陳緯

摘 要：近年來，隨著我國(guó)全面展開營(yíng)改增試點(diǎn)之后，企業(yè)所取得的固定資產(chǎn)，包含不動(dòng)產(chǎn)在內(nèi)皆可以在規(guī)定范圍內(nèi)對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)抵扣。當(dāng)前所施行的營(yíng)改增政策在執(zhí)行中，需要用到固定資產(chǎn)的減值與折舊這一類主觀性相對(duì)較強(qiáng)的會(huì)計(jì)方式，這導(dǎo)致了企業(yè)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入數(shù)可能會(huì)被高估或低估。因此，本文通過對(duì)當(dāng)前固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入與營(yíng)改增的問題進(jìn)行進(jìn)一步探討，進(jìn)而提出管理建議。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入；營(yíng)改增

在營(yíng)改增試點(diǎn)不斷擴(kuò)大的同時(shí)，舊固定資產(chǎn)銷售增值稅的問題也隨之增加，固定資產(chǎn)作為企業(yè)確保生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)與實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)增長(zhǎng)的基礎(chǔ)部分，隨著增值稅的轉(zhuǎn)型，并允許對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣的政策變化，這對(duì)企業(yè)在進(jìn)行固定資產(chǎn)投資決策與納稅的行為帶來了極大的影響。

固定資產(chǎn)與營(yíng)改增政策的概論

固定資產(chǎn)的概念

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)，固定資產(chǎn)指對(duì)生產(chǎn)商品、出租、經(jīng)營(yíng)管理、提供勞務(wù)而持有的，同時(shí)使用壽命已經(jīng)超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度的一種有形資產(chǎn)。在現(xiàn)行的增值稅制度中，根據(jù)貨物與不動(dòng)產(chǎn)的兩個(gè)概念又將固定資產(chǎn)分劃為兩類：一種是貨物固定資產(chǎn)，對(duì)機(jī)械、運(yùn)輸工具、相關(guān)設(shè)備、器具等使用期限在12個(gè)月以上的有形動(dòng)產(chǎn)；一種是指不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，在會(huì)計(jì)制度上依照固定資產(chǎn)進(jìn)行核算的不動(dòng)產(chǎn)[1]。在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)與增值稅制度中對(duì)于固定資產(chǎn)更強(qiáng)調(diào)固定性、耐用性與有形性，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了其持有目的性。

營(yíng)改增概論

營(yíng)改增是指將企業(yè)以往所繳納的營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目改為增值稅，自2016年以來，我國(guó)全面推行營(yíng)改增，它只對(duì)服務(wù)、產(chǎn)品的增值部分進(jìn)行納稅，避免出現(xiàn)重復(fù)納稅，在減輕企業(yè)賦稅的同時(shí)促進(jìn)產(chǎn)業(yè)消費(fèi)升級(jí)，使社會(huì)能形成一個(gè)良性循環(huán)。另一方面，將不動(dòng)產(chǎn)納入至抵扣范圍內(nèi)，有利于消費(fèi)型增值稅制度的規(guī)范化，在擴(kuò)大企業(yè)投資的同時(shí)還能提高其經(jīng)營(yíng)活力，有助于對(duì)我國(guó)稅收環(huán)境進(jìn)行全面改善。

固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入

固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出

主要是指已經(jīng)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額由于用途發(fā)生改變，一般用于集體福利、非正常損失、免征增值稅項(xiàng)目及個(gè)人消費(fèi)等情況下，若發(fā)生非正常損失（不得抵扣情況）的當(dāng)期，則應(yīng)按照規(guī)定計(jì)算的不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額在當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中減去。

固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)入

是指固定資產(chǎn)原本已經(jīng)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額未抵扣或不得抵扣，進(jìn)而用途改變，一般用于可抵扣情形，在用途改變后的第二月則可以在規(guī)定下對(duì)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行計(jì)算，并在當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中減去。其中固定資產(chǎn)凈值則是指納稅人在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度折舊后所計(jì)算的固定資產(chǎn)凈值。

固定資產(chǎn)凈值與不動(dòng)產(chǎn)凈值率的不足

以固定資產(chǎn)凈值與不動(dòng)產(chǎn)凈值率為基礎(chǔ)參數(shù)來完成對(duì)固定資產(chǎn)不得抵扣、可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算方法，則為凈值法與凈值率法。

首先，在進(jìn)行固定資產(chǎn)的購(gòu)置期，在入賬原始價(jià)值中會(huì)包含因部分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額服務(wù)費(fèi)用或是與進(jìn)項(xiàng)稅額無關(guān)的部分費(fèi)用，使得凈值中會(huì)含有無關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額支出，以這樣的凈值為基數(shù)計(jì)算容易使得不得抵扣與可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額放大，進(jìn)而導(dǎo)致應(yīng)繳納的增值稅款流失或是納稅人多繳，對(duì)于營(yíng)改增政策的目標(biāo)有著負(fù)面影響。

其次，因固定資產(chǎn)本身要達(dá)到預(yù)定的使用狀態(tài)，就需要購(gòu)入設(shè)備、設(shè)計(jì)等服務(wù)稅率，到時(shí)凈值法在計(jì)算時(shí)其適用稅率的選擇操作難度大，甚至容易被不法分子利用，進(jìn)而使國(guó)家稅收流失。

再者，由于不同企業(yè)間“四同”固定資產(chǎn)在折舊方法上存在差異，使得凈值相差較大，對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入數(shù)有失公平。在已計(jì)提減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)中，相較于折舊方式，其更具備主觀性與復(fù)雜性，在進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入的計(jì)算中會(huì)導(dǎo)致增值稅款出現(xiàn)流失，同時(shí)會(huì)計(jì)信息也會(huì)失真。因此，在計(jì)算中，要選擇少提、不提的方式替代原本計(jì)提的減值準(zhǔn)備[2]。

固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入營(yíng)改增管理建議

要充分考慮到固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入與其價(jià)值流轉(zhuǎn)的匹配程度，就要科學(xué)、合理地對(duì)固定資產(chǎn)不得抵扣與可抵扣情形的新舊進(jìn)行確定，同時(shí)界分其可抵扣、不得抵扣的金額。成新率是指對(duì)固定資產(chǎn)以成本法作價(jià)值評(píng)估過程中用到的基本參數(shù)，一般從經(jīng)濟(jì)屬性、技術(shù)及物理等方面來對(duì)其新舊進(jìn)行評(píng)估，通常計(jì)算方法為觀察法、綜合法、年限法、修復(fù)費(fèi)用法以及技術(shù)鑒定法等。在這些方法中，年限法操作方便，所運(yùn)用的參數(shù)是多數(shù)財(cái)稅人員熟知的，同時(shí)不會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行涉及，與凈值和凈值率比較，其更具有可比性、確定性、客觀性以及共識(shí)性，因而能對(duì)會(huì)計(jì)制度稅收政策含有的風(fēng)險(xiǎn)達(dá)到降低作用，用來代替凈值率，不失為一種好的選擇。因固定資產(chǎn)是一種資本性支出物化結(jié)果，購(gòu)置與投資回收的時(shí)間較長(zhǎng)，而原值金額過大且構(gòu)成更加復(fù)雜[3]。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，在固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入營(yíng)改增的過程中，要認(rèn)識(shí)到其中所存在的問題，將其不得抵扣、可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算方式簡(jiǎn)化，“不得抵扣與可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=增值稅扣稅憑證注明×固定資產(chǎn)的成新率（預(yù)計(jì)可使用年限/實(shí)際使用年限+預(yù)計(jì)可使用年限）”，進(jìn)而完善后續(xù)管理工作，這樣才能確保固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入更加公平與準(zhǔn)確。

（作者單位：中鐵廣州工程局集團(tuán)港航工程有限公司 ）

【參考文獻(xiàn)】

[1]王自榮.固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)入營(yíng)改增政策的思考及建議[J].國(guó)際稅收，2017（10）.

[2]秦燕，劉劍.營(yíng)改增后固定資產(chǎn)用途改變的進(jìn)項(xiàng)增值稅如何處理[J].注冊(cè)稅務(wù)師， 2016（10）.