張荷芳

摘要：根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第138號(hào)）；《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2010]220號(hào)，以下簡(jiǎn)稱"220號(hào)文"），國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)）；《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]132號(hào)）；《為加強(qiáng)土地增值稅征收管理、規(guī)范土地增值稅清算工作提供政策指導(dǎo)和操作依據(jù)。

關(guān)鍵詞：土地增值稅；清算；優(yōu)化建議

土地增值稅清算過(guò)程相當(dāng)復(fù)雜，我國(guó)新興的房地產(chǎn)行業(yè)高速發(fā)展，新情況新問(wèn)題不斷出現(xiàn)，現(xiàn)階段房地產(chǎn)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱及稅收相關(guān)法律變化較快，稅務(wù)總局應(yīng)該積極要求企業(yè)運(yùn)用稅務(wù)中介部門作為媒介進(jìn)行審查，最大程度與稅務(wù)中介部進(jìn)行深入交流，時(shí)刻掌握土地增值稅清算政策，同時(shí)對(duì)自身土地增值稅核算流程不斷進(jìn)行優(yōu)化，提升土地增值稅清算管理工作質(zhì)量與效率。筆者結(jié)合實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，對(duì)土地增值稅若干問(wèn)題進(jìn)行深入分析，提出有效對(duì)策建議。

一、土地增值稅清算審核重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題

（一）土地增值稅清算單位的確定

要進(jìn)行土地增值稅清算首先要確定的是清算單位，清算單位的不同會(huì)導(dǎo)致清算結(jié)果的不同，而且有可能差異很大，因此準(zhǔn)確確定清算單位，是土地增值稅清算的核算內(nèi)容。

國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)房地產(chǎn)土地增值稅清算管理問(wèn)題頒布相關(guān)政策，其中明確規(guī)定，土地增值稅通常是以國(guó)家相關(guān)部門審查的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目作為統(tǒng)一單位進(jìn)行核算，針對(duì)分期開(kāi)發(fā)的土地項(xiàng)目，應(yīng)該將分期項(xiàng)目作為清算單位。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)涵蓋普通住宅與非普通住宅，應(yīng)該將其作為增值額進(jìn)行計(jì)算。

（二）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入總額的審核

銷售合同，銷售發(fā)票，銷售臺(tái)賬（審核要點(diǎn)上述三項(xiàng)所載金額要一致）。

1.審核清查收入應(yīng)該重視下列問(wèn)題：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)應(yīng)該將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品作為職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資以及分紅，債務(wù)抵償?shù)刃问竭M(jìn)行其他單位與個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)交換，產(chǎn)生的所有權(quán)轉(zhuǎn)移應(yīng)該將其視作銷售房地產(chǎn)確認(rèn)收入。

2.將售房款長(zhǎng)期掛往來(lái)帳，不及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入。

3.銷售價(jià)格的認(rèn)定：銷售房?jī)r(jià)以本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的價(jià)格為參考依據(jù)。

（三）扣除項(xiàng)目的審核

取得土地使用權(quán)金額的審核，開(kāi)發(fā)成本的審核 開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用的審核。由于稅法規(guī)定一般房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，可以根據(jù)土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和總計(jì)為20%優(yōu)惠。所以應(yīng)重點(diǎn)審核區(qū)分開(kāi)發(fā)成本和開(kāi)發(fā)費(fèi)用的帳務(wù)記載情況，杜絕濫用稅收優(yōu)惠。在審核扣除項(xiàng)目時(shí)必須要遵循如下原則，第一就是針對(duì)票據(jù)合法性進(jìn)行審核，尤其是要注重票據(jù)的真實(shí)性，在整個(gè)土地增值稅核算過(guò)程中，對(duì)于其中扣除項(xiàng)目金額時(shí)，應(yīng)該根據(jù)實(shí)際所產(chǎn)生的支出應(yīng)該取得然而沒(méi)有獲得合法票據(jù)的無(wú)法進(jìn)行扣除；第二就是實(shí)質(zhì)重于形式原則，在對(duì)扣除項(xiàng)目金額當(dāng)中將所歸集各項(xiàng)成本、費(fèi)用等實(shí)際產(chǎn)生再進(jìn)行分?jǐn)偟膬?nèi)容；第三就是要遵循相關(guān)性原則，在扣除項(xiàng)目的金額中必須要準(zhǔn)確的在各扣除項(xiàng)目中進(jìn)行分別歸集，不能夠進(jìn)行混淆。

（四）審核項(xiàng)目重點(diǎn)關(guān)注問(wèn)題

1.對(duì)于取得土地使用權(quán)支付金額和土地征用、拆遷補(bǔ)償費(fèi)等費(fèi)用進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注，關(guān)鍵是其中涵蓋多個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，針對(duì)是否給予分?jǐn)偟冗M(jìn)行充分的考核。

2.對(duì)前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)用進(jìn)行審查應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注，對(duì)于上述費(fèi)用應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行是否實(shí)際發(fā)生的判斷。

3.在進(jìn)行公共配套設(shè)施費(fèi)的審核時(shí)一定要明確界定公共配套設(shè)施界限，有無(wú)預(yù)提公共配套設(shè)施費(fèi)的情況產(chǎn)生。

4.建筑安裝工程費(fèi)審查應(yīng)該根據(jù)發(fā)生費(fèi)用是否與決算報(bào)告、審計(jì)報(bào)告、工程結(jié)算報(bào)告、工程施工內(nèi)容相符合；而且房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在進(jìn)行建筑材料通常是自購(gòu)，因此自購(gòu)建材費(fèi)用是否重復(fù)納入扣除項(xiàng)目需要重點(diǎn)考慮；依據(jù)項(xiàng)目當(dāng)期類似房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目單位平均建安成本或者是當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門所公布的單位進(jìn)行成本定額，對(duì)建筑安裝工程費(fèi)用支出是否存在異常進(jìn)行審查。

二、土地增值稅清算過(guò)程中的優(yōu)化對(duì)策

（一）嚴(yán)格規(guī)范化土地使用權(quán)

對(duì)于將土地增值稅清算工作進(jìn)行深入展開(kāi)，為了將土地社會(huì)經(jīng)濟(jì)效益充分挖掘出來(lái)，國(guó)家應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)土地使用權(quán)的規(guī)范化管理，在現(xiàn)有的法律法規(guī)基礎(chǔ)上不斷的進(jìn)行優(yōu)化以及調(diào)整，從而能夠?qū)ν恋厥褂貌灰?guī)范進(jìn)行規(guī)范化。另外，各級(jí)土地交易管理部門應(yīng)該積極的強(qiáng)化土地資源利用效率的提升，而且對(duì)于其中違法轉(zhuǎn)讓、二次使用等違規(guī)操作要進(jìn)行嚴(yán)格審查，對(duì)于違法法子應(yīng)該給予嚴(yán)厲懲罰。同時(shí)，城建部門也應(yīng)該對(duì)其管轄范圍內(nèi)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行嚴(yán)格的統(tǒng)一管理，尤其是對(duì)于資質(zhì)的審核一定要重視，對(duì)于不合規(guī)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目要及時(shí)的叫停。最后稅務(wù)部門一定要嚴(yán)格控制土地交易行為，要根據(jù)相關(guān)法律征收一切合法的增值稅，同時(shí)對(duì)于土地增值稅也要重點(diǎn)關(guān)注。

（二）對(duì)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目成本增強(qiáng)管理力度

對(duì)開(kāi)發(fā)成本進(jìn)行深入管理，將土地增值稅核算環(huán)節(jié)成本費(fèi)用票據(jù)合法性，真實(shí)性的審查規(guī)范化。土地增值稅要想得以順利的展開(kāi)，通常是需要高綜合素質(zhì)的稅務(wù)人員具有高效專業(yè)的業(yè)務(wù)能力，尤其是對(duì)各種票據(jù)的審查、管理能力。同時(shí)需要稅務(wù)人員對(duì)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目各個(gè)環(huán)節(jié)有詳盡的了解，對(duì)于各種票據(jù)對(duì)應(yīng)的內(nèi)容能夠有充分的掌握才能夠從根本上加強(qiáng)管理力度。從而才能夠防止土地增值稅清算過(guò)程中由于人為所造成的出入。同時(shí)在日常的工作當(dāng)中還需要稅務(wù)人員能夠擔(dān)當(dāng)起一定的監(jiān)督作用，尤其是對(duì)于開(kāi)發(fā)成本的管理，避免有心人利用土地增值稅清算環(huán)節(jié)謀取違法收益。通過(guò)該方式加強(qiáng)對(duì)土地增值稅重點(diǎn)問(wèn)題的管理，避免由于對(duì)相關(guān)問(wèn)題不了解給企業(yè)或者其他部門帶來(lái)重大損失。

（三）對(duì)計(jì)稅價(jià)格進(jìn)行明晰

針對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)名下的部分房產(chǎn)價(jià)格，倘若沒(méi)有相關(guān)的商品房作為對(duì)比，則其價(jià)格在定位時(shí)可能就會(huì)失去一定的精確性，而且一旦其估算的計(jì)稅價(jià)格太高，就會(huì)造成納稅企業(yè)的不滿，相反要是太低就會(huì)對(duì)土地增值稅清算工作產(chǎn)生不利的影響，從而給國(guó)家利益造成損失。所以，要想改善該不良狀況，相關(guān)稅務(wù)部門就需要從宏觀的層次出發(fā)，積極的運(yùn)用先進(jìn)科學(xué)的商品房計(jì)稅價(jià)格模式，從而對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商品的實(shí)際土地增值稅進(jìn)行確定，才能夠確保計(jì)稅價(jià)格的合理以及準(zhǔn)確性，最終達(dá)到降低各種矛盾問(wèn)題的誕生，為土地增值稅的清算工作打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（四）加快電子稅務(wù)的建設(shè)

稅務(wù)部門要深入的對(duì)互聯(lián)網(wǎng)、計(jì)算機(jī)等進(jìn)行應(yīng)用，從而構(gòu)建出信息化的稅務(wù)系統(tǒng)，從而房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅或者是其他稅種的繳納時(shí)能夠直接通過(guò)網(wǎng)絡(luò)完成，極大的降低中間運(yùn)行環(huán)節(jié)，不僅降低土地增值稅清算工作的成本，同時(shí)也是提升其清算工作的效率。

（五）優(yōu)化土地增值稅清算流程

1.規(guī)范房地產(chǎn)企業(yè)申報(bào)資料的審核流程：強(qiáng)化財(cái)務(wù)核查，歸檔納稅資料。成立領(lǐng)導(dǎo)小組，組織業(yè)務(wù)精湛的人員對(duì)符合清算條件的單位認(rèn)真進(jìn)行清算，清算出的稅款及時(shí)組織入庫(kù)。

2.組織發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)的專業(yè)審核，提高審核報(bào)告的質(zhì)量，鼓勵(lì)房地產(chǎn)企業(yè)提供中介機(jī)構(gòu)鑒定報(bào)告資料，結(jié)合實(shí)地查證資料，認(rèn)真核算企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，建立案頭審核、評(píng)估約談、實(shí)地檢查的清算工作制度，規(guī)范清算審核流程。建立清算登記臺(tái)賬，土地增值稅清算資料由清算人員分戶分冊(cè)進(jìn)行歸檔保管。

3.大力宣傳土地增值稅相關(guān)稅法政策，優(yōu)化納稅服務(wù)提高房地產(chǎn)企業(yè)納稅意識(shí)：對(duì)于土地增值稅清算工作人員要加強(qiáng)稅務(wù)培訓(xùn)，尤其是對(duì)于土地增值稅這種極易頒布新規(guī)則的稅種更要重視。遵守征納雙方合作信賴原則，全面優(yōu)化納稅服務(wù)，營(yíng)造和諧的征納稅環(huán)境。強(qiáng)化清算主體責(zé)任意識(shí)，全面推行土地增值稅清算工作，使納稅人充分了解清算繳納和核定征收的利弊。提高納稅人稅法遵從度，保證清算工作的公正性和公平性，保障納稅人的合法權(quán)。

三、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，要想將房地產(chǎn)交易與土地使用權(quán)等各種行為進(jìn)行規(guī)范化，必須要房地產(chǎn)企業(yè)、土地管理部門、稅務(wù)部門等多方通力合作，發(fā)揮出協(xié)同效用落實(shí)好土地增值稅核算工作，根據(jù)新的稅法政策與規(guī)章制度將原有的土地增值稅清算重點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行落實(shí)。希望本文的拙見(jiàn)能夠?qū)ο嚓P(guān)土地增值稅重點(diǎn)問(wèn)題的落實(shí)有所幫助。

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（作者單位：亞太鵬盛稅務(wù)師事務(wù)所股份有限公司）