李 碧

現(xiàn)代游戲企業(yè)業(yè)務(wù)運行對互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)、信息技術(shù)依賴性較大，無論是早期的游戲設(shè)計階段，還是游戲開發(fā)及后期運營，都完全不開I T技術(shù)，對企業(yè)會計師而言，無疑同時也給他們工作帶來了不小的挑戰(zhàn)。對游戲行業(yè)收入的確認審計問題，一般應(yīng)梳理出公司最終客戶、代理方、主要責任方，剖析收入攤銷問題、收入是否已總額的確認問題。審計師應(yīng)做好充分問詢、檢查、測試等流程，才能盡可能保證審計證據(jù)的合理性。

一、研究背景

二十一世紀是一個信息時代，電腦、寬帶網(wǎng)絡(luò)更加普遍，覆蓋面逐漸拓寬，且寬帶上網(wǎng)速度也持續(xù)上升，近年來隨著游戲行業(yè)的發(fā)展，國內(nèi)研發(fā)了多種游戲產(chǎn)品，加上國外廣受熱捧游戲的引進，中國游戲市場變大，游戲玩家數(shù)量不斷攀升，尤其是近十年來游戲玩家更是呈幾何倍增勢態(tài)發(fā)展。與此同時，近幾年來手機無線上網(wǎng)功能不斷成熟并增強，智能機的出現(xiàn)更是明顯提升了手機的性能，而且智能機覆蓋面已十分廣泛，人們碎片化休閑需求提升，因此帶動手機游戲市場高速發(fā)展。在這種大環(huán)境下不斷涌現(xiàn)出一批批優(yōu)秀的游戲公司，各企業(yè)之間競爭逐漸激烈，大企業(yè)擇取資本市場上市，中小型企業(yè)則不斷開發(fā)手游或網(wǎng)絡(luò)游來探尋多種融資投資機會。隨著游戲企業(yè)的不斷成熟，新時代背景下對審計師提出了更高要求，那么怎樣正確、有效審計以保證公司財務(wù)報表的真實性和合理性，來如實反映出企業(yè)業(yè)績，隨之這則成為審計相關(guān)的熱議話題。

二、從不同客戶、主要責任等層面分析收入審計要點

對一家游戲企業(yè)來說，公司運營游戲從玩家登陸方式層面來看，可將其劃分為網(wǎng)頁游戲、客戶端游戲和移動端游戲三種類型；而從運營方式層面來看，往往又可將其分為自主經(jīng)營、聯(lián)合運營兩種類型，其中聯(lián)合運營包括獨家授權(quán)運營聯(lián)合渠道商運營、包括獨家授權(quán)運營聯(lián)合平臺運營兩種，這兩種形式的聯(lián)合運營一般需要與渠道商或平臺簽訂游戲授權(quán)金條款和在線運營時能享受到的運營分成款條款。因此要分析一家游戲企業(yè)收入確認審計問題，首先應(yīng)明確游戲最終客戶（玩家、平臺或渠道商），不同客戶類型收入審計確認假設(shè)及方法、時點也各不相同。

（一）明確游戲客戶對象

基于以上闡述，若客戶是玩家確認收入考慮的重點一方面是玩家在游戲里的行為，另一方面則是游戲?qū)ζ涮峁┑姆?wù)程度，兩者權(quán)衡以確認最后收入。若客戶是渠道商或平臺（推廣平臺或充值平臺），游戲企業(yè)應(yīng)向騰訊等推廣平臺、充值平臺或渠道商相互之間，根據(jù)是否完成合作義務(wù)，以此為前提應(yīng)用直線法攤銷并確認授權(quán)金收入，同時按游戲運營狀況確認分成款方面的收入。因此總的來說游戲行業(yè)收入確認合理審計應(yīng)立足于游戲運營的實質(zhì)和形式，而自主運營的游戲企業(yè)審計判斷則相對簡單明了，游戲企業(yè)方為主運營方，客戶為玩家。若游戲授權(quán)出去，分析審計必須閱讀和平臺或渠道商簽署的條款，梳理兩方享有的權(quán)利和必須執(zhí)行的義務(wù)，問詢平臺或渠道商管理層、游戲企業(yè)主運營管理層，決定哪一方來負責游戲運營方向，跟著系列問題會跟著有所判斷，比如游戲上下線具體時間、玩家問題收集、玩家問題反饋、游戲推廣促銷計劃等。

（二）確認游戲公司在多方運營模式下的責任角色

在明確最終客戶的基礎(chǔ)上，對游戲公司而言和平臺或渠道商、最終玩家聯(lián)合形成了三方運營業(yè)務(wù)模式，進一步確認公司責任角色是關(guān)鍵。我國會計準則里面的收入確認準則中，對游戲行業(yè)來說并沒有談及主要代理人、主要責任人的相關(guān)問題，因此游戲公司審計師往往參考國際會計準則進行深入判斷，具體則是根據(jù)不同方對玩家提供服務(wù)對應(yīng)承擔的主要責任與風險，其分析要點在于誰決定虛擬物品價格、制定游戲里產(chǎn)品促銷計劃、負責客服服務(wù)、負責游戲維護與升級等。通常情況游戲公司均為主要責任方，平臺單純?yōu)槭召M渠道，不承擔主要風險和責任，審計相關(guān)方面要點要得以證實需在聯(lián)合運營模式下的不同合同條款上有所體現(xiàn)。

（三）判斷使用總額法還是凈額法確認審計收入

總額法指的是玩家全部充值均視為收入，若聯(lián)合平臺或渠道商運營，對其所付出的費用則簡單視為成本處理。凈額法指的是平臺收入玩家全部充值費用后，需在扣除渠道費，凈額款視為收入。簡單來說主要責任方為游戲公司，審計收入確認應(yīng)選擇總額法；若平臺收入充值費，并促扣除渠道費則選用凈額法，但實際運營過程中，游戲公司仍是主要責任方，但聯(lián)合渠道商又有自己渠道平臺，不定時不定期可能推出虛擬幣打折活動，比如騰訊Q幣打折以促進玩家消費，實際平臺收費低于正常價格，而另一方面游戲公司可能并無可靠追蹤，這種情況只能按照凈額法計算，審計師要確認收入問題，這種狀況最可靠的還是要查閱協(xié)議里面是否有相關(guān)具體款項。

三、了解游戲企業(yè)內(nèi)部控制及業(yè)務(wù)流程

（1）掌握游戲企業(yè)主要游戲產(chǎn)品，這不僅需要了解公司主要產(chǎn)品狀況（如運營模式、準確上線時間、道具設(shè)計、游戲性質(zhì)及分型），還應(yīng)跟蹤游戲產(chǎn)品有無備案號、版號等，得到整個許可。（2）掌握游戲收入結(jié)賬方式，以網(wǎng)絡(luò)游戲為例，玩家進行虛擬幣充值基本為第三方平臺，往往存在第三方支付、合作平臺，公司與之簽署結(jié)算協(xié)議，審計師應(yīng)詳細了解結(jié)算時期、對賬方式、手續(xù)費收取方式等。（3）掌握玩家注冊（和充值）方式及流程，一方面獲取游戲公司運營平臺注冊流程和用戶協(xié)議，另一方面立足于玩家角色，自行注冊進一步深入了解充值及注冊流程等。（4）明確企業(yè)游戲運營、統(tǒng)計平臺狀況，游戲公司確認收入所得系列數(shù)據(jù)基本為后臺數(shù)據(jù)導(dǎo)出（或運行平臺統(tǒng)計），在核實具體收入前，先對平臺統(tǒng)計、后臺導(dǎo)出進行了解，包括各項功能字段說明、數(shù)據(jù)來源、用戶信息統(tǒng)計、充值統(tǒng)計、消耗統(tǒng)計等。

四、分析游戲企業(yè)收入審計應(yīng)對策略

（一） IT審計

所謂I T審計除常規(guī)控制審計外，還重點包括I T系統(tǒng)運行環(huán)境下的審計，執(zhí)行程序：（1）首先是測試I T系統(tǒng)運行環(huán)境的有效性，比如測試系統(tǒng)數(shù)據(jù)是否能自行修改、數(shù)據(jù)有無備份或異常恢復(fù)功能、物理安全狀態(tài)等，此外還需測試授權(quán)體系能不能有效執(zhí)行。（2）接著測試虛擬道具信息是否完整，比如道具的產(chǎn)生時點、消耗數(shù)量等；同時測試每個玩家進入游戲后是否詳細記錄了充值情況、消耗數(shù)據(jù)等。（3）測試游戲是否能有效區(qū)分玩家類型，包括會員玩家、免費玩家、付費玩家等；另一方面是否能區(qū)分道具性質(zhì)，主要是付費或免費。（4）財務(wù)信息報告系統(tǒng)能否追溯到費用交易全過程，以及數(shù)據(jù)傳輸過程中能有有效控制其準確性、可靠性。

（二）收入及IT控制測試

收入最終確認應(yīng)定期按游戲種類分型，系統(tǒng)統(tǒng)計確認的數(shù)據(jù)分別收到不同類型游戲收入費用中，收入及I T控制測試一般需從財務(wù)確認、玩家信息兩層面入手：（1）注冊玩家信息測試，先取得玩家信息清單，隨機玩家樣本做穿行測試；樣本測試做好注冊時間、在線時間、I P地址、充值與消耗金額、充值記錄幾個控制點。（2）收入確認流程測試，首先聯(lián)合運營下確認分攤計算公式，評估與收入確認準則是否相符，以此為基礎(chǔ)追溯原始數(shù)據(jù)來源，并作具體記錄；接著測試收款，獲取第三方平臺收入費用明細，并和公司銀行賬單流水相對比；最后I T測試和游戲訪談玩家進一步詳細確認流程。（3）I T測試，I T審計上具體I T細節(jié)測試，主要包括I P地址測試、獲得玩家信息訪談和與第三方充值支付平臺信息的核對。游戲公司收入審計實質(zhì)性程序既包括分析性程序（收入波動分析和玩家信息分析）；其次是收入詳細確認計算方法測試與驗證，核實道具類型，遞延收入攤銷方法及預(yù)期壽命收入攤銷法，與授權(quán)第三方最終核實收入，進一步確認計算方法的合理性；玩家充值核對，與公司收入收款做好核實。

小結(jié)

綜上，隨著人們休閑需求的提升，大大小小的游戲企業(yè)如雨后春筍般涌現(xiàn)出來，市場經(jīng)濟環(huán)境下各游戲企業(yè)之間競爭加強，為了促進公司長遠發(fā)展，逐漸拓寬市場，多公司常和第三方聯(lián)合協(xié)議運營，網(wǎng)絡(luò)信息環(huán)境下無疑給游戲公司收入確認審計帶來了更大難度，為保證審計的合理性，首先需確認游戲最終客戶，掌握游戲企業(yè)與第三方充值平臺協(xié)議條款，在此前前提下選擇適宜的收入計算法，多種測試下確保審計報告質(zhì)量，最后定期和實際收入核對，實踐中不斷改進審計策略。

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