譚微

【摘 要】集團(tuán)企業(yè)在發(fā)展的過程中必須要開展財(cái)務(wù)報(bào)表披露工作，這樣才可以更好地去被監(jiān)督、被改善，這對于投資者決策具有很大的意義。新會計(jì)準(zhǔn)則頒布進(jìn)一步強(qiáng)化了財(cái)務(wù)報(bào)表列表質(zhì)量，并指出合并報(bào)表對企業(yè)及社會發(fā)展重要性。本文核心部分是介紹目前集團(tuán)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表現(xiàn)狀，指出其存在問題，最后提出了相應(yīng)的改善建議。

【關(guān)鍵詞】集團(tuán)企業(yè)；合并財(cái)務(wù)報(bào)表；對策

一、前言

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的目的，是在以資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表及其相應(yīng)的附注來體現(xiàn)信息的財(cái)務(wù)報(bào)告中，將與子公司及母公司財(cái)務(wù)狀況、企業(yè)經(jīng)營業(yè)績及企業(yè)財(cái)務(wù)狀況變動相關(guān)的信息用數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)際化，為信息使用者在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策時提供依據(jù)。合并報(bào)表以企業(yè)相關(guān)的財(cái)務(wù)資源和狀況為核心，在外部因素相對穩(wěn)定的市場環(huán)境下，能夠在一定程度上有效發(fā)揮出合并報(bào)表的目的，滿足對信息使用者形成“決策有用性”的需求。

二、新會計(jì)準(zhǔn)則下集團(tuán)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表對企業(yè)影響

首先，合并報(bào)表對衍生金融工具公允價值的變動具有直觀的反映，許多衍生金融工具價值在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表內(nèi)體現(xiàn)的重要原因是歷史成本原則和實(shí)現(xiàn)原則兩大原則的存在。這一點(diǎn)已經(jīng)引起了全球許多國家的會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的重視，用公允價值來計(jì)量金融工具的重要性得到了重視，與此相伴隨的行動是在傳統(tǒng)利潤表之外增加了一張全面收益表，這也是對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況得以全面真實(shí)展示的重要手段。

其次，合并報(bào)表對資產(chǎn)的價值具有真實(shí)反映。由于是以公允價值計(jì)量來進(jìn)行全面收益表的編報(bào)，拋棄了以歷史成本為標(biāo)桿的做法，這對資產(chǎn)的真實(shí)價值反映比較客觀。其實(shí)在我國的市場上，一些市值的變動較大，所受影響的因素較多，導(dǎo)致了集團(tuán)企業(yè)的持有資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價值和賬面價值達(dá)差別較大，如果這方面的因素不予考慮，則不能全面有效地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營現(xiàn)狀，只有通過合并報(bào)表，才能讓投資者及債權(quán)人進(jìn)行投資或借貸時有較為全面的參考依據(jù)。

最后，合并報(bào)表大大減少集團(tuán)企業(yè)對利潤進(jìn)行暗箱操作的可能性。在會計(jì)核算的實(shí)際操作中，將還沒有確認(rèn)的收益或者損失通過資產(chǎn)置換等方式進(jìn)行利潤的操縱已經(jīng)成為常見的模式。如果對企業(yè)的本期經(jīng)營成果采用全面收益的形式報(bào)告，可以彌補(bǔ)人為操縱利潤的漏洞，以更加客觀真實(shí)的會計(jì)信息來披露企業(yè)的經(jīng)營狀況，維護(hù)良好的資本市場的秩序，降低投資者的投資風(fēng)險(xiǎn)。

三、新會計(jì)準(zhǔn)則下集團(tuán)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表存在問題

1.報(bào)表內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)化與個性化沖突

財(cái)政部已于2014年結(jié)合我國子公司及母公司會計(jì)應(yīng)用的實(shí)際情況制定了相應(yīng)的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，標(biāo)準(zhǔn)的制定有效地提升了合并報(bào)表時效性與準(zhǔn)確性。但是在如今可掌握的規(guī)定與準(zhǔn)則指引下，基于新會計(jì)準(zhǔn)則環(huán)境下的合并報(bào)表僅是從大范圍上對信息披露做出了明確規(guī)定，無論是母公司還是子公司其自身的個性化需求沒有充分滿足，企業(yè)往往需要對現(xiàn)行分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行可適應(yīng)性的修改才能完善自身的披露要求。這無疑會對合并報(bào)表透明性與真實(shí)性造成影響，影響信息質(zhì)量?，F(xiàn)行條件下集團(tuán)企業(yè)依據(jù)準(zhǔn)則執(zhí)行信息披露規(guī)范，企業(yè)由于通用標(biāo)準(zhǔn)不能滿足自身的個性化需求，就只能有選擇性的披露，造成信息遺漏。

2.分類標(biāo)準(zhǔn)尚不滿足實(shí)務(wù)中的需要

上海證券交易所執(zhí)行的分類準(zhǔn)則符合國際上通用的標(biāo)準(zhǔn)且適應(yīng)我國的實(shí)際會計(jì)的應(yīng)用現(xiàn)實(shí)，規(guī)定集團(tuán)企業(yè)必須符合相關(guān)規(guī)定。但對于有些集團(tuán)企業(yè)來講不僅需要符合上交所的相關(guān)規(guī)定，還應(yīng)該遵守我國會計(jì)法方面的相關(guān)制度。財(cái)政部對企業(yè)的實(shí)例文檔格式有要求，現(xiàn)行體制下，滬深交易所的分類依據(jù)仍然有比較大的區(qū)別，由于歷史與現(xiàn)實(shí)的原因，滬深交易所的標(biāo)準(zhǔn)遲遲沒有統(tǒng)一，使得要進(jìn)行子公司及母公司合并報(bào)表內(nèi)容還不細(xì)致。而為了應(yīng)對財(cái)政部的相關(guān)規(guī)定，集團(tuán)企業(yè)在符合各方要求下不得不大幅提高合并報(bào)表費(fèi)用與人工成本，影響企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。針對合并報(bào)表適應(yīng)分類標(biāo)準(zhǔn)的困難，業(yè)界已經(jīng)形成基本的共識，就是必須改變現(xiàn)行通用標(biāo)準(zhǔn)各自為政混亂使用的狀態(tài)。

3.合并財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容缺乏積極性

據(jù)相關(guān)資料統(tǒng)計(jì)，我國集團(tuán)企業(yè)在合并報(bào)表報(bào)表內(nèi)容規(guī)定上仍不夠重視，許多企業(yè)只是依據(jù)政策被迫執(zhí)行，缺乏主動自覺性，使得合并報(bào)表不能充分發(fā)揮其核心價值，部分企業(yè)一味地被動接受，嚴(yán)重影響了集團(tuán)企業(yè)合并財(cái)務(wù)披露的質(zhì)量。有的企業(yè)雖然也進(jìn)行了披露，但是時效性很差，中間的計(jì)算環(huán)節(jié)邏輯上存在疏漏，自由發(fā)揮的部分過多，需要持續(xù)改進(jìn)的地方不少。關(guān)鍵是集團(tuán)企業(yè)如何認(rèn)識合并報(bào)表報(bào)表的重要性與意義，部分企業(yè)觀念落后，不能發(fā)揮合并報(bào)表的優(yōu)勢，以致在激烈的市場競爭條件下企業(yè)實(shí)力越發(fā)下降，企業(yè)的核心競爭力受到嚴(yán)重影響。因此，當(dāng)務(wù)之急是集團(tuán)企業(yè)需要更加靈活自如的運(yùn)用合并報(bào)表優(yōu)勢，發(fā)揮其巨大作用從而獲得市場的認(rèn)同以及社會各界的信任，突顯出集團(tuán)企業(yè)的積極示范作用?？傊鐣鹘缫呀?jīng)形成共識必須提高集團(tuán)企業(yè)的思想認(rèn)知，改變傳統(tǒng)觀念，發(fā)揮集團(tuán)企業(yè)的主觀能動作用，使企業(yè)能夠在激烈的市場競爭環(huán)境下不斷提高企業(yè)的綜合實(shí)力。

四、新會計(jì)準(zhǔn)則下集團(tuán)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表優(yōu)化建議

現(xiàn)在的財(cái)務(wù)報(bào)告制度的出發(fā)點(diǎn)是基于“公共性”的考慮，這樣必然不可能滿足所有決策者的多樣化需求。在此背景下，加強(qiáng)母公司及子公司合并財(cái)務(wù)信息相關(guān)性顯得尤為重要，也是充分發(fā)揮合并報(bào)表作用的重要方式。

1.調(diào)整財(cái)務(wù)業(yè)績報(bào)告結(jié)構(gòu)

要想改善合并報(bào)表信息相關(guān)度不高的現(xiàn)狀，最直接的方式就是對現(xiàn)有的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，首次對此提出建議的是是1994年美國AICPA，其發(fā)表的題為《改進(jìn)企業(yè)報(bào)告：著眼于用戶》的報(bào)告中對調(diào)整財(cái)務(wù)業(yè)績報(bào)告結(jié)構(gòu)提出了明確的建議，也是當(dāng)時較為最有新意的提法，這種提法將企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表信息分為了“核心信息”和“非核心信息”兩種。在這種區(qū)分方式下，前者是指影響企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營命脈的關(guān)鍵因素，它們關(guān)系到企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，后者則是一些外圍的起到次要影響作用的因素。在AICPA模式下，每股核心盈利和每股凈收益都需要被重新計(jì)量，由此每股現(xiàn)金流量也得以被量化和細(xì)化。對這兩種活動的區(qū)分，需要在合并報(bào)表中加以詳盡的文字描述。這樣可以讓用戶獲取的信息更加全面和權(quán)威，對企業(yè)核心競爭力的表現(xiàn)也更加全面真實(shí)。

通過合并報(bào)表結(jié)構(gòu)的調(diào)整，可以讓企業(yè)的核心競爭力得以展現(xiàn)，讓企業(yè)的市場化運(yùn)作更加具有被監(jiān)督性和真實(shí)的反映，全球包括美國英國在內(nèi)的許多國家的準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)都把對企業(yè)的合并報(bào)表業(yè)績報(bào)告結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整放在了重要位置。

2.充分兼顧未來經(jīng)濟(jì)活動

財(cái)務(wù)預(yù)測信息伴隨著我國資本市場的發(fā)展和完善越來越顯現(xiàn)出它的重要性，投資者對企業(yè)進(jìn)行投資看中的不僅僅是企業(yè)的現(xiàn)狀，還有企業(yè)未來的發(fā)展方向及前景等。在這方面企業(yè)的財(cái)務(wù)預(yù)測信息顯得尤為重要，管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)目前的經(jīng)營環(huán)境有充分的評估和預(yù)測，對各種因素都要做好充足的預(yù)判，特別是影響到企業(yè)運(yùn)作的財(cái)務(wù)因素做出準(zhǔn)確的判斷。但是投資者進(jìn)行決策時不可能只是參考現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息，因?yàn)闅v史的信息已經(jīng)不足以給投資者提供良好的判斷依據(jù)，無法用歷史推測未來，在財(cái)務(wù)報(bào)表的使用上，報(bào)表的使用者也有自身的缺陷，受制于認(rèn)識程度和對企業(yè)的了解，很難做出準(zhǔn)確客觀的判斷。

集團(tuán)企業(yè)的合并報(bào)表是效果較好的披露內(nèi)容，雖然在現(xiàn)實(shí)操作中進(jìn)行完整準(zhǔn)確的合并報(bào)表具有較大的難度，可行性上一直飽受質(zhì)疑。在全球許多國家，對集團(tuán)企業(yè)的要求是對每股預(yù)測收益進(jìn)行預(yù)測。其實(shí)編制完整的合并報(bào)表不僅實(shí)際操作上較難，而且使用價值上也存在著較大的疑問。看待事物的角度不同必然導(dǎo)致做出不同的判斷，對一家公司的風(fēng)險(xiǎn)和收益的預(yù)測也是如此。換言之，無論企業(yè)的合并報(bào)表多全面，都無法避免投資者決策的主觀性，所以集團(tuán)企業(yè)要做的就是在合并報(bào)表對影響企業(yè)經(jīng)營狀況和企業(yè)未來價值的因素做出盡可能詳盡的披露，對企業(yè)的投資行為、產(chǎn)品的現(xiàn)狀和成本及科技研發(fā)等方面及時向公眾披露，以為投資者對企業(yè)的未來價值進(jìn)行判斷提供良好依據(jù)。

參考文獻(xiàn)：

[1]蔡 秋 紅 . 合 并 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 準(zhǔn) 則 新 舊 變 化 對 比 [EB/OL]. http：//newsesnai.com/33/2014/0221 /99473.shtml，2014-02-21.

[2]財(cái)政部會計(jì)司 .《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 33 號—合并財(cái)務(wù)報(bào)表（修訂）》（征求意見稿），2012.