范香媛

小企業(yè)在當(dāng)今社會的經(jīng)濟(jì)舞臺上發(fā)揮著越來越重要的作用?！霸诖蠖鄶?shù)發(fā)達(dá)國家的橫向比較當(dāng)中，如美國、英國、德國和法國等，這些發(fā)達(dá)國家中小企業(yè)的占有比率是全國企業(yè)總數(shù)的98%以上，這些小企業(yè)所創(chuàng)造出來的GDP也占到全國GDP的50%以上?！迸c此同時(shí)它們解決了國內(nèi)很大一部分的就業(yè)壓力。

近年來，隨著小企業(yè)的地位提高，為了更好地促進(jìn)小企業(yè)的發(fā)展和加強(qiáng)國家對小企業(yè)的管理，世界各國對小企業(yè)會計(jì)的特殊性也展開了深入的研究和廣泛的討論。對于小企業(yè)專用的會計(jì)準(zhǔn)則是否需要，也成為了被關(guān)注的話題。因?yàn)閲H會計(jì)準(zhǔn)則委員會(I A S C)制定的國際會計(jì)準(zhǔn)則(I A S)并沒有明確指出這項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則的使用范圍，所以世界各國凡是參加國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會這一組織的國家，對國內(nèi)的企業(yè)必須統(tǒng)一使用這一準(zhǔn)則。小企業(yè)對比于大中型企業(yè)，在規(guī)模實(shí)力，員工數(shù)量，信息需求方面都有很大的區(qū)別。這些區(qū)別就導(dǎo)致了小企業(yè)在會計(jì)處理方面也越大中型企業(yè)也有許多不一樣地方，“這些主要表現(xiàn)在會計(jì)信息使用者、提供會計(jì)信息的用途、會計(jì)管理的目標(biāo)、會計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置、會計(jì)人員配備與素質(zhì)等方面?！奔偃缡顾鼈児餐褂靡粯拥臅?jì)準(zhǔn)則，必然會使小企業(yè)在實(shí)際操作中會產(chǎn)生巨大的成本，而且因?yàn)檫@項(xiàng)準(zhǔn)則主要滿足于大型企業(yè)的要求，對小企業(yè)沒有針對性，最后的得到的信息收益肯定不好，體現(xiàn)出來的負(fù)面影響會越來越大。因而，就有必要建立一個(gè)正對小企業(yè)實(shí)際會計(jì)需求的準(zhǔn)則來減輕小企業(yè)的負(fù)擔(dān)，提高小企業(yè)會計(jì)的質(zhì)量。

我國作為國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的成員，我們要盡力保持著我國的會計(jì)準(zhǔn)則和國際的會計(jì)準(zhǔn)則趨同，而通過更加深入研究小企業(yè)有助于其發(fā)展。但是存在一個(gè)問題，與國際接軌的會計(jì)制度難道就不用考慮自身國情了嗎？會計(jì)準(zhǔn)則作為一個(gè)公司的輔助手段，是離不開它所要服務(wù)的對象的。在我國，只有在充分了解了我國小企業(yè)的現(xiàn)實(shí)需求，以及國家的經(jīng)濟(jì)政策和經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向，才能制定出符合我國小企業(yè)需求的準(zhǔn)則，解決在不同階段下小企業(yè)存在的問題。

一、前期研究回顧

由于中小企業(yè)和大型企業(yè)對比，其中有著較大的特殊性，在聯(lián)合國國際會計(jì)，以及報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組，2000年7月，在日內(nèi)瓦舉行的第17次會議上，聯(lián)合國貿(mào)易與會議秘書處，在大會遞交了《中小企業(yè)會計(jì)》的討論稿。這標(biāo)志著小企業(yè)會計(jì)的情況，開始往國際化的接軌。在2001年9月，I S A R在日內(nèi)瓦舉行的第18次會議上，各國專家又開始圍繞小企業(yè)會計(jì)指南情況進(jìn)行討論。在2002年10月，I S A R在日內(nèi)瓦舉行的第19次會議上，著重研究中小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)事宜，制定了一套適用于普遍意義的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的報(bào)告模型。可見，中小企業(yè)會計(jì)問題已在世界范圍內(nèi)引起了高度重視。迄今為止，有許多國家和地區(qū)的相關(guān)部門在研究小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，他們在意識到小企業(yè)重要性的同時(shí)，也意識到小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則不可一概而論，而是要結(jié)合實(shí)際。

吳波（2013）認(rèn)為從理論上看,全部企業(yè)只統(tǒng)一使用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》未符合會計(jì)的基本原則。因?yàn)闀?jì)準(zhǔn)則就應(yīng)該結(jié)合成本效益原則，會計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜程度應(yīng)該與企業(yè)的實(shí)力程度進(jìn)行制定，不考慮企業(yè)的相關(guān)性問題，就草率制定一致的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，是絕對不符合這一原則的。

在小企業(yè)會計(jì)問題研究方面，楊松令(2002)分析表示,小企業(yè)的會計(jì)報(bào)告要從方便管理和方便納稅的角度出發(fā)，針對這兩個(gè)方面突出重點(diǎn)，而其他不必要的內(nèi)容可以簡略掉。戴德明等(2003)站在中小企業(yè)和大型企業(yè)這兩種規(guī)模不同的企業(yè)角度來看，發(fā)現(xiàn)它們各自的財(cái)務(wù)管理都具有自己的特點(diǎn),所以它們所需要提供的信息以及信息使用者關(guān)注的地方是不一樣，在制定報(bào)表方面要做出細(xì)分，避免小企業(yè)做一些無謂的勞動(dòng)。在小企業(yè)的界定問題上面，張智媛等(2007)認(rèn)為，“《中小主體國際財(cái)務(wù)告準(zhǔn)則》是國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會發(fā)布的一套具體準(zhǔn)則，但是具體到一種怎么樣的規(guī)模，各國應(yīng)該結(jié)合自己的實(shí)際界定。”

對小企業(yè)的界定，我國因?yàn)楦鞣矫娴脑?，在關(guān)于《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則研究》方面的研究起步比較晚。從管理的這一角度，我國在2003年的時(shí)候才開始有了明確的規(guī)定。當(dāng)時(shí)的也只分了五大類，并沒有對現(xiàn)代的一些進(jìn)行更加明確的細(xì)節(jié)，一直到2011年7月4日，工信部等四部門一起公布《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》。又對小企業(yè)作出了兼顧行業(yè)和規(guī)模的更加準(zhǔn)確，更加適合我國國情的界定。

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所以從以上資料看出，在管理方面的界定，我國是與世界上的其他國家比較一致的。對企業(yè)進(jìn)行的定量都主要從員工人數(shù)，企業(yè)年銷售額和企業(yè)擁有總資產(chǎn)三個(gè)方面來來定量的衡量一個(gè)企業(yè)是否具有小企業(yè)的資格。這些數(shù)字在公司日常營業(yè)狀況和報(bào)表中極易體現(xiàn)出來，雖然會有所波動(dòng)，但是卻不能否認(rèn)這三樣數(shù)據(jù)的有效性。

對于會計(jì)角度，我們主要使用的是國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會(I A S B)的界定。I I A S B著重對下面三點(diǎn)，對中小企業(yè)制定界定：一是沒有對數(shù)量規(guī)模進(jìn)行要求，因?yàn)槊總€(gè)國家或地區(qū)對企業(yè)規(guī)模的要求都是不一樣的，而且會隨著時(shí)間的改變和改變，所以要建立一個(gè)適用于任何國家長時(shí)間有效的模型是不可能的事情；二是沒有承擔(dān)公眾受托責(zé)任，小企業(yè)之所叫小企業(yè)，就是因?yàn)槠湟?guī)模不夠巨大，而這樣的企業(yè)是不能滿足公眾所需要的利益需求的；三是向外部使用者提供通用財(cái)務(wù)報(bào)表，只有大型的上市企業(yè)，才向外公布專業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，小企業(yè)根據(jù)自己的實(shí)力情況只能提供通用財(cái)務(wù)報(bào)表。

二、小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的必要性

執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》是《小企業(yè)會計(jì)制度》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》相結(jié)合并進(jìn)行修改并予以簡化形成的。主要是針對小型企業(yè)日常的業(yè)務(wù)予以規(guī)范，其中沒有提到的業(yè)務(wù)也可根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》提及的方式進(jìn)行處理。其中的會計(jì)處理原則、會計(jì)科目、報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置等符合小企業(yè)實(shí)際。并且在新的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中，減少了會計(jì)處理所需要的直言判斷，便于小企業(yè)會計(jì)人員的理解和在日常執(zhí)行中的操作。還有一點(diǎn)，從《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》轉(zhuǎn)化而來的《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，還存在著企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)，為以后小企業(yè)向大中型企業(yè)發(fā)展，鋪平了道路。

三、小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)際操作性研究

在《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的編制過程中，其中最為重要的一點(diǎn)是，實(shí)施《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，可以有效降低平時(shí)事務(wù)處理的費(fèi)用，也降低了小企業(yè)對于用人的能力需求。

企業(yè)都是以營利為目的，小企業(yè)規(guī)模雖然不大，但是這一目的不會改表。小企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)處理，編制生成報(bào)表，帶來的收益肯定要大于其消耗的成本，這就是我們所說的成本效益原則。而統(tǒng)一使用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，卻違背了這一原則。具體表現(xiàn)如下：

其一，在會計(jì)科目方面。針對一些小企業(yè)根本不可能涉及到一些科目，我們可以在《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的制定過程中，將這些小企業(yè)不會用到的科目不再列入，簡化小企業(yè)會計(jì)報(bào)表。例如：在大型企業(yè)中，會對應(yīng)付賬款科目計(jì)提壞賬作為資產(chǎn)的備抵賬戶，但是在新的小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中，就不要求計(jì)提壞賬，而是在損失發(fā)生時(shí)直接計(jì)入了營業(yè)外支出。

同時(shí)，小企業(yè)中也出現(xiàn)一些有不經(jīng)常發(fā)生和處理起來比較復(fù)雜的業(yè)務(wù)，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》降低了對這些業(yè)務(wù)的會計(jì)核算要求，允許小企業(yè)使用簡化后的方法對其進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。例如對短期借款的利息處理有原來的“為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的專門借款，在滿足借款費(fèi)用開始資本化的條件時(shí)至購建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本”改為現(xiàn)在小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的“小企業(yè)為購建固定資產(chǎn)在竣工決算前發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)的成本”。這樣的業(yè)務(wù)并不經(jīng)常發(fā)生，而且這樣的操作可以避免會計(jì)人員對資本化的確認(rèn)和預(yù)定可使用狀態(tài)的確認(rèn)，降低業(yè)務(wù)處理的復(fù)雜性。

其二，在小企業(yè)中的會計(jì)從業(yè)人員素質(zhì)并不高。主要有兩方面的原因：其一，在小企業(yè)中能夠?yàn)閱T工提供進(jìn)修和深造的機(jī)會很少，主要由于小企業(yè)普遍由家族形式管理，這樣對專業(yè)人才的吸引力并不強(qiáng)。其二，小企業(yè)對培訓(xùn)員工的專業(yè)知識，認(rèn)知不強(qiáng)，造成會計(jì)人員無法高效率執(zhí)行工作完成任務(wù)，很容易在工作中發(fā)生錯(cuò)誤。

設(shè)立《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的過程中，我們應(yīng)該著眼于小企業(yè)的會計(jì)目標(biāo)，幫助其更好的達(dá)成目的，最大程度滿足小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表信息需求者所需要的信息。小企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告最為主要的信息使用者，是稅務(wù)部與銀行。所以《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》在設(shè)立時(shí)，要考慮尋求兩家的意見。使《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》與《稅法》在最大程度上達(dá)到協(xié)調(diào)，減少納稅部門在匯算清繳時(shí)進(jìn)行的稅務(wù)調(diào)整。例如：在《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》設(shè)立時(shí)，小企業(yè)要按照固定資產(chǎn)的特點(diǎn)與使用狀況，同時(shí)參照稅法的內(nèi)容，規(guī)范固定資產(chǎn)的使用期限與預(yù)計(jì)凈殘值。并應(yīng)用應(yīng)付稅款法整理所得稅，把統(tǒng)計(jì)好的應(yīng)繳所得稅，定為所得稅費(fèi)用，方便快捷對所得稅進(jìn)行會計(jì)處理。

同時(shí)，在制定報(bào)表是考慮到銀行的需求，使企業(yè)、銀行、稅務(wù)三方可以減少摩擦，提高效率。對于政府對企業(yè)在稅收方面的管理，能夠促使小企業(yè)實(shí)行查賬征收、進(jìn)一步提高稅收征管質(zhì)量的作用；對小企業(yè)自身而言，實(shí)施《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》有利于督促其建章建制，不斷提高核算水平和稅收優(yōu)惠條件，也可以保證會計(jì)信息質(zhì)量以及企業(yè)的信譽(yù)，提升小企業(yè)與銀行的溝通，為解決融資難的問題提供了條件。

四、研究總結(jié)

小企業(yè)的會計(jì)制度的研究和使用，我國起步晚，但是從2003年開始算，我國在經(jīng)過十年的時(shí)間正視其存在的諸多問題并對其有如此深入的了解和研究。與此同時(shí)2013年元旦頒布實(shí)施的《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》并不只是一個(gè)終點(diǎn)，其中要完善的東西還有很多。

比如在報(bào)表的編制方面，對于一個(gè)小企業(yè)而言，需要編制資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表是毋庸置疑的意見事情。但是，一個(gè)小企業(yè)是否要編制所有者權(quán)益變動(dòng)表和現(xiàn)金流量表卻是值得商榷。在新的制度中，沒有要求編制這兩張表。小企業(yè)所有制少，不編制所有者權(quán)益變動(dòng)表可以理解。但是認(rèn)識到現(xiàn)金流對企業(yè)重要性的今天，我覺得企業(yè)編制現(xiàn)金流量表還是十分必要的。

從總體的角度來說，新版《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》符合成本效益的原則。而且從企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中，轉(zhuǎn)變而來的小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，在節(jié)約成本上給出最為有效的理論基礎(chǔ)?！耙云髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)制定出的小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的的基礎(chǔ)，可以是我國的會計(jì)準(zhǔn)則還是處在一種比較同一的體系之下。同時(shí)也方便了小企業(yè)向大中型企業(yè)的過度，準(zhǔn)則的可拓展性和穩(wěn)定性較強(qiáng)?！钡窃诤喕倪^程當(dāng)中我們還要把握住企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，存在的特有要素，還有企業(yè)會計(jì)，在平時(shí)處理中，不能簡化的過程不能輕易刪除。千萬不能一味只知道簡化，卻忽略了小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的合理性，到最后失去準(zhǔn)則制定的意義。

同時(shí)我們還要注意到的是，一項(xiàng)制度的頒布，是為了能夠?qū)⑦@項(xiàng)制度執(zhí)行下去?！缎∑髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》在2013年頒布實(shí)施只不過是走出來第一步，但在執(zhí)行的過程中會出現(xiàn)很都預(yù)想不到的問題。這要求準(zhǔn)則的制定者要正視在實(shí)際的操作中出現(xiàn)的問題，要針對這些問題對準(zhǔn)則進(jìn)行改正，使新準(zhǔn)則在經(jīng)濟(jì)生活帶來效益，為社會節(jié)省資源。同時(shí)在準(zhǔn)則確定并頒布實(shí)施后，要加強(qiáng)對企業(yè)的監(jiān)管，確定制度能夠落實(shí)在小企業(yè)日常的操作中。政府要加強(qiáng)責(zé)任的落實(shí)，避免新準(zhǔn)則無人問津。

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