馬健

【摘 要】 我國(guó)為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化，實(shí)現(xiàn)與國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，財(cái)政部頒布以《在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》為首的12項(xiàng)新的審計(jì)準(zhǔn)則，其中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露改變了審計(jì)報(bào)告的模式和效用。文章以具體案例，研究關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露對(duì)審計(jì)實(shí)務(wù)的影響，對(duì)進(jìn)一步出具更高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告給予有效性建議。

【關(guān)鍵詞】 新審計(jì)準(zhǔn)則 關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng) 審計(jì)報(bào)告 審計(jì)質(zhì)量

一、引言

國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)（IAASB）于發(fā)布的新修訂的審計(jì)準(zhǔn)則中最大的變化是國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則ISA701—在獨(dú)立審計(jì)師報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。自2017年1月1日起，首先在A+H股公司以及純H股公司按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的審計(jì)業(yè)務(wù)中實(shí)施。自2018年1月1日起擴(kuò)展到所有審計(jì)單位執(zhí)行新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的所有規(guī)定，由此新的審計(jì)報(bào)告模式全面推行。

2017年3月15日，作為A+H股的上市公司新華制藥公布了2016年度報(bào)告，信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所為公司出具了采用新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的審計(jì)報(bào)告。本文著重分析新華制藥的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，并對(duì)新審計(jì)報(bào)告的影響加以評(píng)析。

二、新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則下的審計(jì)報(bào)告-新華制藥（A+H股）

2.1 公司背景

山東新華制藥股份有限公司，于1993年由山東新華制藥廠改制設(shè)立。主要從事開發(fā)、制造和銷售化學(xué)原料藥、制劑及化工產(chǎn)品。1996年12月以香港為上市地點(diǎn)，公開發(fā)行中華人民共和國(guó)H股股票。1997年7月以深圳為上市地點(diǎn)，公開發(fā)行中華人民共和國(guó)A股股票。截至2016年12月31日，企業(yè)的注冊(cè)資本為人民幣 457，312，830.00元。

2.2 2016年度審計(jì)報(bào)告-關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

審計(jì)報(bào)告

XYZH/2017JNA50089

山東新華制藥股份有限公司全體股東：

一、 審計(jì)意見

我們審計(jì)了山東新華制藥股份有限公司……

三、 關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是我們根據(jù)職業(yè)判斷……

三、新華制藥關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)分析

信永中和按照新審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)將更加重視審計(jì)工作中的風(fēng)險(xiǎn)，尤其是特別風(fēng)險(xiǎn)，判斷他們是否構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，并且給出適當(dāng)?shù)慕鉀Q方案以降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。新華制藥的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)具體分析如下：

（一）應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備及其風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

2016年度新華制藥的應(yīng)收賬款金額為5737萬元，所占應(yīng)收賬款總額較大，而且壞賬準(zhǔn)備金額也甚高，一旦發(fā)生壞賬對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響重大 。因此歸屬為與財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及重大管理層判斷的領(lǐng)域相關(guān)的重大審計(jì)判斷類列為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是應(yīng)當(dāng)?shù)摹?/p>

針對(duì)新華制藥計(jì)提的應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備，信永中和所注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先評(píng)估相關(guān)內(nèi)部控制，分析其壞賬準(zhǔn)備會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，了解和評(píng)價(jià)估值方法，討論該方法的具體應(yīng)用，通過壞賬準(zhǔn)備金額與應(yīng)收賬款余額之間的比率，比較前期壞賬準(zhǔn)備計(jì)提數(shù)和實(shí)際發(fā)生數(shù)，分析壞賬準(zhǔn)備計(jì)提是否充分，通過應(yīng)收賬款的賬齡和客戶信譽(yù)情況，并執(zhí)行應(yīng)收賬款函證程序及檢查期后回款情況，評(píng)價(jià)應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的合理性，最后獲取壞賬準(zhǔn)備計(jì)提表，檢查計(jì)提方法是否按照壞賬政策執(zhí)行，計(jì)算壞賬計(jì)提金額是否準(zhǔn)確。

（二）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

新華制藥2016年存貨余額581，242，691.01元，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額 21，755，557.27 元，賬面價(jià)值較高，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的增加對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響較為重大。由于新華制藥產(chǎn)品的主要原材料是基礎(chǔ)化學(xué)原料， 其受原油價(jià)格波動(dòng)傳導(dǎo)的 影響較為明顯。如果出現(xiàn)原材料價(jià)格持續(xù)大幅波動(dòng)，新華制藥產(chǎn)品存在跌價(jià)的可能性較大，為此應(yīng)當(dāng)確定存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

信永中和事務(wù)所對(duì)新華制藥存貨跌價(jià)準(zhǔn)備相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與執(zhí)行進(jìn)行了評(píng)估，對(duì)其存貨實(shí)施監(jiān)盤，取得新華制藥存貨的年末庫齡清單，對(duì)庫齡較長(zhǎng)的存貨進(jìn)行分析性復(fù)核，分析存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是否合理；查詢新華制藥本年度主要原材料單價(jià)變動(dòng)情況，判斷產(chǎn)生存貨跌價(jià)的風(fēng)險(xiǎn)。最后獲取產(chǎn)品跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)算表，執(zhí)行存貨減值測(cè)試，檢查是否按新華制藥相關(guān)會(huì)計(jì)政策執(zhí)行，檢查以前年度計(jì)提的存貨跌價(jià)本期的變化情況等，分析存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提是否充分。

四、增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的影響

（一）有利性分析

（1）提升審計(jì)報(bào)告的信息價(jià)值

新審計(jì)準(zhǔn)則頒布后，信永中和按照新的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)新華制藥出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，在優(yōu)化審計(jì)格式的基礎(chǔ)上突出重點(diǎn)信息。

信永中和在這段中主要描述了兩類關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)以及相應(yīng)的審計(jì)應(yīng)對(duì)，給使用者提供了關(guān)于新華制藥重大事項(xiàng)的信息。有助于審計(jì)報(bào)告使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表，并使審計(jì)使用者依據(jù)審計(jì)報(bào)告作出決策時(shí)有更充分的信息可以參考分析。

（2）提高審計(jì)過程的透明度

信永中和在注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任段中對(duì)于審計(jì)程序和審計(jì)責(zé)任細(xì)致地描述有助于使用者清晰理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位管理層治理層的責(zé)任，降低社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的預(yù)期。強(qiáng)化對(duì)審計(jì)全過程的指導(dǎo)、監(jiān)督、復(fù)核，提高審計(jì)透明度的公信力價(jià)值。

（3）提升審計(jì)報(bào)告溝通價(jià)值

信永中和此次按照新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則將對(duì)新華制藥的審計(jì)意見置于前面，突出審計(jì)報(bào)告的核心，再增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段和其他信息段，能引起使用者對(duì)主體持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題和其他信息錯(cuò)報(bào)的關(guān)注，提高溝通效果，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師提升對(duì)風(fēng)險(xiǎn)理念的認(rèn)知。

（二）弊端分析

（1）會(huì)計(jì)事務(wù)所

信永中和審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，披露了應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備及其審計(jì)應(yīng)對(duì)措施。由于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是個(gè)性化的，對(duì)CPA有更高要求，勢(shì)必會(huì)增加審計(jì)成本，審計(jì)過程的公開透明，不利于維護(hù)事務(wù)所自身的權(quán)益。

（2）被審計(jì)單位

從新華制藥的年報(bào)中得知信永中和此次的審計(jì)費(fèi)用較上年增加了6萬元。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露可能會(huì)暴露企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的軟肋，一旦關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)傳遞的是不利于企業(yè)發(fā)展的信息，過多地將企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的軟肋暴露給報(bào)表使用人，勢(shì)必引起企業(yè)股價(jià)的波動(dòng)，嚴(yán)重時(shí)會(huì)影響企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

（3）社會(huì)公眾

新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則信息含量大、披露事項(xiàng)多，有時(shí)難免會(huì)讓社會(huì)公眾猶豫不決，增加決策難度。若CPA披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是無效的，社會(huì)公眾的決策就會(huì)受到影響，甚至?xí)?dǎo)致投資決策失誤，給自身帶來難以估量的經(jīng)濟(jì)損失。

結(jié) 論

新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則下披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，提高了審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)透明度和使用價(jià)值。同時(shí)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師能力、審計(jì)責(zé)任和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都提出了新的要求。則為確保新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的順利推行、平穩(wěn)過渡，提出以下建議：

加強(qiáng)會(huì)計(jì)事務(wù)所業(yè)務(wù)培訓(xùn)。會(huì)計(jì)事務(wù)所有必要組織培訓(xùn)課程，加強(qiáng)對(duì)新準(zhǔn)則的理解。加強(qiáng)國(guó)際交流，邀請(qǐng)國(guó)外優(yōu)秀人才傳授經(jīng)驗(yàn)，加之探討出適合中國(guó)特色的執(zhí)業(yè)方向。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)與管理者的溝通。盡量避免雙方對(duì)于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的選擇產(chǎn)生分歧而導(dǎo)致延遲發(fā)布年度審計(jì)報(bào)告?？赡苌婕氨粚徲?jì)單位敏感信息的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，盡早溝通和協(xié)商對(duì)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域評(píng)估的理解認(rèn)知和可能的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

監(jiān)管部門加強(qiáng)對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露質(zhì)量的監(jiān)管。中注協(xié)等監(jiān)管部門應(yīng)對(duì)系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)較高、承接上市公司業(yè)務(wù)較多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所將約談時(shí)間前移，有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)約談信息的消化吸收；監(jiān)管部門可增加約談?lì)l次，組建專家指導(dǎo)組，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則應(yīng)用中遇到的問題進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督。

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