龍玲

摘要：PPP模式成為越來越多的施工企業(yè)選擇的融資模式，PPP項目不斷出現(xiàn)在基礎設施領域，在此模式下的稅收優(yōu)惠政策和籌劃空間也受到關注。本文詳細的介紹了PPP模式的概念和特點，說明稅務籌劃的原則和途徑，例舉現(xiàn)行PPP模式下可能存在的稅務問題并給出解決辦法，促使施工項目的高效完成。

關鍵詞：PPP項目；稅務籌劃；應對建議；融資模式

一、PPP模式的概念及特點

PPP模式的英文名稱為public-private-partnership，其概念最初來自于英國，是“公共私營合作”的融資機制，也就是說是一種維護公共品或服務的合作關系，其基礎為特許權協(xié)議，旨在構建伙伴式合作關系，其具體的模式包括BOT、BT、BOO、ROT、TOT 等。其項目特點在于包含了多個關聯(lián)主體，合同和法律關系較為繁雜，需要較長的合作期間，通常在20-30年之間，其涉及到的法律類型包括公司法、擔保法、合同法等。在眾多的模式中，TOT最具代表性，即Transfer-Operate-Transfer模式[1]，其稅收政策較為復雜，PPP模式下的稅務管理工作存在諸多問題，制約了施工項目發(fā)展。

稅收籌劃的定義是于法律法規(guī)范圍將經(jīng)濟行為予以妥善安排，盡可能達到稅收效益最大化，其中需要遵循一定的原則和途徑。

二、現(xiàn)行PPP模式下可能存在的稅務問題

盡管PPP模式存在一些優(yōu)點，給項目的稅務籌劃工作帶來了很大的便捷，但是在實際的工作中，還是存在諸多的問題，現(xiàn)總結如下：①鑒于PPP模式特點而產(chǎn)生的問題，在PPP模式運行下，地方政府常常作為存量資產(chǎn)轉讓方或控制主體，可使用財政支付進行增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等繳納，這些稅收支出金額很難通過政府預算完成，由此引發(fā)了諸多不確定因素，導致PPP項目過于拖延，國家稅收增收無法落實；②某些PPP項目因交易模式復雜，在實際的運行中發(fā)現(xiàn)某些PPP項目包括存量資產(chǎn)轉讓環(huán)節(jié)，其中涉及到的部門眾多，包括發(fā)改、水利、人力資源與社會保障等，每個部門的工作重點和流程存在差異，難以進行全面的溝通和協(xié)調(diào)，往往發(fā)現(xiàn)稅務問題時已經(jīng)為時已晚；③存在特許經(jīng)營期限制，當經(jīng)營期滿后，SPV公司資產(chǎn)權需要進行轉移，移交給政府或政府指定方，且為無償轉移，在此過程中極易產(chǎn)生爭議，對于土地、房屋建筑物等的處置權以及存量資產(chǎn)持有權[2]，這些都需要進一步的明確。

三、稅收籌劃原則

（一）事先籌劃原則

稅收籌劃是對稅收事件的指導，可幫助其執(zhí)行落實，特別是對于施工項目，一旦開始投建，就意味著存在納稅義務，需要依法履行，所有一切事后的稅收籌劃都無效，甚至還會帶來施工的風險性，只有事先籌劃才能降低風險，做好規(guī)劃，守法守規(guī)的完成PPP項目。

（二）合法性原則

合法是PPP模式下投資項目的基本原則，也是所有籌劃方案和稅收行為都必須嚴格遵照的原則，在集團項目實施中，可采取一系列合法手段促使項目稅負降低以增加經(jīng)濟效益，包括調(diào)整投資活動、改進施工經(jīng)營等，但所有活動的前提為合法，否則集團會面臨法律責問，致使項目延期，甚至停滯。

（三）成本效益原則

項目的成本和效益是重要的投資目的，這也就使得稅收籌劃時應遵循成本效益原則，如果僅僅關注稅收籌劃效益，可能會導致成本增加，使得實際項目利潤沒有較大改善，因此財務人員應將項目成本、建設收益也列為重要的考察因素，綜合計算各項稅收項目，對籌劃方案進一步改良，以合理、有效的方式增加效益，減少成本。

（四）全局性原則

現(xiàn)今許多投資項目都是公私合營的模式，其稅收籌劃涵蓋的廣度有所增加，全局觀是綜合收益計劃中必須具備的，且資源稅、增值稅等各項稅務項目中存在一定的關聯(lián)，有的會出現(xiàn)此消彼長的局面，只關注其中某一項會導致整體失衡，因此必須歸納整體各項目關系，以全局性原則考慮集團整體所需繳納的全部稅額。

四、稅收籌劃途徑

（一）項目建設中涉稅事項考慮

在投資項目稅收籌劃工作中應當考慮到營改增的相關政策和問題，特別是建筑項目，涉及到眾多款目，包括機械使用費、地材費等都可以采用增值稅抵扣，但卻難以取得增值稅專用發(fā)票，致使進項抵扣不足。因此負責財務的人員應當盡可能減少整體稅負，考慮到投資方與施工方所屬公司相同，為提供更全面的增值稅抵扣憑證，投資項目雙方可構建子公司，專門負責混凝土、物流等業(yè)務，以合法的獲得專用發(fā)票抵扣增值稅。此外在項目合作選擇上，應當以具有完善納稅人資格的企業(yè)為優(yōu)先，無論是施工材料供應商還是勞務分包公司都應當嚴格審核，增加進項稅額抵扣限度，增加效益。

（二）項目運營期稅收籌劃

在項目運營期應當注意到組織形式、政府補貼和相關優(yōu)惠，詳細介紹如下：①組織形式的選擇，在以PPP模式管理工程投資項目時需要選擇合理的組織形式，充分結合建設規(guī)模，決定是否需要成立相應公司，將資金籌措、運行管理和稅收籌劃等工作予以下放，且成立項目公司的區(qū)域應當選擇具有稅收優(yōu)惠的地區(qū)，包括經(jīng)濟開發(fā)區(qū)等，充分利用低稅率、減稅、免稅等優(yōu)惠政策，在法律法規(guī)允許下減少稅收[3]；②項目與政府補助不征稅規(guī)定的相關要求相符合，考慮到有些選擇PPP模式的施工項目是基礎設施項目，沒有足夠的盈利能力，政府財政補貼是保障施工的重要環(huán)節(jié)，可免于征收所得稅，但是需要進行資金管理單獨核算，符合稅法撥付文件要求；③盡可能增加投資項目享受的所得稅優(yōu)惠，充分發(fā)揮PPP模式基礎設施建設項目的特殊性，以減少稅務成本。

（三）移交階段稅收籌劃

在進行移交階段的稅務籌劃工作時，應當考慮到稅收規(guī)定中要求同一公司整體擔任施工方和投資方角色時，如果進行實物資產(chǎn)、股權轉讓等工作，需要按照比例繳納所得稅。我們將PPP模式下建造高速公路項目作為實例進行講解，特許經(jīng)營期滿后，項目公司需要將高速公路經(jīng)營權轉移給政府，對轉讓股權所得收入需要向政府交所得稅，這是不可或缺的環(huán)節(jié)。采用PPP模式，減少了項目中的角色，也就降低了稅負，這是增加經(jīng)濟收益的有效方式，但是所獲取的一定期限的特許經(jīng)營權終歸有無償還權政府的期限，在這個期限中應當繳納所有應交稅目，減少移交階段工作量，經(jīng)營權、使用權在繳稅中應當按照項目建造期形成的無形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)或者混合資產(chǎn)計稅原則處理，使整個項目合法合規(guī)。endprint

五、PPP項目稅務工作應對建議

（一）國家層面應對建議

前文中也提到PPP項目常常被用于公共基礎設施的建設，因此，國家在此過程中承擔著重要的角色，應當建立完善的可適用于PPP項目的稅收優(yōu)惠政策，當項目轉讓主體為政府機關及其下屬機構時，應當對存量資產(chǎn)流轉的稅收負擔予以一定程度的減免。除此之外，國家應對PPP模式的使用情況和稅收籌劃相關原則的落實程度進行確認，對其中違法違規(guī)的行為予以處置，促進PPP項目的有效推進。

（二）資產(chǎn)轉讓方應對建議

針對存量資產(chǎn)轉讓實施中的各項問題，地方政府在項目實施前就需要了解稅務政策，進行總體協(xié)調(diào)，在現(xiàn)有資產(chǎn)的基礎上完成資產(chǎn)重組工作，以保證稅收籌劃路徑的科學實施，做好各個階段的招投標設置、項目稅務繳納等工作，妥善連接準備階段、運營階段和移交階段，以平穩(wěn)完成PPP項目。

（三）社會資本方應對建議

考慮到資產(chǎn)整合和并購環(huán)節(jié)需要專業(yè)的考量，因此整個項目在談判準備階段就應當做好涉稅協(xié)商工作，與當?shù)卣_成一致，解決操作中的重難點，特別是在資產(chǎn)重組和資產(chǎn)交接階段，需要配合當?shù)卣?，充分發(fā)揮社會資本方的價值，以促使PPP項目推進。

（四）項目中風險控制應對建議

社會處在不斷變化的環(huán)境中，不論是外部環(huán)境還是內(nèi)部環(huán)境都在不斷的更新，包括政府政策、技術設備等，這也就意味著所有項目都會面臨一定的風險，建筑施工項目也是如此，特別是PPP模式下的基礎項目更是會被社會變化所影響，因此風險管控是不可或缺的。其具體的方法包括：①樹立風險意識，建立風險控制機制；②了解稅收法律動態(tài)變化，采用具有法律知識和財務知識的專業(yè)財務人員開展相關工作，使所有行動與法律規(guī)定相符，適應其變動情況，達到預期效果；③以稅收籌劃減少風險，提升企業(yè)整體收益，選擇最適合企業(yè)的方案，而不僅僅單一考慮納稅數(shù)額。

六、總結

PPP模式是現(xiàn)今建筑工程中常用的融資模式，特別是對于基礎設施項目，其特點很大程度上增加了收益，但是需要對其中重要的稅收籌劃工作進行完善，以四大原則開展工作，使各個階段的稅收調(diào)整和風險控制等工作合法、適當、高效，充分發(fā)揮各主體效力，共同推進PPP模式的適用程度和價值。

參考文獻：

[1]呂江.PPP項目稅務籌劃和應對建議[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2017，12（12）：112-114.

[2]何太洪，徐蘇云.PPP模式下基礎設施項目稅收籌劃[J].交通企業(yè)管理，2017，37（38）：247-248.

[3]胡俊.PPP模式下投資項目整體稅收籌劃[J].納稅，2017，30（16）：196-198.

（作者單位：中交第一公路工程局有限公司）endprint