[摘要]完善中央銀行治理，改善風(fēng)險控制管理，提高宏觀調(diào)控水平，是當(dāng)前中央銀行面臨的一項重大任務(wù)。本文構(gòu)建了一套風(fēng)險導(dǎo)向型內(nèi)部審計模式，從中央銀行履職目標(biāo)出發(fā)，梳理職能和業(yè)務(wù)風(fēng)險，形成風(fēng)險評估數(shù)據(jù)庫，并強(qiáng)化其審計業(yè)務(wù)指導(dǎo)作用，進(jìn)一步拓展內(nèi)部審計確認(rèn)和咨詢職能，以此制定審計規(guī)劃、開展審計立項和實施現(xiàn)場審計。

[關(guān)鍵詞]中央銀行 風(fēng)險導(dǎo)向 內(nèi)部審計 模式

一、引言：合規(guī)性內(nèi)部審計面臨發(fā)展瓶頸

一是內(nèi)審工作以賬項查錯和制度合規(guī)為主要工作理念，審計檢查主要停留于事后監(jiān)督階段，導(dǎo)致發(fā)現(xiàn)的問題基本集中于操作層面和程序性事項，且各類問題具有普遍性和反復(fù)性。

二是審計配套機(jī)制不完善，審計成果運(yùn)用的渠道狹窄，大量的信息和成果得不到充分運(yùn)用，導(dǎo)致審計主要停留于發(fā)現(xiàn)問題層面，審計整改不充分、不徹底，難以從根本上改善業(yè)務(wù)管理，屢審屢犯、前審后犯等現(xiàn)象普遍存在，審計建設(shè)性功能未得到充分有效發(fā)揮。

三是以監(jiān)督和評價為主要工作方式的內(nèi)部審計，明確區(qū)分審計發(fā)現(xiàn)問題責(zé)任主體，進(jìn)一步強(qiáng)化了監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系，引起審計雙方情緒對立，難以調(diào)動被審計單位參與審計或管理的積極性，不利于營造良好、和諧的內(nèi)部審計環(huán)境，制約了審計效果的發(fā)揮。

此外，在全覆蓋審計要求下，有限的審計資源與繁重的審計任務(wù)矛盾加劇，影響了審計工作質(zhì)效。因此，如何推動內(nèi)部審計變革，克服目前工作弊端，最大限度發(fā)揮審計作用，使其在央行治理和內(nèi)部控制中發(fā)揮更大作用，成為當(dāng)前重點研究的問題。

二、發(fā)展路徑：風(fēng)險管理、內(nèi)部控制的融入

中央銀行內(nèi)部審計必須變革思維理念和工作角色，主動融合風(fēng)險管理、內(nèi)部控制、央行治理，建立風(fēng)險、控制、監(jiān)督、治理集中統(tǒng)一的管理體系，推動傳統(tǒng)的“為管理進(jìn)行審計”向“對管理進(jìn)行審計”轉(zhuǎn)變，由管理者“耳目”變?yōu)榻M織治理“守門員”。一方面，立足央行履職目標(biāo)，通過風(fēng)險評估了解內(nèi)部控制設(shè)計和實施，獲取不同單位、不同職能、不同業(yè)務(wù)風(fēng)險的管理情況，以此引導(dǎo)審計立項和審計實施，進(jìn)一步提升審計前瞻性和針對性；另一方面，站在央行治理的高度，關(guān)注內(nèi)外部影響因素和央行目標(biāo)實現(xiàn)，促使審計視角前移，推動從源頭和深層次解決問題，有效杜絕屢審屢犯現(xiàn)象，同時區(qū)分風(fēng)險輕重緩急，協(xié)調(diào)分配審計資源，提高審計效率效果。

將風(fēng)險管理和內(nèi)部控制融入內(nèi)部審計具備一定的現(xiàn)實基礎(chǔ)和較強(qiáng)的可行性。2006年，《人民銀行分支機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制指引》實施，其中風(fēng)險評估、內(nèi)部控制審計成為內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)的重要內(nèi)容。按照該指引，各分支機(jī)構(gòu)根據(jù)實際，通過成立內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組、工作小組或風(fēng)險防控委員會等相關(guān)組織機(jī)構(gòu)，制定《內(nèi)部控制實施辦法》《風(fēng)險防控指引》等，加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)和實施。在此決策部署下，風(fēng)險評估研究探索、內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)等工作開展得如火如荼。2011年，我國中央銀行開始開展以現(xiàn)代內(nèi)部審計為目標(biāo)的內(nèi)審轉(zhuǎn)型與發(fā)展活動，經(jīng)過多年的理論研究和實踐探索，已形成一系列成果。如明確了中央銀行主要風(fēng)險種類和特征；分類梳理中央銀行職能和業(yè)務(wù)，形成了分行層面24個職能、96個業(yè)務(wù)領(lǐng)域、887個事件的對象清單庫；采取模糊評價法、德爾菲專家法、凈風(fēng)險評估法、風(fēng)險坐標(biāo)法等多種評估方法，探索開展風(fēng)險評估。

三、構(gòu)建框架：風(fēng)險導(dǎo)向型內(nèi)部審計模式

（一）構(gòu)建思路

基于風(fēng)險管理的內(nèi)部審計模式，以央行履職目標(biāo)為基礎(chǔ)，充分考慮內(nèi)外部影響因素，進(jìn)行風(fēng)險識別與評估，形成風(fēng)險基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫。在此基礎(chǔ)上，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的確認(rèn)與咨詢職能，揭示風(fēng)險識別漏洞和管理控制缺陷，并強(qiáng)化領(lǐng)導(dǎo)、協(xié)調(diào)、建議角色或職能，推動完善風(fēng)險管理，促進(jìn)履職目標(biāo)實現(xiàn)和中央銀行完善治理。工作思路如圖1所示。

該模式具有以下特征：首先，審計出發(fā)點是影響中央銀行履職目標(biāo)實現(xiàn)的內(nèi)外部各類風(fēng)險。與傳統(tǒng)內(nèi)部審計關(guān)注預(yù)算財務(wù)和業(yè)務(wù)事項是否符合制度要求相區(qū)別的是，本模式將中央銀行履職中所面臨的各類風(fēng)險作為審計對象，關(guān)注風(fēng)險識別與風(fēng)險應(yīng)對，評價風(fēng)險識別的全面性、充分性與風(fēng)險應(yīng)對的適當(dāng)性、有效性。其次，審計重點是確認(rèn)關(guān)鍵性風(fēng)險與測試風(fēng)險管理方法。與傳統(tǒng)內(nèi)部審計關(guān)注業(yè)務(wù)控制相比，本模式從中央銀行職能、目標(biāo)和完善治理的高度出發(fā)，將分析、確認(rèn)、揭示重要和關(guān)鍵性風(fēng)險作為審計重點，以促進(jìn)改善風(fēng)險管理和治理程序，同時保留對控制過程和效果的監(jiān)督評價，提升審計層次，推動內(nèi)部審計實現(xiàn)央行價值增值。再次，審計具體目標(biāo)是審查各層面是否充分識別所有風(fēng)險，并評價控制系統(tǒng)是否有效將風(fēng)險降至可承受范圍，以向黨委、行領(lǐng)導(dǎo)提供風(fēng)險管理的保證。最后，審計路徑具有特殊性。傳統(tǒng)內(nèi)部審計的路徑是根據(jù)各類政策或業(yè)務(wù)管理制度規(guī)定，明確控制要求，通過開展審計檢查，發(fā)現(xiàn)控制薄弱環(huán)節(jié)和管理漏洞，提出管理建議，即政策或制度規(guī)定→明確控制要求→審計對照檢查→確認(rèn)控制缺陷和執(zhí)行漏洞→提出改進(jìn)建議。而在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较拢却_定央行總體職能與目標(biāo)，細(xì)分為若干履職目標(biāo)，再分析目標(biāo)，實現(xiàn)內(nèi)外部影響因素，評估風(fēng)險，據(jù)此進(jìn)行審計規(guī)劃和立項計劃，進(jìn)而通過具體審計，發(fā)現(xiàn)風(fēng)險識別和管理缺陷，提出風(fēng)險管理的對策建議，即職能與目標(biāo)→分析內(nèi)外部影響因素→確定和評估風(fēng)險→審計立項和具體審計→揭示風(fēng)險管理缺陷→提出改進(jìn)建議。以上區(qū)別也體現(xiàn)出對風(fēng)險理解和運(yùn)用上的差別：傳統(tǒng)審計關(guān)注制度控制風(fēng)險，審計評價側(cè)重控制充分性、健全性和遵循執(zhí)行的有效性；新模式下關(guān)注中央銀行履職目標(biāo)風(fēng)險，側(cè)重風(fēng)險識別的充分性和管理控制的有效性。

（二）審計流程

本模式具體劃分為三個階段，分別為風(fēng)險識別與評估、審計計劃編制、審計實施與報告。

1.風(fēng)險識別與評估。圍繞中央銀行履職目標(biāo)，運(yùn)用流程圖分析法、SWOT分析法、實地查驗法、交流訪談法等方法，分析內(nèi)外部影響因素，全面識別各類風(fēng)險，在此基礎(chǔ)上分析評估風(fēng)險，形成風(fēng)險評估數(shù)據(jù)庫。該階段主要明確以下內(nèi)容：

（1）風(fēng)險類別。參照主要發(fā)達(dá)國家中央銀行審計實務(wù)，將風(fēng)險類型分為法律風(fēng)險、操作風(fēng)險、聲譽(yù)風(fēng)險、信用風(fēng)險、市場風(fēng)險和流動性風(fēng)險。在明確風(fēng)險內(nèi)容和事項基礎(chǔ)上，建立與之對應(yīng)的歸口管理部門，如表1所示。

（2）評估標(biāo)準(zhǔn)。從財務(wù)和非財務(wù)兩個維度建立風(fēng)險影響程度評判標(biāo)準(zhǔn)，梳理有歷史業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和無歷史業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，區(qū)分風(fēng)險發(fā)生概率，兩者均以5分值劃分等級，如表2、表3所示。

（3）風(fēng)險計量模型。使用剩余風(fēng)險模型，既考慮風(fēng)險的固有屬性，又關(guān)注管理控制措施的適當(dāng)性和有效性，得出剩余風(fēng)險作為評估結(jié)果，如圖2所示。通過業(yè)務(wù)實踐、經(jīng)驗判斷、調(diào)查分析、模型預(yù)測及專家意見等方式方法，對風(fēng)險事件影響程度和發(fā)生概率進(jìn)行評估，得出固有風(fēng)險。綜合審計巡視檢查結(jié)果（內(nèi)部監(jiān)督類）、各類總結(jié)考核（業(yè)績考核類）、整改情況（整改類）以及結(jié)合調(diào)查訪談結(jié)果等，對控制的有效性進(jìn)行評價，如表4所示。

（4）評估結(jié)果。與風(fēng)險相關(guān)的控制活動主要影響風(fēng)險發(fā)生概率，對風(fēng)險本身的損失影響并不大（董大勝，韓勝梅，2010），由此基于5分值法，從影響程度和發(fā)生概率兩個維度建立風(fēng)險評估量化矩陣，如圖3所示，其中A區(qū)域風(fēng)險影響程度大或發(fā)生可能性大，對其監(jiān)督管理的要求最為迫切，必須優(yōu)先進(jìn)行審計立項，深入開展重點審查；B區(qū)域處于中等風(fēng)險狀況；C區(qū)域風(fēng)險較小。作為審計立項和具體實施的重要依據(jù)，同時形成風(fēng)險事件記錄列表，如表5所示。

2.審計計劃編制。風(fēng)險評估形成了全面的風(fēng)險數(shù)據(jù)庫。圖3綜合考慮了風(fēng)險影響程度和發(fā)生的可能性，將所有風(fēng)險歸為A、B、C三個區(qū)域。但受審計資源與其他監(jiān)管項目重疊等影響，無法且沒必要對所有風(fēng)險領(lǐng)域或事項開展審計。因此，將以下方面進(jìn)行風(fēng)險過濾，將部分風(fēng)險剔除：一是承受能力范圍內(nèi)的風(fēng)險；二是程度極低或較低的風(fēng)險；三是已納入其他監(jiān)督檢查計劃的風(fēng)險，避免重復(fù)監(jiān)督造成資源浪費；四是遵循黨對內(nèi)審工作領(lǐng)導(dǎo)的要求，征求黨委管理意見，對部分風(fēng)險暫不需要關(guān)注。由于內(nèi)外部影響因素不斷變動，風(fēng)險影響程度和發(fā)生概率也并非一成不變，風(fēng)險評估結(jié)果必須持續(xù)動態(tài)調(diào)整，審計計劃也隨之調(diào)整更新。另外，審計計劃不僅要考慮審計范圍，而且必須考慮審計頻率。某項發(fā)生概率較高的風(fēng)險，可能需要進(jìn)行連續(xù)審計。某項發(fā)生概率不高但損失較大的風(fēng)險，可能以幾年為周期開展審計。此外，對于不納入審計計劃的風(fēng)險，內(nèi)審部門應(yīng)積極發(fā)揮審計咨詢職能，提醒關(guān)注和改進(jìn)管理。審計立項程序如圖4所示。

3.審計實施與報告。內(nèi)審部門根據(jù)審計計劃安排審計資源，制訂審計方案，明確具體審計時間、內(nèi)容及重點、人員及任務(wù)分配、抽樣比例等，既要全面覆蓋，又要突出重點，有的放矢，有針對性實施。對高風(fēng)險職能或業(yè)務(wù)領(lǐng)域，將更多、更優(yōu)質(zhì)的審計資源向其傾斜，審計方式為全面檢查而不是抽查。與之對應(yīng)的是，對風(fēng)險較低的職能或業(yè)務(wù)，匹配較少的審計資源，實施抽樣審計。另外，風(fēng)險管理是一項全行性工作，涉及各個層面。作為決策層對風(fēng)險管理戰(zhàn)略反映的中央銀行治理，以及管理層對風(fēng)險管理戰(zhàn)術(shù)反映的內(nèi)部控制，內(nèi)部審計通過測試必須對其作出反映，以確認(rèn)內(nèi)部控制健全和風(fēng)險管理有效。相應(yīng)地，審計必須覆蓋央行治理、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理。

（1）央行治理。戰(zhàn)略層次的風(fēng)險主要通過建立完善治理結(jié)構(gòu)進(jìn)行管理應(yīng)對。因此，內(nèi)部審計應(yīng)著重關(guān)注治理環(huán)境、治理流程和治理程序三個方面，評價央行治理文化、政策制度和組織結(jié)構(gòu)框架是否健全，治理流程設(shè)計是否合理，與治理環(huán)境是否匹配，包括權(quán)力制衡、決策公開在內(nèi)的治理活動落實是否有效等。

（2）內(nèi)部控制。戰(zhàn)術(shù)層面的風(fēng)險主要通過健全內(nèi)部控制進(jìn)行管理。因此，內(nèi)部審計必須審查控制系統(tǒng)是否完善、運(yùn)行是否有效，評價其在識別、評估、管理風(fēng)險方面是否科學(xué)與恰當(dāng)。具體來說，通過三個方面進(jìn)行：一是測試控制覆蓋是否全面、控制設(shè)計有無缺陷，評價內(nèi)部控制健全性與科學(xué)合理性；二是測試控制手段是否適應(yīng)外部環(huán)境變化和單位實際情況，評價其科學(xué)性和適用性；三是檢查控制運(yùn)行情況并與控制目標(biāo)建立關(guān)聯(lián)，評價其控制效果是否實現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)，評判其有效性。

（3）風(fēng)險管理。內(nèi)部審計除對治理層面和業(yè)務(wù)控制層面進(jìn)行監(jiān)督和評價外，還必須強(qiáng)化其在風(fēng)險管理中的第三道防線職責(zé)，即對中央銀行風(fēng)險管理情況進(jìn)行監(jiān)督，以促進(jìn)完善風(fēng)險應(yīng)對。審查風(fēng)險識別是否全面充分、風(fēng)險評估是否科學(xué)合理、風(fēng)險防控措施是否恰當(dāng)有效，并針對問題和缺陷提出改進(jìn)建議。

（4）審計報告。風(fēng)險導(dǎo)向型內(nèi)部審計模式不僅將風(fēng)險作為管理軸心，而且將改進(jìn)風(fēng)險管理作為終極目標(biāo)。因此，審計項目完成后，必須針對風(fēng)險管理編寫審計報告，評價風(fēng)險整體管理狀況，反映風(fēng)險在各職能和業(yè)務(wù)中的分布態(tài)勢，分析風(fēng)險產(chǎn)生原因及管理控制缺陷，提出有針對性、可操作性和富有建設(shè)性的審計建議。審計結(jié)果要及時報送具有相應(yīng)權(quán)限并能采取足夠措施的行領(lǐng)導(dǎo)或部門管理層。另外，審計報告完成不代表審計過程的終結(jié)，必須加強(qiáng)審計整改跟蹤，督促落實審計意見建議，必要時通過開展后續(xù)審計，確保風(fēng)險缺陷能夠得到及時恰當(dāng)?shù)募m正。

（三）配套機(jī)制

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺鱾€階段匯集了豐富的風(fēng)險信息和審計信息，內(nèi)審部門必須建立完善相關(guān)配套機(jī)制，暢通運(yùn)用渠道，才能提高審計效果，更好地促進(jìn)風(fēng)險管理。

建立橫向溝通磋商機(jī)制。一是內(nèi)審部門主動加強(qiáng)與業(yè)務(wù)部門進(jìn)行審前、審中、審后溝通，通過對風(fēng)險問題的探討，提升審計建議的合理性和可操作性，達(dá)成監(jiān)督和管理共識。二是加強(qiáng)與相關(guān)監(jiān)督部門的協(xié)商，建立監(jiān)督聯(lián)席會議制度，通報風(fēng)險評估情況，分享監(jiān)督計劃與共享成果，形成監(jiān)管合力，提升管理效果。

深化審計綜合分析，提升審計成果價值。組織開展審計發(fā)現(xiàn)問題的綜合分析工作，形成內(nèi)部審計情況綜合分析，匯總分析審計發(fā)現(xiàn)的問題，深度挖掘轉(zhuǎn)型工作成果。針對傾向性、典型性和普遍性問題及潛在風(fēng)險進(jìn)行梳理，按照操作風(fēng)險、聲譽(yù)風(fēng)險、資金風(fēng)險等進(jìn)行歸類，找出系統(tǒng)風(fēng)險易發(fā)、多發(fā)的領(lǐng)域和風(fēng)險類型，深入分析問題產(chǎn)生的根源，提出改進(jìn)建議，形成風(fēng)險提示，向本行黨委匯報，發(fā)揮服務(wù)領(lǐng)導(dǎo)決策的參謀作用。

采取多方激勵措施，實現(xiàn)“一果多用”。一是將風(fēng)險管理成果運(yùn)用效果作為優(yōu)秀內(nèi)審項目、優(yōu)秀審計案例評選和對下級行內(nèi)審部門業(yè)績考核的重要依據(jù)。二是在本級行內(nèi)部事務(wù)管理中，將各部門內(nèi)審成果運(yùn)用情況作為部門績效考核的參考依據(jù)。三是建立健全與紀(jì)檢監(jiān)察、組織人事、會計財務(wù)、辦公室等部門的信息共享機(jī)制，將風(fēng)險管理結(jié)果作為干部考核、財務(wù)經(jīng)費考核、目標(biāo)管理考核的重要依據(jù)。

四、結(jié)語：研究價值及改進(jìn)方向

本文構(gòu)建了風(fēng)險導(dǎo)向型內(nèi)部審計模式，體現(xiàn)了較好的成果價值。一是以評估模型和風(fēng)險事件清單為依托，實現(xiàn)了對中央銀行履職風(fēng)險的清單化、數(shù)量化、信息化管理。二是以風(fēng)險為導(dǎo)向配置審計資源，提升了內(nèi)審工作的效率和針對性。三是以風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫗榍腥朦c，推動了全面風(fēng)險管理理念在基層央行的貫徹和實踐。

風(fēng)險導(dǎo)向型內(nèi)部審計模式研究是一項長期工作，建立的風(fēng)險影響程度和發(fā)生概率判斷標(biāo)準(zhǔn)存在一定局限性，必須根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)展不斷補(bǔ)充完善。控制有效性判斷也存在一定的主觀性，必須在今后的研究中不斷完善。另外，風(fēng)險計量模型還需在更多實踐中加以檢驗，審計配套機(jī)制必須不斷創(chuàng)新拓展。

（作者單位：中國人民銀行廣州分行，郵政

編碼：510000，電子郵箱：15989002084@163.com，

課題組成員：繆鐵文 劉舉達(dá) 范良軍 顏雄兵 鐘傲霜 蔡麗玲 劉嘉穎 趙濱）

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