黃漪嵐

“營改增”背景及其意義

黃漪嵐

“營改增”有著深遠的歷史背景和重要的現(xiàn)實意義。為加快財稅體制改革，進一步減輕企業(yè)稅負，調(diào)動各方積極性，促進服務業(yè)尤其是科技等高端服務業(yè)的發(fā)展，2012年，我國拉開新一輪稅制改革的序幕。經(jīng)過近5年的改革，營業(yè)稅徹底退出歷史舞臺?！盃I改增”有利于消除重復征稅，平衡行業(yè)稅負，促進工業(yè)轉(zhuǎn)型、服務業(yè)發(fā)展和商業(yè)模式創(chuàng)新，是我國經(jīng)濟實現(xiàn)良性循環(huán)和高效發(fā)展的有利保障。

稅法；營改增；背景；意義

一、我國稅制改革的歷程

改革開放35年間，我國一共經(jīng)歷了3次較大的稅制改革。

（一）1994年“分稅制”改革

隨著我國的改革開放一步步推進，當時過于簡單的工商稅制已經(jīng)不再適應形勢發(fā)展。1994年，一場具有深遠影響的分稅制改革拉開序幕。這次改革，初步建立了以流轉(zhuǎn)稅為主、增值稅和營業(yè)稅并存的稅收體制，由原來的封閉型轉(zhuǎn)為開放型，由單一型轉(zhuǎn)為復合型。雖然營業(yè)稅存在著全額征收、重復征稅的缺點，但對于當時正在改革起步階段的中國來說，正是這種重復征收給政府帶來了巨大的財政收入。分稅制的實行，使中國的財政秩序為之大改，中央財政重獲活力。

（二）2009年1月1日起，生產(chǎn)型增值稅改為消費型增值稅

自1994年以來，增值稅和營業(yè)稅成為我國最主要的兩個稅種。工業(yè)——我國的第二產(chǎn)業(yè)，主要由增值稅來調(diào)節(jié)；服務業(yè)——我國的第三產(chǎn)業(yè)，主要由營業(yè)稅來調(diào)節(jié)。相比之下，營業(yè)稅因存在著重復征稅的缺點，在一定程度上延緩了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展；加上我國加入WTO以來，國民經(jīng)濟的運行和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)生重大變化，稅制中涉及營業(yè)稅的各要素發(fā)生了相應的變化，部分舊條款已經(jīng)不能再適應當今社會、經(jīng)濟發(fā)展的需要；再者，2009年1月1日起，我國實行多年的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型增值稅，再次減輕了第二產(chǎn)業(yè)的稅負，但是第三產(chǎn)業(yè)服務業(yè)特別是金融、保險、電信等領域在國際競爭中還處于弱勢。為了平衡三大產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，國家應該為第三產(chǎn)業(yè)創(chuàng)造更好的機會及平臺，于是才有了通過稅收政策改革為第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展創(chuàng)造條件的想法，其中一項很重要的內(nèi)容就是完善流轉(zhuǎn)稅稅制。適時調(diào)整、完善營業(yè)稅政策，為我國企業(yè)適應當前國際競爭環(huán)境創(chuàng)造了條件，也為后面稅制的進一步改革——營業(yè)稅改征增值稅做了鋪墊。

（三）營業(yè)稅改征增值稅，營業(yè)稅將一步步退出歷史舞臺

營業(yè)稅改為征收增值稅（簡稱營改增），指的是改革前該企業(yè)是繳納營業(yè)稅的，改革后變更為繳納增值稅。改征增值稅后，企業(yè)可以對進項稅額進行抵繳，而大部分小規(guī)模企業(yè)由原來繳納5%的營業(yè)稅改為繳納3%的增值稅，稅收負擔得以減輕。行業(yè)稅負只減不增，正是營改增對外宣傳時作出的鄭重承諾，其目的除了減輕企業(yè)的稅收負擔外，還有調(diào)動企業(yè)的積極性，促進企業(yè)自身發(fā)展，從而增強國家的綜合實力，推動我國經(jīng)濟的長遠發(fā)展。

這次稅制改革，從國家決定開展營業(yè)稅改征增值稅到營業(yè)稅完全被增值稅取代，歷時近5年時間，分了3個階段，共6個時點，循序漸進地把多個服務業(yè)分批分省市地在我國推行。

1.第一階段：選取部分行業(yè)在部分地區(qū)推行“營改增”試點

打響“營改增”第一炮的是上海市。按規(guī)定自2012年1月1日起，在上海市對交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)領域開展營業(yè)稅改征增值稅的試點工作，由此正式拉開營業(yè)稅改征增值稅的序幕。

一項政策要想順利地推行、實施，選擇試點進行經(jīng)驗的累積是十分必要的。選擇上海作為試點，是因為上海是我國極為重要的經(jīng)濟、科技、金融、貿(mào)易中心，其服務業(yè)門類較為齊全，而且上海地處我國心臟地帶，其輻射作用非常顯著。作為先行先試地區(qū)，能為以后其他地區(qū)、其他服務業(yè)的“營改增”提供更有說服力的經(jīng)驗。

第一階段的改革試點并沒有全面鋪開，而是選擇了條件相對比較成熟的行業(yè)——交通運輸業(yè)（包括水路運輸、陸路運輸、航空運輸、管道運輸）以及部分現(xiàn)代服務業(yè)包括研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、物流輔助、文化創(chuàng)意、有形動產(chǎn)租賃和鑒證咨詢這6個領域進行試點。第一階段選擇這些行業(yè)做試點，主要是因為交通運輸與企業(yè)的生產(chǎn)息息相關，選擇試點中的部分現(xiàn)代服務業(yè)是為了促進第二、第三產(chǎn)業(yè)之間的融合發(fā)展，減少產(chǎn)業(yè)細分和分工存在的重復征稅因素，有效提高改革質(zhì)量。

在“營改增”打響第一炮后大概半年時間，通過上海的試點經(jīng)驗，國家又規(guī)定了從2012年8月1日至2012年12月1日，將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)“營改增”試點由上海市分4批次擴大到北京市、天津市、江蘇省、浙江省、安徽省、福建?。ê瑥B門市）、廣東省（含深圳市）和湖北省。把“營改增”從一個地區(qū)向多個地區(qū)擴展，目的就是希望能在這10個省市中發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，從中得到更多的經(jīng)驗，為“營改增”第二個階段做更好的準備工作。

2.第二階段：選取部分行業(yè)在全國范圍內(nèi)進行“營改增”試點

2013年8月1日起，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)“營改增”試點工作推向全國，并且把廣播影視服務納入“營改增”試點范圍。2014年1月1日起，鐵路運輸業(yè)和郵政業(yè)在全國范圍實施“營改增”試點。2014年6月1日起，電信業(yè)在全國范圍實施“營改增”試點。

2014年4月1日“營改增”擴展到鐵路運輸業(yè)后，所有形式的交通運輸服務全部納入“營改增”范圍。到此為止，“營改增”試點工作已經(jīng)覆蓋3大行業(yè)——交通運輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)；7個現(xiàn)代服務業(yè)——研發(fā)技術(shù)、信息技術(shù)、物流輔助、有形動產(chǎn)租賃、文化創(chuàng)意、鑒證咨詢、廣播影視。

3.第三階段：在全國范圍內(nèi)實現(xiàn)“營改增”，最終結(jié)束營業(yè)稅的歷史使命

距離上一階段大概2年后，2016年終于迎來“營改增”第三階段。自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開“營改增”。將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)納入“營改增”范圍后，營業(yè)稅改征增值稅稅制改革宣布收官，營業(yè)稅從此退出了歷史的舞臺。

我國推行這次稅制改革是遵循循序漸進的原則，通過將近5年、3大階段來實現(xiàn)了貨物和服務行業(yè)的全覆蓋，打通稅收抵扣鏈條，確保所有行業(yè)稅負只減不增，支持現(xiàn)代服務業(yè)發(fā)展和制造業(yè)升級，提升我國綜合國力。

二、“營改增”的背景

（一）兩稅并行存在重復征稅，有失公平

首先，讓我們來簡單對比一下營業(yè)稅和增值稅。

在“營改增”之前，營業(yè)稅是我國流轉(zhuǎn)稅制中一個非常重要的稅種，具體包括我國境內(nèi)提供的應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人。應稅勞務指的是交通運輸業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、建筑業(yè)、服務業(yè)的勞務。由于營業(yè)稅的征稅范圍涉及第三產(chǎn)業(yè)這一廣泛領域，因此營業(yè)稅有著不同的稅率，其稅率為3%到20%不等。營業(yè)稅是價內(nèi)稅，營業(yè)收入的總額乘以適用稅率直接計算出應納稅額。營業(yè)稅與增值稅最大的區(qū)別，就是營業(yè)稅不能抵扣進項稅額。

“營改增”實施以前，增值稅同樣是我國稅制中很重要的流轉(zhuǎn)稅之一。它是以商品在流轉(zhuǎn)過程中所產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種稅。增值稅屬于價外稅，也就是說稅額是由消費者承擔的，實行有增值才需要繳稅，沒有增值則不需要繳納稅款。也正因為增值稅只對增值部分征收稅款，因此增值稅是允許抵扣進項稅額的。應納稅所得額是根據(jù)銷售商品或勞務的不含稅銷售額乘以相應的稅率計算出銷項稅額，然后扣除取得該商品或勞務時所支付的增值稅款，即進項稅額。增值稅的稅率并沒有營業(yè)稅稅率那樣種類繁多，增值稅一般納稅人的標準稅率為17%，在此基礎上又有著13%的低稅率和出口稅率為0的特殊稅率，而規(guī)模較小的小規(guī)模納稅人稅率一般為3%。

我國稅制結(jié)構(gòu)中，構(gòu)成主要稅收來源的增值稅和營業(yè)稅是最為重要的兩個流轉(zhuǎn)稅稅種，二者雖分立而行，卻存在著交叉的情況。營業(yè)稅是以營業(yè)額乘以相對應的稅率計算稅額的，其最大的缺陷就是，商品每經(jīng)過一個流通環(huán)節(jié)都需要繳納一次稅款，重復征收現(xiàn)象明顯，從而使得納稅人重復繳稅，增加納稅人稅收負擔的同時，更體現(xiàn)了稅負的不公平。

（二）兩稅并行不利于專業(yè)的分工

企業(yè)既承擔了以增值稅為計稅依據(jù)的納稅義務，又在不斷的流轉(zhuǎn)過程中承擔了以營業(yè)稅為計稅依據(jù)的納稅義務。當流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，層層疊加后，繳納的稅款就越多，稅負就越重。一些企業(yè)為了減輕稅收負擔，避免層層納稅，于是盡量減少商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，迫使企業(yè)逐漸向混業(yè)的經(jīng)營方向發(fā)展，從而不利于專業(yè)分工與集約化生產(chǎn)，資源要素配置沒有達到帕累托最優(yōu)，造成生產(chǎn)效率低下，導致企業(yè)失去競爭力，國家也失去了一定的綜合國力。

（三）兩稅并行不利于稅收管理

營業(yè)稅由地方稅務局負責征收管理，而增值稅由國家稅務局負責征收管理，這樣的管理容易使納稅人發(fā)生混淆，導致出現(xiàn)少報、漏報稅款的情況。而且，營業(yè)稅與增值稅并行征收，營業(yè)稅不允許抵扣進項稅額，導致抵扣鏈條不完整，從而不利于稅制的簡化和管理。

（四）兩稅界限不清

隨著世界經(jīng)濟的發(fā)展，在我國與國際先進領域的接軌中，不斷涌現(xiàn)出各種各樣新型的生產(chǎn)經(jīng)營模式，一些單一的服務行業(yè)為了自身的生存與發(fā)展，也不斷地向多樣化經(jīng)營模式發(fā)展。在這些新型的和多樣化的生產(chǎn)經(jīng)營模式中，營業(yè)稅與增值稅所適用的商品與服務的品種發(fā)生了交叉、融合，區(qū)分愈益模糊，兩者難以清晰界定，在稅收征管中帶來了困難。

（五）兩稅并行不利于服務業(yè)發(fā)展

在經(jīng)濟全球一體化的當下，世界大部分國家征收的是增值稅，實行的是出口“零稅率”。由于我國營業(yè)稅的征稅范圍大部分是第三產(chǎn)業(yè)——服務業(yè)，因此大部分服務都是含稅出口，這不僅不利于我國第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，而且削弱了我國的國際競爭力，更不利于我國與國際接軌。

（六）產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不合理，環(huán)境污染、資源浪費嚴重

改革開放30多年來，我國經(jīng)濟雖然實現(xiàn)了高速發(fā)展，但也存在著一系列問題，例如產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不合理。據(jù)統(tǒng)計，在“營改增”之前，我國的第二產(chǎn)業(yè)在國民經(jīng)濟中所占比重遠高于第三產(chǎn)業(yè)在國民經(jīng)濟中所占比重，而且第三產(chǎn)業(yè)中嚴重缺乏高新技術(shù)服務業(yè)的發(fā)展。由于沒有高新技術(shù)服務業(yè)的支撐，第二產(chǎn)業(yè)中高耗能高污染企業(yè)觸目皆是，造成環(huán)境的嚴重污染及資源的嚴重浪費。

2008年金融危機的爆發(fā)，使得我國傳統(tǒng)的以出口為主的經(jīng)濟發(fā)展模式受到極大沖擊。這次的稅制改革，促使我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型換代，高新技術(shù)服務業(yè)的發(fā)展步伐也得以加快。

三、“營改增”的意義

自2012年1月1日“營改增”試點以來，各行各業(yè)之間的抵扣鏈條隨著“營改增”的階段性推行全部打通，促進了社會專業(yè)化分工，同時也促進了服務業(yè)的發(fā)展和制造業(yè)的轉(zhuǎn)型升級。

數(shù)據(jù)顯示，從2012年“營改增”拉開序幕到2016年“營改增”落下帷幕，2012－2014年第三產(chǎn)業(yè)增加值占國民經(jīng)濟總產(chǎn)值的百分比都是逐年上升的，而且從2013年起均高于同年第二產(chǎn)業(yè)增加值在國民經(jīng)濟總產(chǎn)值中的比重。這意味著中國經(jīng)濟正在由工業(yè)主導向服務業(yè)主導加快轉(zhuǎn)變。

營業(yè)稅改征增值稅后，第三產(chǎn)業(yè)增加值占GDP的比重逐步提高；高能耗行業(yè)增加值占比有所降低，拉動了居民的消費增長。“營改增”不僅僅是為了減稅，因為投資越多，抵扣越多，享受的政策優(yōu)惠就越明顯，這更是鼓勵企業(yè)的投資發(fā)展，有助于企業(yè)做大做強，從而有助于增強我國的綜合國力。

2012－2016年三大產(chǎn)業(yè)增加值占國內(nèi)生產(chǎn)總值比重

① 財政部、國家稅務總局關于印發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》的通知（財稅〔2011〕110號）

②《關于在北京等8省市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2012〕71號）

③《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）

④《中華人民共和國2016年國民經(jīng)濟和社會發(fā)展統(tǒng)計公報》，國家統(tǒng)計局網(wǎng)站，http://www.stats.gov.cn/tjsj/zxfb/201702/t20170228_1467424.html，2017年2月28日

⑤蔡新：《“營改增”試點穩(wěn)步推進取得階段性成效》[N]，《中國稅務報》，2012年11月28日

黃漪嵐，廣州番禺職業(yè)技術(shù)學院計劃財務處。