摘 要：受?chē)?guó)家相關(guān)部門(mén)的重視及政策的扶持，我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所近年來(lái)不斷發(fā)展壯大，一些內(nèi)資事務(wù)所在業(yè)務(wù)體量上已超越國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所。然而隨著體量的擴(kuò)大，其審計(jì)質(zhì)量卻缺乏保障。近年來(lái)內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所因?qū)徲?jì)質(zhì)量被處罰的情況不斷增加，有的甚至被處以暫停證券承接資格這樣的嚴(yán)重懲罰，本文梳理近年大型內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所暴露出問(wèn)題的共性，分析其原因，為內(nèi)資事務(wù)所發(fā)展提出建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所；審計(jì)質(zhì)量；分所管理

一、大型內(nèi)資事務(wù)所頻遭處罰

證監(jiān)會(huì)于2018年4月20日發(fā)布了《2017年度審計(jì)與評(píng)估機(jī)構(gòu)檢查處理情況》。《情況》對(duì)10家內(nèi)資審計(jì)機(jī)構(gòu)和53人次注冊(cè)會(huì)計(jì)師、9家評(píng)估機(jī)構(gòu)及20人次資產(chǎn)評(píng)估師分別采取了監(jiān)管談話、出具警示函、責(zé)令改正等行政監(jiān)管措施并記入誠(chéng)信檔案；另外，還針對(duì)出現(xiàn)的問(wèn)題將部分審計(jì)、評(píng)估機(jī)構(gòu)的違法違規(guī)行為移交稽查處理。在2017年一年內(nèi)證監(jiān)會(huì)對(duì)包括對(duì)大華、瑞華、立信在內(nèi)知名內(nèi)資事務(wù)所行政罰款已超3100萬(wàn)。

監(jiān)管部門(mén)的處罰還影響了內(nèi)資事務(wù)所的業(yè)務(wù)開(kāi)展。2018年4月23日，證監(jiān)會(huì)實(shí)施的138號(hào)令《關(guān)于修改<中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)行政許可實(shí)施程序規(guī)定>的決定》擴(kuò)大了暫停業(yè)務(wù)受理范圍。因?yàn)檫`法調(diào)查尚未結(jié)案，修改后的《決定》暫停了立信、瑞華、眾華、興華、致同、大華共6家內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所的IPO首發(fā)或再融資業(yè)務(wù)。內(nèi)資事務(wù)所近期以來(lái)被頻繁處罰，是過(guò)去執(zhí)業(yè)質(zhì)量的一個(gè)縮影；也折射出目前資本市場(chǎng)的亂象。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)意見(jiàn)是了解被審計(jì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的重要渠道，內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所頻繁因?yàn)閷徲?jì)業(yè)務(wù)被行政處罰同樣也會(huì)影響被審計(jì)企業(yè)的股價(jià)估值。事務(wù)所被處罰，一般對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)也會(huì)產(chǎn)生重大影響。

頻遭處罰不僅影響了內(nèi)資事務(wù)所的業(yè)務(wù)開(kāi)展、也打擊了內(nèi)資事務(wù)所的聲譽(yù)。市場(chǎng)偏好聲譽(yù)更好的事務(wù)所，聲譽(yù)受損的事務(wù)所會(huì)缺乏競(jìng)爭(zhēng)力，而高聲譽(yù)來(lái)自于高水平的審計(jì)質(zhì)量。由此來(lái)看，內(nèi)資事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的重要性不言而喻。

二、內(nèi)資事務(wù)所現(xiàn)存問(wèn)題分析

（1）業(yè)務(wù)擴(kuò)張過(guò)快，重量不重質(zhì)

從審計(jì)機(jī)構(gòu)服務(wù)數(shù)量進(jìn)行比較，2017年全年本土“八大”的業(yè)務(wù)承接量要明顯大于國(guó)際“四大”。以A股上市的3526家企業(yè)為例。2017年整年，立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所以服務(wù)579家公司占比16%的份額牢牢占據(jù)國(guó)內(nèi)服務(wù)數(shù)量榜首，相比去年增加34家。天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所及瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所位列第二第三，業(yè)務(wù)量分別為397家和339家，占比分別為11%以及10%。相比較之下國(guó)際“四大”沒(méi)有一家年報(bào)服務(wù)量超過(guò)70家，最多的為普華永道2017年全年服務(wù)68家，最少畢馬威僅服務(wù)28家。

而根據(jù)前文所述證監(jiān)會(huì)對(duì)內(nèi)資事務(wù)所采取的調(diào)查、行政處罰情況來(lái)看，業(yè)務(wù)快速擴(kuò)張的內(nèi)資事務(wù)所在審計(jì)質(zhì)量上還存在較大問(wèn)題。由此看來(lái)，內(nèi)資事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)與審計(jì)質(zhì)量的選擇上更加偏向于業(yè)務(wù)的擴(kuò)張而非審計(jì)質(zhì)量的提高。

（2）內(nèi)資事務(wù)所合并對(duì)提高管理和業(yè)務(wù)能力不明顯

內(nèi)資事務(wù)所近年來(lái)業(yè)務(wù)規(guī)模迅速擴(kuò)大，和同時(shí)在進(jìn)行的事務(wù)所合并有著莫大聯(lián)系，國(guó)內(nèi)排名靠前大型事務(wù)所天健就是典型例子。天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所由浙江天健東方與湖南開(kāi)元信德合并而來(lái)，而浙江天健東方則是由浙江天健和浙江東方合并而來(lái)。如同天健這樣的大型內(nèi)資事務(wù)所都是遵循這樣的合并道路發(fā)展而來(lái)的。

事務(wù)所之所以開(kāi)始頻繁合并，是因?yàn)樽C監(jiān)會(huì)在2012年發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事H股企業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)試點(diǎn)工作方案》?！斗桨浮返陌l(fā)布讓內(nèi)資事務(wù)所獲得了進(jìn)入了H股上市公司審計(jì)市場(chǎng)的資格，卻也規(guī)定了準(zhǔn)入條件，如收入要求、會(huì)計(jì)師人數(shù)等硬性指標(biāo)?！斗桨浮返囊笈c機(jī)遇讓內(nèi)資事務(wù)所紛紛走上合并的道路。就合并的效果來(lái)看是顯而易見(jiàn)的，在瑞華在2012年完成合并之后，便以28.6億元的收入超越了安永及畢馬威，排在當(dāng)年第三。這也標(biāo)志著國(guó)際“四大”長(zhǎng)期占據(jù)國(guó)內(nèi)H股市場(chǎng)審計(jì)業(yè)務(wù)壟斷局面被打破。

2012年當(dāng)年，瑞華完成合并之際，便坐擁28.6億元的收入，超越安永及畢馬威，首次擠入四強(qiáng)，位列第三。這也標(biāo)志著國(guó)際“四大”長(zhǎng)期占據(jù)國(guó)內(nèi)H股市場(chǎng)審計(jì)業(yè)務(wù)的壟斷局面被打破。

內(nèi)資事務(wù)所合并打破了四大的壟斷局面，這無(wú)疑對(duì)我國(guó)審計(jì)行業(yè)發(fā)展是一利好消息。但是內(nèi)資所的合并更多的推動(dòng)來(lái)源于行政性《方案》的要求，而非市場(chǎng)行為。這造成內(nèi)資所的合并更像是一種松散的加盟，而非整合審計(jì)資源。最為直觀的便是內(nèi)資事務(wù)所在跨地區(qū)的審計(jì)業(yè)務(wù)上競(jìng)爭(zhēng)力相比四大仍舊難以望其項(xiàng)背。

（3）惡性競(jìng)爭(zhēng)造成價(jià)格與質(zhì)量進(jìn)入惡性循環(huán)

盡管在業(yè)務(wù)量上內(nèi)資事務(wù)所遠(yuǎn)超國(guó)際“四大”，但在體量、質(zhì)量、流程方面。內(nèi)資事務(wù)所相比國(guó)際“四大”還有待提高。從市場(chǎng)反饋來(lái)看，在AH股同時(shí)上市的企業(yè)在審計(jì)上往往都選擇了國(guó)際“四大”。

據(jù)統(tǒng)計(jì)，在2017年審計(jì)費(fèi)用最高的10家AH股上市企業(yè)，包括四大國(guó)有銀行、中國(guó)平安、中國(guó)人壽等。其中A股審計(jì)費(fèi)用最高的中國(guó)銀行（601988.SH）達(dá)到了2.15億元，由安永華明承接審計(jì)服務(wù)。此外，建設(shè)銀行（601939.SH）、工商銀行（601938.SH）以及農(nóng)業(yè)銀行（601288.SH）的審計(jì)費(fèi)用也都在1億元以上。建行和農(nóng)行由普華永道完成審計(jì)服務(wù)，工商銀行由畢馬威完成服務(wù)。

國(guó)際“四大”在頭部客戶上的強(qiáng)大競(jìng)爭(zhēng)力支撐起了豐厚的審計(jì)收費(fèi)。也讓“四大”不需要再去和“八大”一起競(jìng)爭(zhēng)訂單。而八大在競(jìng)爭(zhēng)上則走向了壓低價(jià)格爭(zhēng)搶客戶的惡性競(jìng)爭(zhēng)之中。以2017年會(huì)計(jì)師事務(wù)所的平均收費(fèi)為例。統(tǒng)計(jì)顯示，內(nèi)資事務(wù)所榜首的立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所在2017年出具579家上市公司年報(bào)，平均每次審計(jì)費(fèi)用為119萬(wàn)元；而服務(wù)客戶數(shù)量第二與第三的瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所和天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所，平均每單審計(jì)費(fèi)用分別為113萬(wàn)元以及119萬(wàn)元。相比內(nèi)資事務(wù)所，國(guó)際“四大”的平均審計(jì)收費(fèi)要高幾倍甚至屬實(shí)倍。其中收費(fèi)最高的為畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所，每單平均審計(jì)費(fèi)用高達(dá)1335萬(wàn)元，隨后的普華永道和安永華明的每單平均收費(fèi)分別為1191萬(wàn)元和806萬(wàn)元。德勤華永雖然排在最后，每單平均費(fèi)用也在462萬(wàn)元。

相比四大的高收費(fèi)，八大的收費(fèi)均價(jià)明顯偏低了一個(gè)量級(jí)。在如此價(jià)格區(qū)間之下想要追上國(guó)際“四大”的審計(jì)質(zhì)量是十分困難的。

三、建議與啟示

（1）建立以質(zhì)量為根本的事務(wù)所文化

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)起對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。通過(guò)自身的行動(dòng)帶領(lǐng)大家重視質(zhì)量控制，通過(guò)明確各管理層職責(zé)使得這種企業(yè)文化可以自上而下傳達(dá)下去。杜絕重業(yè)務(wù)不重質(zhì)量的不當(dāng)風(fēng)氣，加大業(yè)務(wù)質(zhì)量在績(jī)效考核、職位晉升中的比重。此外事務(wù)所還應(yīng)當(dāng)在質(zhì)量控制制度的執(zhí)行和執(zhí)行方面提高重視，加大投入，使質(zhì)量控制的重要性落到實(shí)處。

（2）加強(qiáng)對(duì)業(yè)務(wù)執(zhí)行的監(jiān)督

首先，在業(yè)務(wù)承接階段，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分級(jí)制度，根據(jù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)水平的高低，合理選擇由總所或分所執(zhí)行業(yè)務(wù)，在總所分所之間分配業(yè)務(wù)之后，由合伙人按照業(yè)務(wù)類(lèi)型、工作量等選擇恰當(dāng)?shù)膱?zhí)業(yè)人員組成審計(jì)組進(jìn)行審計(jì)。其次，對(duì)于事務(wù)所制定的各項(xiàng)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和專(zhuān)家咨詢審計(jì)團(tuán)隊(duì)要充分利用。合伙人要監(jiān)督審計(jì)組按照這些執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和問(wèn)題的解決方案，使事務(wù)所的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)能夠傳遞到基層執(zhí)業(yè)面上。

（3）加強(qiáng)對(duì)分所的管控

首先，總所應(yīng)當(dāng)每年對(duì)各個(gè)分所的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行檢查。然后將這些情況和總所多分所的業(yè)務(wù)授權(quán)，利益分配相結(jié)合。此外對(duì)于高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目可以適當(dāng)選擇委派現(xiàn)場(chǎng)督導(dǎo)代替總所進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)督。其次，在分所對(duì)其他事務(wù)所從業(yè)人員和業(yè)務(wù)的吸收和合并，總所應(yīng)當(dāng)對(duì)其他事務(wù)所進(jìn)行充分的調(diào)查，提高準(zhǔn)入門(mén)檻，對(duì)其原業(yè)務(wù)進(jìn)行嚴(yán)格的遴選，防止低審計(jì)質(zhì)量在事務(wù)所內(nèi)的傳播。

（4）重視人力資源建設(shè)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所一大特點(diǎn)就是人力成本是其最大的成本、人力資源也是其最大的財(cái)產(chǎn)。事務(wù)所應(yīng)該重視對(duì)從業(yè)人員綜合素質(zhì)的培養(yǎng)。事務(wù)所應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)職工的職業(yè)培訓(xùn)，針對(duì)不同的職工制定不同的培訓(xùn)內(nèi)容，如對(duì)新入職員工應(yīng)當(dāng)通過(guò)授課等方式向其灌輸審計(jì)實(shí)務(wù)、基本審計(jì)程序的知識(shí)。

作者簡(jiǎn)介：汪劉陽(yáng)（1995——），男，湖北武漢人，湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院，碩士研究生，研究方向：CPA審計(jì)。