車俊文 周生合 薛德祿

摘? 要：隨著經(jīng)濟的發(fā)展，集團形式的組織越來越多，集團的內部交易事項也隨之增加，內部債權債務是其中非常重要的一項內容，在企業(yè)的日常經(jīng)營過程中，會計人員應如何反映集團的內部債權債務，站在集團內部各子公司的角度和站在整個企業(yè)集團的角度會計確認和計量有何不同，本文將對這一問題進行探討研究。

關鍵詞：集團內部;債權債務;抵銷

在日常的經(jīng)營過程中，集團內部母公司與子公司之間、子公司與子公司之間發(fā)生賒購或者賒銷就會產生集團內部的債權債務，集團內部的這種債權債務在個別報表中以資產、負債來體現(xiàn)，主要包括：應收賬款、持有至到期投資、預付賬款;應付賬款、預收賬款、應付債權等。但是站在整個企業(yè)集團的角度，集團內部的債權債務只是內部資金的往來，并沒有真正使集團整體的債權或者債務增加，所以在編制集團合并財務報表的時候，應該對集團的內部債權債務進行抵銷。

一、當期內部交易的抵銷

（一）債權債務的抵銷

集團內部債權債務交易發(fā)生當期各交易企業(yè)按照正常會計處理方式在會計賬簿中反映和計量，因此在個別財務報表中不需要做任何會計抵銷的處理。在編制合并財務報表時，主要依據(jù)個別財務報表數(shù)據(jù)進行填報，在將母公司及各子公司所有報表項目進行初步的加和后對內部債權債務進行抵銷，抵銷過程是根據(jù)內部債權債務的金額借記“應付賬款”“應付票據(jù)”“預收賬款”等項目，貸記“應收賬款”“應收票據(jù)”“預付賬款”“持有至到期投資”等項目。工作底稿中會計抵銷分錄如下：

借：應付票據(jù)

應付賬款

應付債券

預收賬款等

貸：應收票據(jù)

應收賬款

持有至到期投資

預付賬款等

（二）內部利息收入及利息支出的抵銷

如果集團內部的債權債務屬于投資項目，在投資過程中投資一方會有投資收益計入相應的利潤，而接受投資一方則需要支出財務費用作為利息在個別報表中進行反映，但是站在集團的角度這種資金的往來并沒有使整個集團的資金狀況發(fā)生改變，只是集團內部的資金調撥，因此在合并財務報表中應將內部確認的投資收益及財務費用進行抵銷，會計處理如下：

借：投資收益

貸：財務費用

（三）壞賬準備的抵銷

企業(yè)中應收賬款管理過程中要計提壞賬準備，在個別報表中，持有應收賬款一方期末應根據(jù)應收賬款余額情況計提壞賬準備。站在集團的角度應收賬款已經(jīng)抵銷，因此壞賬準備也應抵銷，抵銷分錄如下：

借：壞賬準備

貸：信用減值損失

二、以后各期內部債權債務的抵銷

以后各期的債權債務的抵銷與首期是一致的，由于壞賬準備在個別報表中體現(xiàn)的是累計數(shù)，而合并報表中的壞賬準備是依據(jù)當期個別財務報表數(shù)據(jù)和上期余額計算填列，按照應收賬款余額的變動情況具體可以分為三種情況：應收賬款余額不變、應收賬款余額增加、應收賬款余額減少，根據(jù)不同的情況合并工作底稿中分兩步進行會計處理：抵銷上期壞賬準備，抵銷當期壞賬準備。

（一）抵銷上期壞賬準備

由于合并財務報表依據(jù)當期個別報表匯總填列，因此對于上期的壞賬準備在會計處理過程中應調整本期的未分配利潤--年初數(shù)，會計處理分錄：

借：壞賬準備

貸：未分配利潤——年初數(shù)

（二）本期計提的壞賬準備的抵銷

1.當本期末應收賬款的金額與上一期應收賬款的金額一致，也就是應收賬款總額沒有發(fā)生變化的情況下本期的個別報表中沒有計提新的壞賬準備，也沒有沖銷壞賬準備，此時在編制合并報表過程中只需要把上期計提的壞賬準備抵銷掉就可以了：

抵銷債權債務：借：應收賬款

貸：應付賬款

抵銷上期壞賬：借：壞賬準備

貸：未分配利潤--年初

2.當本期的應收賬款金額大于上期應收賬款的金額時，在個別報表中對增加的應收賬款按照一定的比例計提新的壞賬準備，在編制合并報表時需要將上期的壞賬準備以及本期新計提的壞賬準備同時抵銷：

抵銷債權債務：借：應收賬款

貸：應付賬款

抵銷上期壞賬準備：借：壞賬準備

貸：未分配利潤--年初

抵銷本期壞賬準備：借：壞賬準備

貸：信用減值損失

本期內部應收賬款余額與上期相比減少時，個別財務報表中本年度壞賬準備總額減少，沖銷了一部分壞賬準備，在編制合并財務報表時應抵銷上年度的壞賬同時將本年度個別報表中沖銷的壞賬準備進行抵銷：

抵銷債權債務：借：應收賬款

貸：應付賬款

抵銷上期壞賬準備：借：壞賬準備

貸：未分配利潤--年初

抵銷本期壞賬準備：借：信用減值損失

貸：壞賬準備

企業(yè)內部債權債務的抵銷總體就分為以上幾種情況，不同情況下會計處理方式不同，但總體上的思路是一致的，理解的要點在于個別報表及合并報表的區(qū)別，合并報表的編制過程。

參考文獻：

[1]陳玲.同一控制與非同一控制下控股合并會計處理差異分析[J].中外企業(yè)家，2016（9Z）：62-63

[2]王婧.集團內部交易會計處理研究[J].會計與審計，2015（20）

作者簡介：

車俊文（1986.11-），女，山東德州人，碩士研究生，講師，教師，研究方向：會計。

周生合（1986.3-），男，山東臨沂人，碩士研究生，工程師，研究方向：工程管理。

薛德祿（1996.6-），女，山東濟南人，學生。