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        上市公司股票期權(quán)會計(jì)處理實(shí)務(wù)研究

        2018-07-12 08:40:55
        關(guān)鍵詞:公積行權(quán)期權(quán)

        盧 洋

        一、股票期權(quán)的概念

        股票期權(quán)屬于期權(quán)的一種,是當(dāng)前國際市場上應(yīng)用最為廣泛的股權(quán)激勵(lì)模式。它作為上市公司實(shí)行的一種激勵(lì)員工行為,由上市公司授予激勵(lì)對象(一般為高級管理人員、關(guān)鍵崗位員工、技術(shù)骨干)在今后某一定期限內(nèi)可以事先確定的價(jià)格從公司購買一定數(shù)量股份的選擇權(quán)(行權(quán)),具有這種選擇權(quán)的激勵(lì)對象,可以選擇行使購買股票的權(quán)利,也可以放棄這項(xiàng)權(quán)利,但激勵(lì)對象是不能夠轉(zhuǎn)讓這項(xiàng)權(quán)利的。股票期權(quán)在行權(quán)時(shí)間和數(shù)量上有限制,且需要激勵(lì)對象自行為行權(quán)支付資金,當(dāng)股票交易價(jià)格大于行權(quán)價(jià)格的時(shí)候,激勵(lì)對象如果通過在二級市場出售所持股票,就會獲得一定的差價(jià)收益,因此激勵(lì)對象就會提高自身工作效益,更好的為公司創(chuàng)造價(jià)值,促進(jìn)公司戰(zhàn)略目標(biāo)的達(dá)成。股票期權(quán)中的股份支付可以分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。以權(quán)益結(jié)算的股份支付是指企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易;以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付,是指企業(yè)為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易。上市公司主要選擇的是以權(quán)益結(jié)算的股份支付方式下的股票期權(quán),本文主要研究了這種方式下的會計(jì)準(zhǔn)則及實(shí)務(wù)處理。

        二、股權(quán)激勵(lì)相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則

        我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號-股份支付》規(guī)范了股份支付的確認(rèn)、計(jì)量和核算原則。該會計(jì)準(zhǔn)則明確了股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。該會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付不同的會計(jì)處理原則。對于以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的,應(yīng)當(dāng)以授予職工的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。授予后立即可行權(quán)的權(quán)益結(jié)算的股份支付,應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用,并增加資本公積。存在等待期的以權(quán)益結(jié)算的股份支付,在等待期的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日,應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ),按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值,將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用和資本公積。在可行權(quán)日后,企業(yè)不再對已確認(rèn)的相關(guān)成本或費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。

        三、股票期權(quán)的會計(jì)處理案例

        案例:A公司,股本5000萬普通股,2015年對高級管理人員實(shí)施股票激勵(lì),在行權(quán)期間不考慮其他影響股份因素,也不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

        1.2015年3月2日,A公司召開股東大會,審議通過了股權(quán)激勵(lì)協(xié)議,激勵(lì)對象為公司高級管理人員和骨干員工,共計(jì)40人。協(xié)議約定:A公司授予每名激勵(lì)對象90000份股票期權(quán),每份股票期權(quán)的行權(quán)價(jià)格為5元/股,自簽訂協(xié)議之日起3年內(nèi)分三期平均行權(quán)(2015-2017年)。

        行權(quán)條件:2015年末A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤較上一年增長10%(含10%)以上,每人可行權(quán)30000份;2016年末A公司連續(xù)兩年實(shí)現(xiàn)凈利潤較上一年增長10%(含8%)以上,每人可行權(quán)30000份;2017年末A公司連續(xù)三年實(shí)現(xiàn)凈利潤較上一年增長10%(含10%)以上,每人可行權(quán)30000份;授予日A公司股票期權(quán)的公允價(jià)值為5元/份。

        2.2015年,A公司經(jīng)營業(yè)績良好,全年的凈利潤為20000萬元,比上年同期增長了15%,A公司預(yù)計(jì)在股權(quán)激勵(lì)期限內(nèi),公司的凈利潤仍能保持較好的速度繼續(xù)增長。2015年預(yù)計(jì)激勵(lì)對象沒有離職,后續(xù)也不會離職。

        3.2016年5月30日,40名激勵(lì)對象將2015年末到期的股票期權(quán)全部行權(quán)。

        4.2016年,A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤24000萬元,較2015年增長20%;2016年A公司預(yù)測不存在激勵(lì)對象離職的情況。

        相關(guān)成本費(fèi)用計(jì)算及會計(jì)實(shí)務(wù)處理如下:

        (1)授予日(2015年3月2日)

        授予日不立即行權(quán)不做賬務(wù)處理。

        (2)等待期(2015年12月31日)

        A公司對激勵(lì)對象離職情況及可行權(quán)的股票期權(quán)數(shù)量進(jìn)行了預(yù)測,按照股票期權(quán)授予日的公允價(jià)值,計(jì)算A公司在2015年應(yīng)計(jì)入的相關(guān)成本費(fèi)用和資本公積。

        (40*30000*5*1/1+40*30000*5*1/2+40*30000*5*1/3)/10000=1100萬。

        借:管理費(fèi)用 1100萬元

        貸:資本公積-其他資本公積 1100萬元

        (3)等待期(2016年12月31日)

        (40*30000*5*1/1+40*30000*5*2/2+40*30000*5*2/3)/10000-1100=500萬元

        借:管理費(fèi)用 500萬元

        貸:資本公積-其他資本公積 500萬元

        (4)行權(quán)日(2016年5月30日)

        第一期全部行權(quán),行權(quán)價(jià)8元/股,該部分形成的股本溢價(jià)(40*30000*5+40*30000*8)/10000-120=1440萬。

        借:銀行存款 960萬元

        資本公積-其他資本公積 600萬元

        貸:股本 120萬元

        資本公積-股本溢價(jià) 1440萬元

        四、股票期權(quán)會計(jì)核算完善的探討

        (一)發(fā)展價(jià)值主導(dǎo)、完善的資本市場。上市公司實(shí)施股票期權(quán)激勵(lì)是與資本市場密不可分的,股票期權(quán)中的行權(quán)價(jià)格直接與上市公司市場股票價(jià)格相關(guān),市場價(jià)格是否能真實(shí)客觀的反映上市公司的內(nèi)在價(jià)值,都直接影響到上市公司激勵(lì)措施的實(shí)施。

        (二)權(quán)益工具公允價(jià)值的確認(rèn)。目前,在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號-股份支付中,該準(zhǔn)則規(guī)定了股票期權(quán)會計(jì)處理的相關(guān)原則,對于以權(quán)益結(jié)算的股票期權(quán),權(quán)益工具應(yīng)以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量,上市公司一般采用期權(quán)定價(jià)模型進(jìn)行估計(jì),但在會計(jì)準(zhǔn)則中對于各項(xiàng)參數(shù)的選擇沒有具體的規(guī)定,因此這種價(jià)值估計(jì)有一定可能會出現(xiàn)較大的差異,這也使上市公司存在調(diào)節(jié)利潤的可能。

        (三)等待期費(fèi)用分?jǐn)偞_定。會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定了上市公司股票激勵(lì)存在等待期的,也就是從股票期權(quán)授予日到可行權(quán)日,每年末在資產(chǎn)負(fù)債表日,上市公司需要根據(jù)期權(quán)設(shè)定的行使條件對權(quán)益工具數(shù)量進(jìn)行最佳程度的預(yù)測估計(jì),以此為基礎(chǔ)確定相應(yīng)的成本費(fèi)用,這就造成上市公司有可能對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量估計(jì)差異造成了等待期間的費(fèi)用出現(xiàn)巨大不同,對當(dāng)年的財(cái)務(wù)報(bào)表造成重大影響。因此,會計(jì)準(zhǔn)則及監(jiān)管規(guī)定應(yīng)進(jìn)一步對股票期權(quán)等待期間的股份支付估計(jì)及成本費(fèi)用細(xì)化完善規(guī)定及相應(yīng)會計(jì)處理。

        (四)股票激勵(lì)信息披露。上市公司實(shí)施股票期權(quán)激勵(lì)方案,根據(jù)市場監(jiān)管要求,應(yīng)進(jìn)行詳細(xì)的信息披露,在股票期權(quán)方案中對權(quán)益工具所采用的期權(quán)定價(jià)模型、可行權(quán)條件、行權(quán)價(jià)格、激勵(lì)對象等等都要進(jìn)行詳細(xì)的披露。監(jiān)管機(jī)構(gòu)及相關(guān)部門,要繼續(xù)加強(qiáng)對上市公司信息披露的要求,進(jìn)一步細(xì)化披露規(guī)則,使上市公司更加重視股票期權(quán)方面的信息披露要求,完善披露內(nèi)容,使信息披露更加準(zhǔn)確和透明,從而使資本市場的相關(guān)利益方對于上市公司股票期權(quán)方案能更加了解。

        五、結(jié)束語

        國內(nèi)資本市場快速發(fā)展,經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化,對上市公司股票期權(quán)會計(jì)核算及會計(jì)信息的質(zhì)量都提出了新的要求。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則通過不斷的完善和修訂,使相應(yīng)的會計(jì)核算能及時(shí)、可靠的反應(yīng)股票期權(quán)事項(xiàng),為上市公司利益相關(guān)方提供真實(shí)透明的會計(jì)信息。

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