(杭州電子科技大學 浙江 杭州 310018)

2018年4月，海南椰島(集團)股份有限公司作為保健酒行業(yè)的佼佼者收到了中審眾環(huán)會計師事務所出具的帶有否定意見的2017年度內(nèi)控審計報告，將其推向行業(yè)內(nèi)的風口浪尖。是什么導致注冊會計師出具這份否定意見報告？海南椰島的內(nèi)控為何失效？又會對背后的各利益關(guān)聯(lián)方產(chǎn)生何種影響？下面將對這些問題進行分析。

一、文獻回顧

在正式報告披露時期之前，投資者往往關(guān)注上市企業(yè)發(fā)出的各種市場信號，戴德明等(2005)實證研究表明上市公司所披露的預測盈余信息具有顯著的信息含量,能夠我國證券市場和投資者投資決策中起到十分重要的作用。kinney和colins(2007)通過研究發(fā)現(xiàn)主動披露內(nèi)部控制缺陷的公司比沒有主動披露內(nèi)部控制缺陷的公司的經(jīng)營風險更大。周紅梅(2015)研究發(fā)現(xiàn)自愿進行內(nèi)部控制審計的公司更加注重內(nèi)部控制流程的建設(shè)，其財務報表審計意見越容易被出具標準財務報表審計意見。呂愛軍(2017)發(fā)現(xiàn)非標準內(nèi)部控制審計意見對非標準財務報表審計意見顯著正影響，未披露內(nèi)部控制審計意見和非標準財務報表審計意見之間具有正相關(guān)關(guān)系。

二、案例公司簡介

海南椰島(集團)股份有限公司(600238)(以下簡稱“海南椰島”)成立于1993年3月27日，原名海南椰島股份有限公司。1999年9月8日，經(jīng)中國證券監(jiān)督管理委員會批準，公司采用“網(wǎng)上定價”方式公開發(fā)行5000萬股。海南椰島是中國保健酒唯一一家上市公司，近年隨著送禮路線在保健酒的禮品及傳統(tǒng)消費市場等新競爭環(huán)境下失效，海南椰島的業(yè)績明顯下滑。自2014年以來，海南椰島扣非凈利潤一直都處于虧損狀態(tài)。鑒于公司2016年度與2017年度經(jīng)審計的凈利潤連續(xù)為負值，從2018年4月26日開始公司股票簡稱將由“海南椰島”變?yōu)椤?ST椰島”。

三、案例公司內(nèi)控非標審計報告涉及缺陷及性質(zhì)分析

根據(jù)上述內(nèi)部控制缺陷標準，海南椰島在2017年非標審計報告中披露了3項財務報告內(nèi)部控制重大缺陷、1項非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷與1項其他事項，其中2項財務報告內(nèi)部控制重大缺陷是注冊會計師給出非標內(nèi)控審計報告的關(guān)鍵：

(一)對重大會計事項判斷存在重大缺陷

2018年3月28日，海南椰島發(fā)布《海南椰島(集團)股份有限公司關(guān)于2017年年度業(yè)績預告更正公告》，對2018年1月31日披露的2017年度業(yè)績預告進行更正。海南椰島在2018年1月份披露的2017年度業(yè)績預盈公告，向股票市場投出了強烈預盈信號，在公告發(fā)布當天股票市場給出了立竿見影的反應。然而，海南椰島在2017年度財務審計報告發(fā)布前夕發(fā)布《關(guān)于2017年年度業(yè)績預告更正公告》(下簡稱2017更正公告)否認預盈提示預虧風險，從“預計盈利2100萬元”陡變?yōu)椤?1.14億元”，引起外界對海南椰島重大會計事項判斷質(zhì)疑。

盈信息本身具有對于緩解當局和投資者信息不對稱的能力，且能夠一定程度上減少年報披露時公司股價的波動。由于2016年度已經(jīng)虧損，面對證監(jiān)會的懲罰機制，海南椰島在預盈信息沒有假設(shè)前提、編制基礎(chǔ)、業(yè)績變化詳情的條件下，對未來業(yè)績作出和實際差距甚遠的披露，是否是想要在年報披露時期穩(wěn)定公司股價？盡管海南椰島面對監(jiān)管機構(gòu)問詢函，將白酒大量退回歸因于公司酒業(yè)營銷團隊的重組和公司戰(zhàn)略臨時調(diào)整，但根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》14號文，企業(yè)對外提供和利用財務信息至少需要關(guān)注的風險包括：提供虛假財務信息，誤導財務報告使用者，造成決策失誤，干擾市場秩序?？梢姡诵袨椴粌H說明公司對于自身財務業(yè)績沒有合理的預判，還反而容易加深企業(yè)與投資者之間信息壁壘，誤導投資者的投資行為。

(二)對部分客戶的授信額度過大

據(jù)2017年報顯示，廣西素清合貿(mào)易有限公司注冊資本為714萬元，截至2017年12月31日，海南椰島應收廣西素清合1292.5萬元，與此同時還應收與海南椰島具有“隱藏”關(guān)聯(lián)關(guān)系的?？阝^源與杭州椰鴻分別為1244.9萬元和285.5萬元，合計高達2823萬元。除了從2017年的白酒銷售退回的客戶關(guān)系中發(fā)現(xiàn)應收賬款前五名都其實和海南椰島實際有著或多或少的關(guān)聯(lián)關(guān)系之外，海南椰島應收廣西素清合的1292.5萬元和應收?？阝^源的1244.9萬元遠超其注冊資本714萬元和50萬元，應收杭州椰鴻的285.5萬元也超過了其注冊資本550萬元的一半?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制應用指引》第9號文件中就指出：客戶信用管理不到位，結(jié)算方式不當，賬款回收不利，可能導致銷售款項不能收回時企業(yè)銷售業(yè)務至少應關(guān)注的風險。海南椰島對的客戶授信額度情況，顯然違反了內(nèi)部控制使用的相關(guān)要求。

四、案例公司內(nèi)控非標審計意見的利益相關(guān)方的反應

從海南椰島2017年度內(nèi)部控制否定意見的審計報告書中可知企業(yè)和注冊會計師分明對內(nèi)部控制負有責任。

(一)否定意見審計報告對中審眾環(huán)會計師事務所的影響

由于近五年來一直又中審眾環(huán)擔任海南椰島的外部審計單位，看似2017年企業(yè)真正暴露出許多問題，但內(nèi)控問題都不是短時間內(nèi)一蹴而就的，審計工作中難免出現(xiàn)的紕漏會如滾雪球般越滾越大，前期未察覺出可能導致后期的重大缺陷，釀成嚴重后果。雖然，內(nèi)部審計有一定局限性，但是審計作為發(fā)現(xiàn)“隱藏風險”的重要工具，沒有發(fā)揮出作用事務所必然承擔一定責任。

(二)否定意見對海南椰島公司的影響

重大的銷售退回、龐大的廣告費、經(jīng)銷公司與母公司盤庚錯節(jié)的關(guān)聯(lián)關(guān)系的披露，給海南椰島形成了3992萬元的龐大應收賬款，對其產(chǎn)品形象和公司聲譽更是產(chǎn)生毀滅性的打擊。2018年公司公布一季報顯示1—3月實現(xiàn)的營收同比下架了7%，歸屬于上市公司股東凈利潤同比下架9.5%。針對上述內(nèi)部控制重大缺陷，海南椰島通過建立完善相關(guān)制度，增大檢查力度等相應措施進行了整改，對經(jīng)銷公司與母公司凌亂的關(guān)聯(lián)關(guān)系進行整治，發(fā)布了部分董監(jiān)高及核心人員增持公司股份計劃的進展公告。

五、總結(jié)

雖然近年來越來越多的會計事務所敢于在內(nèi)部控制審計報告上提出否定意見，披露更多企業(yè)內(nèi)部控制信息，無論是對企業(yè)自身還是投資者都是能在一定程度上規(guī)避風險。但內(nèi)部控制審計意見如何能與財務報表意見形成內(nèi)部的相互貫通輔助，進一步推動《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》落到實處還是仍然值得探究的課題。內(nèi)部控制暴露出的重大缺陷如何追根溯源至財務報告審計過程，真正發(fā)揮整合審計作用，進一步優(yōu)化企業(yè)信息披露機制，提高財務報表抗風險能力，反過來幫助企業(yè)形成一套健康流暢的內(nèi)部控制體系，這應是此案例帶給我們的最終啟示。