李玲

摘要：財政部于2017年3月31日發(fā)布了《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會（2017）7 號），要求在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準則或企業(yè)會計準則編制財務(wù)報告的企業(yè)自2018年1月1日起施行該準則。新金融工具準則的發(fā)布一方面對企業(yè)持有的金融資產(chǎn)的分類帶來影響，另外一方面，對金融資產(chǎn)的后續(xù)計量也產(chǎn)生很大的影響。本文選取已發(fā)布2018年年報的同時在境內(nèi)外上市的公司為樣本，通過對其披露信息的分析來探究上市公司新金融工具準則的執(zhí)行情況。

關(guān)鍵詞：新金融工具準則;上市公司;財務(wù)信息

一、研究背景

2017年，財政部先后出臺了《企業(yè)會計準則第22號-金融工具確認和計量》等四項準則（以下簡稱“新金融工具準則”），推動了國內(nèi)金融工具準則與國際接軌。新金融工具準則規(guī)定，對于在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市的企業(yè)應(yīng)自2018年1月1日起開始執(zhí)行該準則。隨著各上市公司年報的披露，各上市公司執(zhí)行該準則的情況也浮出水面。本文通過選取樣本的方式對上市公司2018年執(zhí)行新金融工具的情況進行分析，通過分析一方面可以為其他尚未執(zhí)行的企業(yè)提供執(zhí)行的參照;另一方面可以幫助廣大投資者了解會計政策的變化對企業(yè)報表列報帶來的影響。

二、上市公司執(zhí)行新金融工具準則的情況分析

（一）樣本選擇

根據(jù)新金融工具準則的要求，對于在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)應(yīng)自2018年1月1日起開始執(zhí)行該準則，允許其他企業(yè)提前執(zhí)行。因此，本文隨機選取同時在境內(nèi)外上市的7家分別不同行業(yè)的上市公司作為樣本。

（二）執(zhí)行新金融工具準則的影響

1.分類影響

根據(jù)新金融工具準則，企業(yè)應(yīng)根據(jù)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，將金融資產(chǎn)分為三類：以攤余成本計量的金融資產(chǎn)（AC）、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（FVOCI）、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)（FVTPL）。而舊金融工具準則將金融資產(chǎn)分為四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn);持有至到期投資;貸款及應(yīng)收款項;可供出售金融資產(chǎn)。

2.列報影響

（1）理財產(chǎn)品（見表1）

從上市公司2018年理財產(chǎn)品的列報來看，除LZJT公司外，其他2017年年末存在理財產(chǎn)品的公司均按照新的金融工具準則將理財產(chǎn)品重分類至“交易性金融資產(chǎn)”核算。而LZJT公司按照新金融工具準則仍然將理財產(chǎn)品列入“其他流動資產(chǎn)”項目。從LZJT公司2018年8月3日發(fā)布的《關(guān)于使用閑置募集資金進行現(xiàn)金管理的進展公告》可以看出，公司理財產(chǎn)品為購買的渤海銀行和招商銀行結(jié)構(gòu)性存款，該產(chǎn)品為保本浮動收益型理財產(chǎn)品。

（2）股權(quán)、基金（見表2）

對于股權(quán)、基金投資，原金融工具準則將其計入“可供出售金融資產(chǎn)”項目，新金融工具準則對股權(quán)投資因其一般不能通過合同現(xiàn)金流量測試，因此一般不能將持有的股權(quán)投資分類為AC或者是FVOCI。但企業(yè)在初始確認時可以將非交易性的權(quán)益工具投資直接指定為FVOCI，但該指定一經(jīng)做出，不得撤銷。從準則條例規(guī)定來看，企業(yè)對于之前在“可供出售金融資產(chǎn)”科目核算的對其他企業(yè)的三無投資對于分類為FVOCI或FVTPL仍然具有一定的自主選擇權(quán)，但對于前者，一經(jīng)選擇不得撤銷。

股權(quán)投資一旦選擇歸類為FVOCI，持有金融資產(chǎn)期間產(chǎn)生的利得和損失，除減值損失或利得和匯兌損益之外，均應(yīng)當計入其他綜合收益。因此，企業(yè)在初始確認為該類金融資產(chǎn)時即放棄了該金融資產(chǎn)以后期間產(chǎn)生的公允價值變動收益及出售收益，對公司的經(jīng)營利潤是不會產(chǎn)生影響的，正常情況下，公司是不愿意將持有的股權(quán)投資分類為這類金融資產(chǎn)的。但從案例中7家上市公司2018年度年報的數(shù)據(jù)顯示，7家上市公司均將部分股權(quán)投資直接指定為了FVOCI。

上市公司持有金融資產(chǎn)投資的原因大多在于取得價格上漲帶來的收益，為防止企業(yè)通過持有金融資產(chǎn)投資操縱利潤，新金融工具準則對劃分為FVOCI持有期間及處置時產(chǎn)生的收益均要求轉(zhuǎn)入留存收益，不得再轉(zhuǎn)入損益。從以上7家公司披露的信息來看，公司仍然選擇將部分金融資產(chǎn)投資直接指定為FVOCI。為探究上市公司將部分金融資產(chǎn)投資直接指定為FVOCI的意圖，本文將7家上市公司2018年年初數(shù)重分類至FVOCI根據(jù)是否上市進行了分類后發(fā)現(xiàn)，上市公司直接指定為FVOCI的金融資產(chǎn)主要為持有的上市股權(quán)。其中，WKA、XHWX、ZGGH三家企業(yè)重分類至“其他權(quán)益工具投資”中的金融資產(chǎn)投資中上市股權(quán)所占比例分別為100%、99.99%、85.18%。三家企業(yè)中，XHWX、ZGGH兩家公司2017年12月31日在“可供出售金融資產(chǎn)”列報的可供出售權(quán)益工具均全額重分類至“其他權(quán)益工具投資”科目列報。上述上市公司傾向于將上市股權(quán)投資劃分為FVOCI主要原因是上市股權(quán)股價的波動性太大，如分類為FVTPL會給上市公司的業(yè)績帶來較大的影響，為規(guī)避股價波動特別是下跌給公司業(yè)績帶來的負面影響，上市公司更傾向于將持有的上市公司股權(quán)投資直接指定為FVOCI，特別是對于國有企業(yè)來說，公司面臨上級部門業(yè)績考核的壓力，為了讓企業(yè)的業(yè)績更可控，因此，上市國企更傾向于將持有的上市股權(quán)投資劃分為FVOCI。

參考文獻：

[1]王金蓮.金融工具國際會計準則在我國企業(yè)中的執(zhí)行問題研究[J].中國國際財經(jīng)（中英文），2018 （07）：47-49.

[2]王耀賢.基于新金融工具準則的銀行理財業(yè)務(wù)會計處理探討[J].財會通訊，2019 （01）：64-66.