李安娟

摘要：經(jīng)國務(wù)院批準，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)推開“營改增”試點，高校勢必也要進行相應(yīng)的改革。文章分析了“營改增”對高校稅費的影響，提出了高校稅收籌劃的建議，并對“營改增”后高校日常會計處理進行了簡單介紹。

關(guān)鍵詞：“營改增”；高校；稅費；一般納稅人；小規(guī)模納稅人

我國現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)中，增值稅和營業(yè)稅作為兩個最重要的流轉(zhuǎn)稅，長期分立并行，隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，兩者的并立導(dǎo)致商品和勞務(wù)流轉(zhuǎn)課稅方式的不統(tǒng)一，造成了不公平課稅格局。為了完善稅制結(jié)構(gòu)，消除重復(fù)征稅，促進社會專業(yè)化分工，促進三次產(chǎn)業(yè)融合；降低企業(yè)稅收成本，增強企業(yè)發(fā)展能力，促進國民經(jīng)濟健康協(xié)調(diào)發(fā)展等需要，從2016年5月1日起，經(jīng)國務(wù)院批準在全國范圍內(nèi)推開“營改增”工作。

“營改增”對于高校主要涉及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等。

一、“營改增”前后高校稅費比較

（一）小規(guī)模納稅人

假定高校應(yīng)稅項目含稅收入為S，

“營改增”前營業(yè)稅y1=5%S，

“營改增”前應(yīng)繳城建稅和教育費附加為

y2=y1（7%+3%）=10%y1=0.5%S

則高校應(yīng)繳的營業(yè)稅金及附加

Y=y1+y2=5.5%S。

“營改增”后應(yīng)繳增值稅約為

z1=S（1+3%）3%=2.9%S

應(yīng)繳城建稅和教育費附加約為

z2=z1（7%+3%）=10%z1=0.3%S

則高校應(yīng)繳的增值稅及附加約為

Z=z1+z2=3.2%S

可見，高校作為小規(guī)模納稅人時“營改增”后高校應(yīng)繳稅費減少了

（5.5%-3.2%）S5.5%S=41.8%

（二）一般納稅人

仍以上面假定為例，“營改增”前高校應(yīng)繳營業(yè)稅金及附加為5.5%S，

“營改增”后高校應(yīng)繳增值稅約為

z1=S（1+6%）6%=5.7%S

應(yīng)繳城建稅及教育費附加約為

z2=z1（7%+3%）=0.6%S

則高校應(yīng)繳的增值稅及附加約為

Z=z1+z2=5.7%S+0.6%S=6.3%S

可見，“營改增”后高校多交了

（6.3%S-5.5%S）5.5%S=14.5%的稅費，

但是，高校作為一般納稅人按規(guī)定可以抵扣應(yīng)稅項目增值稅的進項稅，“營改增”后高校應(yīng)繳稅費增量的絕對值為

6.3%S-5.5%S=0.8%S。

也就是說，當應(yīng)稅項目增值稅進項稅額等于其應(yīng)稅收入的0.8%時，“營改增”后高校作為一般納稅人應(yīng)繳的稅費與營改增前相等；當應(yīng)稅項目增值稅進項稅額大于其應(yīng)稅收入的0.8%時，“營改增”后高校作為一般納稅人應(yīng)繳稅費將會少于“營改增”前應(yīng)交稅費，同時，進項增值稅額越多高校應(yīng)繳稅費減少的也越多，當增值稅應(yīng)稅項目進項稅額小于其應(yīng)稅收入的0.8%時，高校將會負擔比“營改增”前高的稅費，同時，進項稅額越少，將負擔比“營改增”前更高的稅費。

二、“營改增”后高校納稅人身份籌劃

假定SX為小規(guī)模納稅人應(yīng)稅項目含稅收入，SY為一般納稅人應(yīng)稅項目含稅收入，且SX=SY；

E為一般納稅人應(yīng)繳增值稅費，T為能取得增值稅專用發(fā)票的一般納稅人應(yīng)稅項目支出。

G為小規(guī)模納稅人應(yīng)繳增值稅費，R為能取得增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模應(yīng)稅項目支出。

一般納稅人應(yīng)稅項目增值稅費ZY約為6.3%SY，小規(guī)模納稅人應(yīng)稅項目增值稅費約為3.2%SX。

由于小規(guī)模納稅人的應(yīng)稅項目增值稅進項稅不能進行抵扣，因此，小規(guī)模納稅人應(yīng)繳增值稅費為固定值G=3.2%SX，而一般納稅人應(yīng)繳增值稅費則為

其中：T1、T2、…、Tn為可以抵扣應(yīng)稅項目支出；K1、K2、…、Kn為相應(yīng)的增值稅率。

可見，如果高校應(yīng)稅項目支出中可抵扣增值稅進項稅額超過應(yīng)稅項目含稅收入的3.1%，且年應(yīng)稅收入超過500萬元，或高校年應(yīng)稅收入不足500萬元，但高校具備健全的會計核算機制并可以提供完整準確的稅務(wù)資料，高校可以申請選擇一般納稅人身份較為有利，否則，高校選擇小規(guī)模納稅人身份則較為有利。

三、 “營改增”后高校日常會計處理

高校被確認為一般納稅人后在會計處理方面與“營改增”前相比變化較大，下面就具體的日常會計處理進行說明。

首先，高校應(yīng)在賬套中設(shè)立增值稅相關(guān)科目：“應(yīng)交增值稅”明細賬內(nèi)設(shè)置“進項稅額”、“銷項稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等。

（一）應(yīng)稅項目成本支出

購入商品或接受勞務(wù)時以對方提供的增值稅專用發(fā)票為記賬依據(jù)，根據(jù)價稅分離的原則，發(fā)票中價款的金額為項目支出成本，借記：科研項目支出-某項目，發(fā)票中增值稅金額借記：應(yīng)繳稅費-應(yīng)交增值稅-進項稅，發(fā)票總金額貸記：銀行存款（應(yīng)付賬款）等。

（二）提供應(yīng)稅服務(wù)會計處理

高校一般都采用收付實現(xiàn)制進行會計核算，而高校簽訂的科研項目合同金額均為含稅金額，因此會計處理的第一步首先應(yīng)對收到的項目款進行價稅分離，計算出不含稅價和相應(yīng)增值稅銷項稅款，賬務(wù)處理為：借：銀行存款等（到款全額），貸：科研項目收入-某項目（不含稅金額），同時貸：應(yīng)繳稅費-應(yīng)交增值稅-銷項稅（銷項稅額）。

（三）免征增值稅應(yīng)稅服務(wù)項目會計處理

高校提供免征增值稅應(yīng)稅服務(wù)取得收入時全額計入收入，不存在增值稅銷項稅額，借：銀行存款，貸：科研項目收入-某項目。

四、推進高?！盃I改增”的幾點建議

（一）加強“營改增”政策宣傳力度

隨著“營改增”工作的全面推開，增值稅無疑將成為高校的又一個重要稅種，長期以來，受稅收不進學(xué)校傳統(tǒng)觀念的影響，廣大教工缺乏對稅收政策的了解和認識，誤以為高校是應(yīng)該受到國家稅收庇護的。鑒于此現(xiàn)象，高校應(yīng)該多渠道加強“營改增”等稅收政策的宣傳工作，使廣大師生能夠了解推行各項稅收政策的意義所在，對稅收工作有一個正確的認識，為“營改增”工作的順利推行創(chuàng)造好良好的運行環(huán)境。

（二）加強財務(wù)人員專業(yè)知識學(xué)習

“營改增”稅收政策在高校的實施對高校財務(wù)人員的業(yè)務(wù)工作提出了新的挑戰(zhàn)，從增值稅稅收政策到會計日常賬務(wù)處理與以前的營業(yè)稅相比發(fā)生了很大的變化，財務(wù)人員必須盡快掌握增值稅相關(guān)政策、優(yōu)惠政策，規(guī)范增值稅專用發(fā)票管理，健全會計核算制度，正確處理增值稅會計業(yè)務(wù)，盡可能合理減輕高校稅負，促進高校持續(xù)發(fā)展。

（三）合理進行稅收籌劃

實行“營改增”旨在調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，合理稅負，對高校也有一定的政策優(yōu)惠，高校理應(yīng)充分利用稅收政策。

高校應(yīng)該合理地利用國家政策來減輕稅負。在“營改增”后，高校如果被認定為小規(guī)模納稅人時，就會從以前繳納的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀悾惵蕪囊郧暗?5%降低到3%，由此可知通過國家政策的推行可以降低高校的稅負。高校如果認定為一般納稅人時，就應(yīng)充分利用會計核算基礎(chǔ)的變化和增值稅的進項稅額允許抵扣的政策，進行合理的稅收籌劃，例如，應(yīng)該加大進項稅的稅額，盡量的不引進不能抵扣的科研項目，盡量不與不能開具增值稅專用發(fā)票的企事業(yè)單位進行橫向合作研究，并且要開具正規(guī)合法的增值稅專用發(fā)票。

（四）高校主動提出自身利益訴求

高等教育經(jīng)費投入不足依然是困擾我國高校發(fā)展的主要問題。從高校服務(wù)于社會、服務(wù)于經(jīng)濟的視角來看，高校取得的各項收入應(yīng)合理減免稅收。國家稅制改革著眼于整個國民經(jīng)濟，其出臺的相關(guān)政策與作為特殊事業(yè)單位的高校未必完全匹配。高校應(yīng)該發(fā)揮主觀能動性，根據(jù)自身的特殊情況，通過主管部門加強與國家稅務(wù)部門的溝通，以期在稅率、計稅標準、進項稅額抵扣等方面針對高校作出更加合理的、細化的、操作性強的規(guī)定。

五、結(jié)語

“營改增”政策的實施合理地發(fā)揮了稅負杠桿的調(diào)節(jié)作用，避免了重復(fù)征稅的弊端，降低了大多數(shù)納稅主體的稅負，就高校而言，相當于國家給高校注入了新的資本或增加了高校的流動資金，高校應(yīng)該認真分析各自的應(yīng)稅服務(wù)情況，正確籌劃稅務(wù)業(yè)務(wù)，提高資金的使用效率，為高?？蒲袠I(yè)務(wù)的持續(xù)發(fā)展提供新的動力。

參考文獻：

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（作者單位：西安科技大學(xué)財務(wù)處）