、談簽意向確定、分析評(píng)估、正式申請(qǐng)、協(xié)商簽署等。

二、海外預(yù)約定價(jià)安排的優(yōu)勢(shì)

預(yù)約定價(jià)是自上世紀(jì)末在國(guó)際稅收領(lǐng)域興起，為解決國(guó)際轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅收問(wèn)題而產(chǎn)生的管理制度，作為有效管理跨國(guó)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為，消除轉(zhuǎn)讓定價(jià)對(duì)稅收影響的一種管理方法，已被很多國(guó)家和企業(yè)所采用。相對(duì)于建筑企業(yè)其優(yōu)勢(shì)主要體現(xiàn)在：

1、增強(qiáng)確定性

對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，預(yù)約定價(jià)安排可以為其實(shí)施的轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為提供確定性。得到主管稅務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)采用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的認(rèn)可，對(duì)旨在降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的納稅人來(lái)說(shuō)是一種很好的選擇。企業(yè)如果與稅務(wù)機(jī)構(gòu)簽訂了預(yù)約定價(jià)安排，就不再需要預(yù)留稅款準(zhǔn)備金，增強(qiáng)企業(yè)稅款的確定性，為企業(yè)節(jié)省資金。

2、確保合規(guī)性

預(yù)約定價(jià)安排在為納稅人提供確定性的同時(shí)，也可確保納稅人的轉(zhuǎn)讓定價(jià) 政策符合稅務(wù)機(jī)構(gòu)的要求，從而為主管稅務(wù)機(jī)構(gòu)提供合規(guī)保證。預(yù)約定價(jià)安排可以預(yù)防納稅人采取激進(jìn)的籌劃方式。

3、鎖定轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)

在預(yù)約定價(jià)協(xié)議有效期內(nèi)，企業(yè)將不再產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓定價(jià)的問(wèn)題。對(duì)于以往的轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題，企業(yè)也有了爭(zhēng)取解決的機(jī)會(huì)，并可以申請(qǐng)對(duì)當(dāng)年或以前年度的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行評(píng)估和調(diào)整。同時(shí)，預(yù)約定價(jià)安排還有利于維護(hù)納稅人的權(quán)利，減少被稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查或稅務(wù)審計(jì)調(diào)查的風(fēng)險(xiǎn)。

4、節(jié)省成本

有了預(yù)約定價(jià)安排，企業(yè)就能對(duì)未來(lái)年度中可能出現(xiàn)的潛在風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)先管理，且不必在預(yù)約定價(jià)安排協(xié)議期內(nèi)準(zhǔn)備同期資料，這些都可大大降低企業(yè)成本。與此同時(shí)，企業(yè)一旦與稅務(wù)機(jī)關(guān)簽訂預(yù)約定價(jià)安排協(xié)議，續(xù)簽的成本較低。

5、減少?zèng)_突

預(yù)約定價(jià)安排能避免稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行耗時(shí)長(zhǎng)久的調(diào)查與爭(zhēng)議處理，減少稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人之間的沖突。

二、建筑企業(yè)海外預(yù)約定價(jià)安排存在的問(wèn)題

預(yù)定定價(jià)安排作為一種有效的拓寬解決稅企轉(zhuǎn)讓定價(jià)爭(zhēng)議的渠道，有效降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的方式，照理應(yīng)該得到企業(yè)的大力推崇和應(yīng)用，但是就目前多國(guó)情況來(lái)看，申請(qǐng)的企業(yè)不多，談簽成功率也不高，經(jīng)過(guò)調(diào)查分析，主要存在以下問(wèn)題：

1、企業(yè)運(yùn)用預(yù)約定價(jià)安排積極性不夠

目前我國(guó)走出去的建筑企業(yè)整體稅務(wù)管理水平較發(fā)達(dá)國(guó)家建筑企業(yè)的差距較大，對(duì)于和稅務(wù)局長(zhǎng)時(shí)間進(jìn)行復(fù)雜的談判信心不足;再則預(yù)約定價(jià)安排談判的耗時(shí)較長(zhǎng)，從全球范圍來(lái)看，談簽速度較快的澳大利亞耗時(shí)需12個(gè)月左右，較極端的美國(guó)和加拿大個(gè)案耗時(shí)平均在4年左右。這些因素讓很多企業(yè)失去了申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排的積極性。

2、轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法運(yùn)用不當(dāng)

轉(zhuǎn)讓定價(jià)并不一定意味著納稅人逃稅或避稅，但是企業(yè)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的基本原則和主要方法不甚了解，導(dǎo)致在內(nèi)部交易定價(jià)時(shí)未采用規(guī)范的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，為稅務(wù)檢查調(diào)整帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)敞口。稅務(wù)機(jī)構(gòu)在進(jìn)行評(píng)估和分析階段時(shí)將評(píng)估和審核企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)交易價(jià)格的定價(jià)方法，即轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，如企業(yè)使用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法不當(dāng)，可能會(huì)導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)構(gòu)擬定不利于企業(yè)的條款，甚至可能導(dǎo)致申請(qǐng)失敗。

3、支持性資料不足

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，對(duì)于發(fā)生的交易，僅保留合規(guī)性文件，但對(duì)于支持內(nèi)部交易價(jià)格公平的支持性材料收集和保留不足，導(dǎo)致在申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排的評(píng)估和分析階段過(guò)程中不能完全和順利的提供稅務(wù)機(jī)構(gòu)所需資料。

四、海外預(yù)約定價(jià)安排對(duì)策建議

針對(duì)海外預(yù)約定價(jià)安排方面存在的問(wèn)題，本文作者在閱讀和參考中外文獻(xiàn)后，結(jié)合申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排的經(jīng)驗(yàn)，提出以下對(duì)策建議：

1、積極謀劃，耐心談判

建筑企業(yè)一旦簽訂施工或PPP項(xiàng)目合同，應(yīng)及時(shí)對(duì)合同收入及總成本進(jìn)行分解評(píng)估，并就與關(guān)聯(lián)企業(yè)采購(gòu)材料、設(shè)備及服務(wù)等進(jìn)行提前籌劃。如內(nèi)部交易金額過(guò)大，企業(yè)就應(yīng)考慮進(jìn)行預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)。如果預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)成功，不但能降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，提高稅務(wù)管理水平，還能為集團(tuán)其他實(shí)體提供參考和借鑒。

預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)涉及到多方面的當(dāng)?shù)囟悇?wù)專業(yè)知識(shí)，且很多國(guó)家的稅務(wù)機(jī)構(gòu)要求提交的資料為當(dāng)?shù)卣Z(yǔ)言呈現(xiàn)。聘請(qǐng)一家經(jīng)驗(yàn)豐富、信譽(yù)高的專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)進(jìn)行協(xié)助申請(qǐng)將有利于達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排協(xié)議。

預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)是一個(gè)緩慢而復(fù)雜的過(guò)程，在申請(qǐng)過(guò)程中可能會(huì)經(jīng)歷多次的解釋、磋商及資料提供。申請(qǐng)人一定要積極并保持耐心，只要與稅務(wù)機(jī)構(gòu)和咨詢單位進(jìn)行深入頻繁的溝通，配合積極有效，基礎(chǔ)資料完備，預(yù)約定價(jià)安排協(xié)議達(dá)成并不難。

2、采用合適的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法

企業(yè)如果能在交易發(fā)生的時(shí)候就采用合適的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，將有利于審查和磋商，因此，在日常內(nèi)部交易中選擇合適的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法尤為重要。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法一般分為兩大類：

（1）傳統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，包括可比非受控交易法;轉(zhuǎn)售價(jià)格法;成本加成法。

（2）交易利潤(rùn)法，包括交易凈利潤(rùn)法及交易利潤(rùn)分割法。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的選擇旨在為特定的交易找到最合適的定價(jià)方法，為此，選擇過(guò)程應(yīng)考慮到各種方法的優(yōu)缺點(diǎn)、方法的適用范圍、受控交易的性質(zhì);通過(guò)功能分析確定的方法的適當(dāng)性;應(yīng)用所選方法所需的可靠信息（尤其是不受控制的可比數(shù)據(jù)）的可用性;以及受控交易和非受控交易之間的可比性程度，包括消除它們之間的實(shí)質(zhì)差異可能需要的可比性調(diào)整。

下表為轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的要點(diǎn)與其適用范圍：

轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法 方法要點(diǎn) 適用交易

可比非受控交易法 用非受控交易的價(jià)格確定關(guān)聯(lián)交易的轉(zhuǎn)讓成交價(jià) 所有交易

轉(zhuǎn)售價(jià)格法 再次銷售的價(jià)格減去關(guān)聯(lián)方可獲得的合理利潤(rùn)確定為關(guān)聯(lián)交易的價(jià)格 在國(guó)內(nèi)買入的設(shè)備物資再次轉(zhuǎn)賣給當(dāng)?shù)氐姆顷P(guān)聯(lián)方的交易

成本加成法 關(guān)聯(lián)方將成本加合理利潤(rùn)確定轉(zhuǎn)讓成交價(jià)格 關(guān)聯(lián)方代買或生產(chǎn)制造的材料和設(shè)備、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)等

交易凈利潤(rùn)法 以可比非受控交易企業(yè)的利潤(rùn)率為依據(jù)確認(rèn)交易價(jià)格 適用建筑企業(yè)轉(zhuǎn)讓獲得專利的施工技術(shù)、工法等

交易利潤(rùn)分割法 幾個(gè)關(guān)聯(lián)方在一項(xiàng)交易中合理分割利潤(rùn)從而確定轉(zhuǎn)讓成交價(jià)格 適用多個(gè)關(guān)聯(lián)方參與一個(gè)關(guān)聯(lián)交易的交易

無(wú)論采用何種轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，一定要堅(jiān)持獨(dú)立交易原則（Arms length principle），即企業(yè)在確定交易價(jià)格以及選擇可比公司和可比價(jià)格一定要公允和獨(dú)立，并且要求有相關(guān)的資料數(shù)據(jù)和痕跡支撐，稅務(wù)機(jī)構(gòu)一旦質(zhì)詢或要求提供資料，企業(yè)能及時(shí)回答或提供相應(yīng)的資料。

3、資料文檔齊備合規(guī)

在整個(gè)預(yù)約定價(jià)安排的申請(qǐng)過(guò)程中，稅務(wù)機(jī)構(gòu)為了評(píng)估需要隨時(shí)審查申請(qǐng)人與預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)有關(guān)的文檔資料，包括合同、確定關(guān)聯(lián)交易價(jià)格資料、會(huì)計(jì)記錄、付款發(fā)票及外部財(cái)務(wù)、稅務(wù)審計(jì)報(bào)告等。稅務(wù)機(jī)構(gòu)假定申請(qǐng)人完全按照當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)和要求開展了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)并適當(dāng)記錄，因此，企業(yè)應(yīng)聘請(qǐng)當(dāng)?shù)氐挠袑?shí)力的代理記賬公司或經(jīng)驗(yàn)豐富的當(dāng)?shù)刎?cái)務(wù)人員按照當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行合規(guī)的會(huì)計(jì)記錄，聘請(qǐng)當(dāng)?shù)刂臅?huì)計(jì)師事務(wù)所出具高質(zhì)量的財(cái)務(wù)、稅務(wù)審計(jì)報(bào)告，對(duì)于不經(jīng)常出現(xiàn)的稅務(wù)事項(xiàng)應(yīng)向稅務(wù)咨詢尋求建議。

4、重視企業(yè)誠(chéng)信及合規(guī)

稅務(wù)機(jī)構(gòu)接受申請(qǐng)人預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)的前提假設(shè)是申請(qǐng)人誠(chéng)信可靠，如在評(píng)估和磋商階段發(fā)現(xiàn)申請(qǐng)人在運(yùn)營(yíng)和納稅過(guò)程中有不誠(chéng)信行為，將會(huì)加大對(duì)申請(qǐng)人提供資料和數(shù)據(jù)的審查力度，增加協(xié)議簽訂的時(shí)間和難度甚至可能駁回申請(qǐng)人的預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)。因此，企業(yè)在平時(shí)與當(dāng)?shù)毓?yīng)商及分包商交易的過(guò)程中一定要重視和維護(hù)自身的信譽(yù)，并按照當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)和稅務(wù)機(jī)構(gòu)的要求按時(shí)申報(bào)和納稅。

很多國(guó)家的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，特別是經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)地區(qū)的稅務(wù)機(jī)構(gòu)通常會(huì)假定申請(qǐng)人提交的資料和數(shù)據(jù)真實(shí)可靠。但這并不意味著可以提供虛假材料，一旦被發(fā)現(xiàn)在申請(qǐng)過(guò)程中提供了虛假材料，就算已經(jīng)簽訂了協(xié)議，也會(huì)被廢止或撤回，甚至面臨巨額罰款。因此，合規(guī)在平時(shí)就應(yīng)引起高度重視。

5、相關(guān)企業(yè)全力支持

預(yù)約定價(jià)安排過(guò)程中涉及提供大量的資料與數(shù)據(jù)，往往僅憑境外子分公司自身難以獨(dú)自完成，為使申請(qǐng)順利，國(guó)內(nèi)相關(guān)公司需全力配合海外企業(yè)提供適當(dāng)合規(guī)的資料和數(shù)據(jù)。如本文作者所在的企業(yè)集團(tuán)及相關(guān)企業(yè)對(duì)海外公司不遺余力的支持為預(yù)約定價(jià)安排的成功申請(qǐng)?zhí)峁┝藦?qiáng)有力的保障。

6、定期自查

簽訂預(yù)約定價(jià)協(xié)議并不是一勞永逸的，企業(yè)自身和可比公司的動(dòng)態(tài)變化都可能使得企業(yè)無(wú)法達(dá)到原預(yù)約定價(jià)安排的條款要求。已經(jīng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排的企業(yè)不僅要定期審查預(yù)約定價(jià)協(xié)議中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策和方法是否得到了嚴(yán)格執(zhí)行，還要及時(shí)審查預(yù)約定價(jià)安排中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法是否與自身運(yùn)營(yíng)狀態(tài)相匹配。如果企業(yè)在定期審查中發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)誘因，要及時(shí)采取補(bǔ)救措施。

五、結(jié)語(yǔ)

海外市場(chǎng)的拓展為建筑企業(yè)帶來(lái)了巨大的機(jī)會(huì)，但風(fēng)險(xiǎn)與機(jī)遇并存，在企業(yè)遭遇的眾多風(fēng)險(xiǎn)中，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)直接關(guān)系到企業(yè)最終的經(jīng)營(yíng)成果，卻也容易為企業(yè)所忽視。建筑企業(yè)實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)以降低整體稅賦以實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化，是企業(yè)戰(zhàn)略決策的重要組成部分，但企業(yè)需采用多種措施將由此產(chǎn)生的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降低，本文提出的預(yù)約定價(jià)安排能將風(fēng)險(xiǎn)置于總體可控的范圍之內(nèi)，文中應(yīng)對(duì)海外預(yù)約定價(jià)安排存在的問(wèn)題方面的對(duì)策建議，對(duì)建筑企業(yè)在海外申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排具有較強(qiáng)的參考意義。

參考文獻(xiàn)

[1] OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations? JULY 2017

[2] ?uni? Kova?evi?， Nata?a. ADVANCE PRICING AGREEMENTS： OLD CHALLENGES OR A NEW ERA IN THE TAX PRACTICES[J]. Zbornik Pravnog fakulteta Sveu?ili?ta u Rijeci，2018.

[3] Ignat （Neacsu） Ioana. Advance Pricing Agreements and Double Taxation – Key Concepts in the Context of Transfer Pricing[J]. Ovidius University Annals： Economic Sciences Series，2017，XVII（2）.

[4] 中國(guó)預(yù)約定價(jià)安排年度報(bào)告（2018）.國(guó)家稅務(wù)總局網(wǎng)站

[5] 詹福林. 國(guó)際工程項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅務(wù)籌劃應(yīng)用[J]. 財(cái)經(jīng)界，2020（02）：245-246.

[6] 石垠濤. 企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)涉稅風(fēng)險(xiǎn)的法律規(guī)制研究[J]. 法制與經(jīng)濟(jì)，2019（11）：82-85.

[7] 周宏奎. 公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)研究與運(yùn)用[J]. 中國(guó)商論，2019（15）：107-108.