謝煜君

摘 要 資產(chǎn)減值會計的發(fā)展在一定范圍內(nèi)限制了企業(yè)行為，一定基礎上使得會計信息的質(zhì)量得以提升。但是，在會計實踐操作中資產(chǎn)減值對于企業(yè)來說有較大的利潤操作空間，違背了國家最初頒布的減值政策的初衷。所以，本文對資產(chǎn)減值確認、計量和披露的有關內(nèi)容進行陳述。再引出企業(yè)會計實務中存在的問題及成因。最后，針對存在的問題提出具體的建議。

關鍵詞 新會計準則；資產(chǎn)減值；利潤操縱

我國資產(chǎn)減值會計起步晚，但資本市場的發(fā)展，使得人們更加重視會計信息的真實性，資產(chǎn)減值會計應運而生。幾次會計政策的修正見證了我國資產(chǎn)減值會計逐步規(guī)范化的發(fā)展歷程，很大程度上提高了會計信息的品質(zhì)。但是，因為還不夠完善，這些政策也存在一些漏洞給企業(yè)操縱利潤提供了機會，虛增利潤粉飾財務報表的實例比比皆是。

一、上市公司資產(chǎn)減值會計實務中存在的問題

企業(yè)的會計行為受會計準則的約束，但在準則的指導作用下還是具有一定的靈活性，這樣可以使企業(yè)從實際出發(fā)，但在實際工作中，這種靈活處理方式卻為企業(yè)操控利潤提供可乘之機。在實務工作中，也存在著這樣的問題，概括起來，主要有：

提與不提存在隨意性企業(yè)資產(chǎn)減值準備計提的差異性，為達到要掩蓋不良資產(chǎn)、虛增利潤的目的，不遵循謹慎性原則，提與不提存在隨意性。主要表現(xiàn)為：對債務單位已撤銷、破產(chǎn)、發(fā)生自然災害等短期無法償還債務的；損壞的存貨成本大于可變現(xiàn)凈值的，不全額計提減值準備，提與不提存在著較大的隨意性。

提多提少存在隨意性與人為操控，很多上市公司為了避免ST風險，通過各種會計手段不合理的調(diào)整利潤。每年年報公布時，就會新出現(xiàn)很多虧損企業(yè)，而虧損原因以及解釋也是五花八門。原因之一就是企業(yè)人為操作，資產(chǎn)減值準備提多提少存在隨意性，濫用謹慎性原則。

確認與計量時間的確定存在隨意性在實際的資本核算中，部分上市公司延遲資產(chǎn)減值準備的確認和計提用來增加當期業(yè)績。同時，還有部分公司提前確認和計提用來減少當年業(yè)績，或為下年扭虧做準備。

二、上市公司資產(chǎn)減值會計實務中存在問題的主要成因

導致我國目前資產(chǎn)減值準備計提存在多種問題的原因是多方面的，主要包括以下幾個方面：

會計政策不完善新準則規(guī)定，企業(yè)應該在資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象時就要進行減值測試，以此判斷資產(chǎn)是否減值。但新準則對此并沒有很明確的標準，顯得很籠統(tǒng)，比如關于“大幅下跌”的解釋并沒有一個確切的比例去比較。其次，關于可回收金額的確定，引入了公允價值計量屬性這一指標，但公允價值的確定需要借助外部資本市場，而我國目前還無法準確確定其公允價值。

以上幾種情形導致公司在計提資產(chǎn)減值準備的時候，具有很大的靈活性和隨意性，企業(yè)可以根據(jù)本年利潤進行調(diào)整，使得盈余管理行為的出現(xiàn)也就成了必然。

上市公司產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)不完善我國大部分上上市公司由國企改制而來，國有股仍然處于一種絕對控股地位，“內(nèi)部人”依然存在。這使得管理層部分高管為了達到某種特定意圖，這會損害投資者利益。比如，當公司盈利目標實現(xiàn)不了時，管理者授意會計人員少提或不提資產(chǎn)減值準備用來增加利潤，達到獲取績效薪酬，或者避免解聘的目的。

外部環(huán)境不完善市場機制的不完善。價格市場的不健全，無法及時的公布資產(chǎn)的最新市價，會計人員職業(yè)判斷時缺乏參照物，如存貨價格，在建工程等。

法律環(huán)境不完善。上市公司會計操作違法處罰力度小，成本低，使管理層對此法律意識淡薄，不嚴格按準則操作。因此，要加大上市公司會計操作違規(guī)的處罰力度，加大違法成本，減少違規(guī)現(xiàn)象的發(fā)生。

三、完善上市公司資產(chǎn)減值會計的建議

（1）完善相關會計準則的建議由于資產(chǎn)減值本身確認的復雜性和實踐工作中需要會計人員的職業(yè)判斷，相關準則的規(guī)范無法一步到位，需要在實踐工作中不斷完善。

首先，規(guī)定資產(chǎn)減值計提比例限度。由于企業(yè)計提資產(chǎn)減值準備具有隨意性，可以通過確定計提比例來防止大額計提的行為，需要制定一個既能限制企業(yè)大額減值準備又能真實反映企業(yè)資產(chǎn)的規(guī)范。

其次，禁止資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回這項規(guī)定不符合資產(chǎn)的本質(zhì)。因為不是所有企業(yè)都在利用隨意計提資產(chǎn)減值準備來操控利潤，長期資產(chǎn)減值準備的轉(zhuǎn)回在某些情況下是資產(chǎn)價值的真實反映，對正常的價值回升，如果禁止轉(zhuǎn)回，那么就違背了資產(chǎn)的本質(zhì)。因此，對每次轉(zhuǎn)回需要數(shù)額限定，一旦超過限額就必須分期逐步轉(zhuǎn)回。

最后，建立與之相關匹配的法律法規(guī)。建立強有力的法律法規(guī)可以讓準則執(zhí)行更順利，政策需要法律的支撐，要加大處罰力度，避免相關規(guī)范流于形式。

完善外部環(huán)境方面的建議進一步完善資產(chǎn)市場價格體系，為資產(chǎn)減值提供參照系。改善資產(chǎn)信息、價格市場，定期公布各期資產(chǎn)最新市價，為計提資產(chǎn)減值準備提供最新的信息資料。

（2）完善我國上市公司產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)和治理關鍵是改變“內(nèi)部人”控制現(xiàn)象，從以下幾個方面來治理：

減持國有股。目前導致結(jié)構(gòu)不完善出現(xiàn)內(nèi)部人控制的主要原因是國有控股的比例過大。所以要減持國有股。途徑一：可以將國有股轉(zhuǎn)讓給社會保障基金，既可以解決保障基金資金來源問題，又可處置國有股持有者缺位的難題。途徑二：國有股上市流通。在適當經(jīng)濟條件下，國有經(jīng)濟可以退出某些行業(yè)。所以，為了減持國有股，可以選擇讓國有股上市流通。

完善獨立董事制度。進一步完善獨立董事聘任制度，構(gòu)建對獨立董事的激勵與約束機制，設立獨立董事賠償機制，讓獨立董事忠于職守、認真履約，使獨立董事的利益與小股東的利益相連，使其行為由被動轉(zhuǎn)為自覺行動。

建立對職業(yè)經(jīng)理人的懲獎機制。建立一種一榮俱榮、一損俱損的機制，使經(jīng)營者的努力不僅為了投資者，還關乎到自身利益，這就使得被動轉(zhuǎn)為積極主動。

四、結(jié)論

從長遠來看，新準則的出臺一定范圍內(nèi)防范了企業(yè)操縱利潤。但是新準則中存貨跌價準備、壞賬準備等四項計提轉(zhuǎn)回與舊準則相比沒有改變，新會計準則的實施并不能徹底限制企業(yè)操控利潤行為的發(fā)生，因此完善資產(chǎn)減值會計制度任重而道遠。

參考文獻：

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[3]楊秀娟.2013：《我國上市公司資產(chǎn)減值及其信息報告》，管理世界。