劉丹丹

摘 要 21世紀(jì)是開放的時代，也是競爭的時代。經(jīng)濟全球化的快速發(fā)展使得企業(yè)面臨著史無前例的內(nèi)外競爭。為提升競爭實力，企業(yè)除了要做好質(zhì)量管理，提升外部競爭綜合實力外，還要不斷加強內(nèi)部成本控制與管理，越來越多的企業(yè)講成本控制提上新的日程。當(dāng)前，傳統(tǒng)的成本核算早已不能適應(yīng)新時期的企業(yè)內(nèi)部管理，作業(yè)成本法正是在這種背景下應(yīng)運而生的。本文對企業(yè)作業(yè)成本法的運用現(xiàn)狀進行分析，以期對其推廣與普及應(yīng)用提供借鑒。

關(guān)鍵詞 作業(yè)成本法 成本控制 企業(yè)管理 成本管理 理念

作業(yè)成本法最早起源于美國，簡單來講，其是一種基于作業(yè)模式的成本核算方法。作業(yè)成本法本質(zhì)上是依托于成本動因理論，把企業(yè)核算的對象作業(yè)化，即依照企業(yè)經(jīng)營過程中產(chǎn)品制造和產(chǎn)生價值鏈的關(guān)系來對作業(yè)量進行計量，進而以作業(yè)量為基礎(chǔ)性要素，把資源成本精確地分配到作業(yè)當(dāng)中的成本核算方法。在生產(chǎn)自動化的企業(yè)經(jīng)營環(huán)境下，作業(yè)成本法有助于為企業(yè)控制、規(guī)劃和決策提供精確的成本信息，值得廣泛應(yīng)用和普及。

一、明確作業(yè)成本法的應(yīng)用條件

（一）成本變化的潛力

企業(yè)既有的成本彈性越大，背離度越高，越符合作業(yè)成本法的應(yīng)用要求，這主要依靠費用上下限在總成本中的占比來衡量。一般而言，作業(yè)成本法通過分配和制造費用兩個時期，費用所占比例越大，則越能凸顯該辦法的優(yōu)越性；若成本改變的彈性較小，則該方法的應(yīng)用意義就會大打折扣，實施效果無法與傳統(tǒng)的成本核算方法區(qū)別開來，具體效果并不明顯。

（二）企業(yè)的組織規(guī)模

企業(yè)組織規(guī)模的大小直接影響著企業(yè)運用作業(yè)成本法的需求高低，通常情況下，規(guī)模相對較大的企業(yè)運用作業(yè)成本法的需求較高，這類需求與企業(yè)自身的組織規(guī)模呈明顯的正相關(guān)關(guān)系。首先，企業(yè)的組織規(guī)模越大，其越具有成本下降的潛力，如若略微變革某一環(huán)節(jié)的生產(chǎn)工藝，則會使成本總額發(fā)生巨變。其次，由于受作業(yè)成本法運用成本的限制，較小規(guī)模的企業(yè)運用作業(yè)成本法所取得的收益無法彌補自身固定成本的消耗，因此，對作業(yè)成本法的運用需求就較低，且受多種要素的影響更深。

（三）成本信息的實用性

企業(yè)在運用作業(yè)成本法前，有必要考察和衡量該方法對成本信息帶給企業(yè)決策的支持作用。如果企業(yè)偏重于市場經(jīng)營地位的謀求和有利環(huán)境的占據(jù)，則表明該企業(yè)擁有成本信息的需求，所以采用作業(yè)成本法較為恰當(dāng)。通常情況下，行業(yè)內(nèi)競爭越激烈的企業(yè)，越傾向于選用作業(yè)成本法，依托該方法可獲取市場競爭的基本信息，進而為成功削減成本、贏得競爭主動權(quán)夯實基礎(chǔ)。相反，對于缺乏定價主導(dǎo)權(quán)的企業(yè)而言，作業(yè)成本法的應(yīng)用無關(guān)緊要。

二、轉(zhuǎn)變成本管理理念

（一）成本運營性控制到成本規(guī)劃性控制的轉(zhuǎn)變

傳統(tǒng)意義上，企業(yè)將成本控制的關(guān)注點放在產(chǎn)品的制造環(huán)節(jié)。然而，這僅僅是對制造環(huán)節(jié)的資源耗費加以控制，對于涉及產(chǎn)能的資源耗費，由于在其使用前就已產(chǎn)生了固化成本，所以大多無法控制成本消耗，通常以折舊的形式流入產(chǎn)品成本。固化成本主要指事先做出的生產(chǎn)線規(guī)劃、產(chǎn)品設(shè)計等決策在今后所要產(chǎn)生的成本。通過運營性成本控制，只能消耗掉較少的非固化成本，成本耗費的幅度較小。只對制造環(huán)節(jié)的成本進行嚴(yán)控，無法全面完成成本控制的任務(wù)。所以，在產(chǎn)品制造環(huán)節(jié)之前，要提前引入成本理念，積極削減產(chǎn)品研發(fā)、設(shè)計及生產(chǎn)線布局等方面的成本，使之趨于優(yōu)化，即對成本完成規(guī)劃性控制，方能從根本上控制產(chǎn)品成本。

（二）由成本核算到成本控制的轉(zhuǎn)變

傳統(tǒng)意義上的成本控制大多注重成本的核算，且把成本核算的重點放到產(chǎn)品制造環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的資源耗費上。作業(yè)成本法不但關(guān)注生產(chǎn)環(huán)節(jié)中的資源耗費，也關(guān)注涉及產(chǎn)能的資源耗費。如今，涉及產(chǎn)能的成本占產(chǎn)品成本的比重越來越大，采用作業(yè)成本法可增強成本信息的關(guān)聯(lián)性和真實性，防范成本信息的扭曲所致的成本管理失當(dāng)?shù)膯栴}，使成本管控工作由成本核算朝著成本控制方向邁進，為企業(yè)贏得更廣闊的競爭空間。

三、科學(xué)明確作業(yè)成本的動因

從理論角度講，作業(yè)成本動因的構(gòu)成要素主要分為以下四類：一是科學(xué)計算成本動因的成本；二是運用成本動因所造成的行為；三是特定作業(yè)成本與作業(yè)動因之間發(fā)關(guān)聯(lián)性；四是運用成本動因的數(shù)量。事實上，對企業(yè)運營成本造成影響的要素較多，然而，并不是全部的要素均能被確認(rèn)為成本動因，在每個環(huán)節(jié)中，要合理控制成本動因的具體數(shù)量，以確定一個較為合適的成本動因數(shù)量，進而使這些成本動因順利充當(dāng)分配間接性資源成本的重要基礎(chǔ)。不難發(fā)現(xiàn)，明確一個企業(yè)的成本動因數(shù)量顯得非常關(guān)鍵。同時，企業(yè)還要重點關(guān)注以下幾個因素：第一，產(chǎn)品成本期望精確性。企業(yè)產(chǎn)品成本的期望精確程度與成本動因的具體數(shù)量呈正比關(guān)系，即產(chǎn)品成本的精確度越高，則成本動因的數(shù)量就越多；當(dāng)產(chǎn)品成本精確度較低時，成本動因的數(shù)量自然就下降，但依然維持相應(yīng)的規(guī)模。第二，產(chǎn)品組合的復(fù)雜度。通常情況下，產(chǎn)品組合的復(fù)雜度相對較低，則諸多作業(yè)成本可匯集到同一個作業(yè)成本庫中，因此，所需成本動因的數(shù)量也自然下降；相反，如若產(chǎn)品組合復(fù)雜度較高，則需要的成本動因數(shù)量自然增加。第三，成本動因與間接性資源成本的關(guān)聯(lián)性，通常在現(xiàn)有產(chǎn)品成本的精確度前提下，采用相關(guān)度較高的成因動因時，成本動因的具體數(shù)量就會下降明顯；相反，若與間接性資源成本相關(guān)度較高的成本動因相對缺乏時，則為達到產(chǎn)品成本的精確度，成本動因的具體數(shù)量會增加。

四、明確成本動因的分配率

在成本動因得以確認(rèn)的前提下，企業(yè)可把諸多作業(yè)成本除以成本動因的單位數(shù)，得到成本動因的分配率，依照每種產(chǎn)品所消耗的成本動因單位數(shù)及諸多作業(yè)分配率，明確該產(chǎn)品的具體成本，主要包括單位成本和總成本。例如，某企業(yè)某種作業(yè)2016年4月所耗費的資源費用為2000元，隨之產(chǎn)生的成本動因單位數(shù)為50，則成本動因的分配率為40；經(jīng)測算，企業(yè)生產(chǎn)A、B兩種產(chǎn)品4月實際耗費的成本動因單位數(shù)為50和40，則A、B兩種產(chǎn)品所對應(yīng)的作業(yè)成本費用分別為2000元和1600元。

五、基于作業(yè)成本法的產(chǎn)品定價分析

企業(yè)運營管理的終極目標(biāo)是獲取更多的利潤，無論是降低內(nèi)部生產(chǎn)成本還是提高外部產(chǎn)品出售價格，都是為了進一步增加利潤。而企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品定價與企業(yè)的利潤獲得密切關(guān)聯(lián)。成本是企業(yè)實施產(chǎn)品定價并完善產(chǎn)品定價策略的關(guān)鍵要素，成本核算的優(yōu)劣直接關(guān)乎定價的優(yōu)劣。若企業(yè)成本核算質(zhì)量低下，企業(yè)會依照既有的核算結(jié)果編制相應(yīng)的價格方案，但這個方案是錯誤的，一旦產(chǎn)品價格超過正常的市場價格，便會使產(chǎn)品的競爭力每況愈下，不但使企業(yè)的市場份額喪失殆盡，還會使其生產(chǎn)經(jīng)營陷入困境；若產(chǎn)品價格比正常市場價格低，也會使企業(yè)應(yīng)獲取的利潤下降，還會使企業(yè)利益受到損害，甚至被競爭同行超越。所以，產(chǎn)品定價分析的精確性直接關(guān)乎企業(yè)的市場競爭，而科學(xué)定價的關(guān)鍵在于明確一種成本核算辦法。作業(yè)成本法的合理運用有助于為企業(yè)產(chǎn)品科學(xué)制定價格決策提供精確的成本信息，助推企業(yè)獲得更大的競爭主動權(quán)。

六、結(jié)語

如今，作業(yè)成本法的應(yīng)用范圍并不拘泥于企業(yè)的成本核算，還被用作企業(yè)運營中的其他諸多領(lǐng)域，如產(chǎn)品價格確定、新產(chǎn)品研發(fā)、業(yè)績評估、庫存價格評估以及盈利性分析等。它是一種基于作業(yè)的成本核算系統(tǒng)，也是一種前沿的、有效的成本計算、管控辦法。作業(yè)成本法通過融合諸多先進的管理理念，一經(jīng)產(chǎn)生便得到了較廣的應(yīng)用和普及。在市場環(huán)境瞬息萬變的今天，作為企業(yè)運營的關(guān)鍵一環(huán)，對成本的科學(xué)控制是企業(yè)孜孜不倦的追求，同時也是企業(yè)獲得更大市場份額、更優(yōu)厚利潤的必然要求。換言之，成本核算的精確度直接影響企業(yè)成本的分析、預(yù)算、考評及管控等方面，是企業(yè)制定戰(zhàn)略決策的重要依據(jù)，提升了成本核算的可靠性和準(zhǔn)確度，同時促進了企業(yè)市場競爭能力的提高，整體提升了企業(yè)的成本管控能力。

（作者單位為東北制藥集團股份有限公司）

參考文獻

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