孫麗娜+鞏雅娜+徐旭

摘 要：隨著中國加入WTO后，伴著改革開放的不斷加強(qiáng)，經(jīng)濟(jì)的不斷增長(zhǎng)，各行各業(yè)都迅猛發(fā)展，商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)也嶄露頭角，同時(shí)也成為了各大會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)服務(wù)的對(duì)象之一，商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)自身的多種因素導(dǎo)致了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)也遇到種種困難與阻礙。本文就商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)的現(xiàn)況及其自身的特點(diǎn)展開，對(duì)審計(jì)過程中應(yīng)注意的重大問題進(jìn)行探討，列舉一系列存在以及可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，希望對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師們?cè)趶氖律虡I(yè)地產(chǎn)行業(yè)的審計(jì)中能有所啟發(fā)。

關(guān)鍵詞：商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；措施

一、概述

1.我國商業(yè)地產(chǎn)的特點(diǎn)及存在的問題

伴隨改革開放，我國經(jīng)濟(jì)處于穩(wěn)步上升的態(tài)勢(shì)，同時(shí)我國的商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)也隨之發(fā)展壯大，成為了我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱產(chǎn)業(yè)，為國民GDP做出了不少貢獻(xiàn)。商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)與其他行業(yè)相比較具有高投資、高回報(bào)、周期長(zhǎng)、易受宏觀經(jīng)濟(jì)與政策影響的特點(diǎn)。也正是因?yàn)榻?jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，房?jī)r(jià)隨之不斷攀升，使得商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)出現(xiàn)了諸如行業(yè)泡沫等問題。

2.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其模型

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)過審計(jì)后發(fā)表了不恰當(dāng)審計(jì)意見從而導(dǎo)致嚴(yán)重后果的可能性。對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有狹義與廣義的理解。狹義的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指在審計(jì)過程中由于各方面因素的共同作用，使得審計(jì)工作中出現(xiàn)錯(cuò)誤從而造成損失，或是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的疏忽作出錯(cuò)誤結(jié)論而造成損失，包括誤拒風(fēng)險(xiǎn)與誤受風(fēng)險(xiǎn)。誤拒風(fēng)險(xiǎn)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中對(duì)正確或者無重大錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表保留意見的審計(jì)報(bào)告可能造成的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，此類風(fēng)險(xiǎn)在實(shí)際操作中較為少見，在實(shí)物中一般不予考慮。誤受風(fēng)險(xiǎn)則是指對(duì)于有錯(cuò)誤舞弊，存在重大錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的財(cái)務(wù)報(bào)告，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)查取證失職而出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告可能造成的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。由于近幾年揭露的審計(jì)失敗案例都屬于誤受風(fēng)險(xiǎn)，因此我們談?wù)摰膶徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)也大都是指此類風(fēng)險(xiǎn)。

現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性，而檢查風(fēng)險(xiǎn)則是指某一認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)連同其他錯(cuò)報(bào)被認(rèn)為是重大的，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)此類錯(cuò)報(bào)的可能性。

二、注會(huì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.成本錯(cuò)估風(fēng)險(xiǎn)分析

成本控制是商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的重要環(huán)節(jié)，由于商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的投資周期長(zhǎng)，項(xiàng)目的申請(qǐng)至少要一兩年，因此加強(qiáng)對(duì)商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本控制可以減少甚至杜絕企業(yè)的浪費(fèi)，還可以整合企業(yè)的資源，提高資源的利用效率。

（1）是否存在固定資產(chǎn)折舊方法的錯(cuò)誤

對(duì)于商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)而言，固定資產(chǎn)的份額幾乎占據(jù)企業(yè)總資產(chǎn)的80%，對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊就顯得尤為重要，固定資產(chǎn)的折舊方法主要有：平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。企業(yè)要根據(jù)自身的特點(diǎn)選用適當(dāng)?shù)恼叟f方法，并且采用了一種折舊方法后便不可隨意變更，有特殊說明除外。企業(yè)由于采用了錯(cuò)誤的或是隨意變更了折舊方法會(huì)則會(huì)導(dǎo)致成本錯(cuò)估，以至于導(dǎo)致利潤(rùn)的虛構(gòu)，這將對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)產(chǎn)生一定的影響。

（2）是否存在未按時(shí)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的情況

商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)對(duì)于已售出的房產(chǎn)，以及企業(yè)內(nèi)部剩余的存貨等都要計(jì)提合理的準(zhǔn)備，用來彌補(bǔ)當(dāng)房地產(chǎn)售出時(shí)，款項(xiàng)未能按期收回的風(fēng)險(xiǎn)，以及存貨發(fā)生的其他損失等。如果企業(yè)沒有按時(shí)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備將會(huì)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表等產(chǎn)生影響，造成成本錯(cuò)估的風(fēng)險(xiǎn)，從而產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.資金運(yùn)作風(fēng)險(xiǎn)分析

資金運(yùn)作風(fēng)險(xiǎn)主要是指由于商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)在資金的使用問題上的不足等因素導(dǎo)致其產(chǎn)生了相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)就應(yīng)該多關(guān)注這方面的風(fēng)險(xiǎn)。

（1）是否存在不恰當(dāng)使用貸款資金的情況

商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)是資金高度集中的行業(yè)，同時(shí)也是負(fù)債率極高的行業(yè)，其資金主要來源于銀行貸款，主要用于固定資產(chǎn)的投資，屬于?？顚Ｓ?，不可以跨地區(qū)、跨項(xiàng)目使用。但目前大多數(shù)的商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)為提高資金的使用效率和獲得更高的經(jīng)濟(jì)效益，通常把受限的?？钷D(zhuǎn)為自由支配的資金，將?？钣糜谄渌?xiàng)目，這將會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)處理造成混亂，不利于財(cái)務(wù)核算。

（2）是否存在騙取銀行按揭貸款的情況

商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)的重要資金來源為客戶的按揭貸款，不少的商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)在銷售狀況不理想，資金發(fā)生短缺的情況時(shí)會(huì)先采取假按揭來騙取銀行的按揭貸款資金，如果其銷售狀況持續(xù)低迷，又無其他資金的支持，則可能會(huì)出現(xiàn)無法償還銀行貸款的情況，這時(shí)就會(huì)產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)操作風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中要著重注意客戶購房的付款方式，對(duì)按揭購房的客戶應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注，確定其首付款收繳的真實(shí)性，來判斷企業(yè)是否存在欺騙行為。

（3）新項(xiàng)目生產(chǎn)資料土地的獲取能力

商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)的興起，隨之而來的就是巨大的競(jìng)爭(zhēng)，在如今的社會(huì)中完全是資本的時(shí)代，誰的資本多就擁有相對(duì)高的獲得權(quán)。商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)資料就是土地，土地是企業(yè)一切經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的前提，那么對(duì)于一般的商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)而言，如果拿不出購買土地的資本，就無法獲得開發(fā)新項(xiàng)目的土地，從而就無法繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，就會(huì)產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)操作風(fēng)險(xiǎn)。

3.錯(cuò)誤舞弊風(fēng)險(xiǎn)分析

錯(cuò)誤舞弊風(fēng)險(xiǎn)主要是指商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)運(yùn)用虛假手段來達(dá)到自己的某種目的，這對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)造成了較大的困擾。商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)可能存在的錯(cuò)誤舞弊包括：虛構(gòu)利潤(rùn)、虛列資產(chǎn)、虛假陳述、大股東占用上市公司資金、重大遺漏、操縱控股等。

（1）是否存在會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)誤、舞弊行為

商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)管理當(dāng)局為了達(dá)到某種按照正常業(yè)務(wù)所達(dá)不到的目的，在財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)嚴(yán)重違約的合同不予披露；為了逃稅、漏稅、多轉(zhuǎn)成本；為了達(dá)到較高的利潤(rùn)指標(biāo)，少轉(zhuǎn)成本等情況。

（2）是否存在企業(yè)內(nèi)部控制無法發(fā)揮作用的情況endprint

商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)的各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都需要有監(jiān)督管理來進(jìn)行保障，如果沒有完善的監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)就無法形成高效，自律的企業(yè)。首先，我國大多數(shù)的商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)并不具有完善的管理監(jiān)督機(jī)構(gòu)，其次，內(nèi)部審計(jì)人員也未能發(fā)揮其存在的作用，未確實(shí)起到對(duì)企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行審計(jì)的職能，以及內(nèi)部監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)的監(jiān)管力度也不到位，要加大監(jiān)管的力度。

（3）是否存在注會(huì)監(jiān)守自盜的情況

有一些商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)想通過賄賂注冊(cè)會(huì)計(jì)師來達(dá)到自己的目的，那么作為國家的審計(jì)人員，不能讓心存不軌的人有機(jī)可乘，在對(duì)各行各業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，要時(shí)刻保持清醒的頭腦，嚴(yán)格要求自己，不可私下里與被審計(jì)單位的人員進(jìn)行會(huì)面，應(yīng)該公平、公正的出具對(duì)于被審計(jì)單位的審計(jì)報(bào)告意見書。

4.誤受誤拒風(fēng)險(xiǎn)分析

對(duì)于商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)的誤受誤拒風(fēng)險(xiǎn)主要來說是審計(jì)程序上的風(fēng)險(xiǎn)，由于審計(jì)程序的不規(guī)范、不標(biāo)準(zhǔn)、執(zhí)行力度不夠強(qiáng)產(chǎn)生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于這一風(fēng)險(xiǎn)要給予高度的重視。

（1）是否存在審計(jì)取證不規(guī)范的行為

在實(shí)際的審計(jì)工作中，審計(jì)取證關(guān)乎著整個(gè)審計(jì)的實(shí)施階段，對(duì)于審計(jì)質(zhì)量起到了不可替代的作用，同時(shí)也是審計(jì)成功與否的關(guān)鍵因素。但因?yàn)槎喾N因素的影響，審計(jì)取證通常不夠規(guī)范，對(duì)審計(jì)的質(zhì)量產(chǎn)生了一定的影響，也引發(fā)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）是否存在審計(jì)決定不公平、公開的情況

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)嚴(yán)格按照國家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審查，如若出現(xiàn)違反規(guī)定的行為，必須要按照規(guī)定給予嚴(yán)肅的處理、處罰。審計(jì)機(jī)關(guān)要依照《審計(jì)法》第四十條的規(guī)定出具審計(jì)意見書，做出審計(jì)決定。對(duì)于存在的潛在誘惑，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)堅(jiān)決杜絕，作為執(zhí)法者，要以身作則，切不可以身試法。

（3）是否存在臨時(shí)交辦項(xiàng)目不規(guī)范的做法

在整個(gè)審計(jì)的準(zhǔn)備階段，往往最容易被注冊(cè)會(huì)計(jì)師忽略的就是臨時(shí)交辦的事項(xiàng)，在程序規(guī)范方面有一些問題，主要的原因是：一是時(shí)間上比較緊張，通常都是領(lǐng)導(dǎo)今天交辦的事項(xiàng)，明天就要進(jìn)駐審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)；二是思想上不夠重視，認(rèn)為臨時(shí)交辦的項(xiàng)目通常不是年初計(jì)劃，就可以省略審計(jì)程序；三是有些任務(wù)審計(jì)機(jī)關(guān)是作為參與部門而不是牽頭部門。

由此得出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)從自身方面找尋原因，加強(qiáng)自身的職業(yè)判斷能力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)具備會(huì)計(jì)、法律等方面的知識(shí)，不斷積累應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于舞弊事項(xiàng)具有更強(qiáng)的洞察力，更善于發(fā)現(xiàn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的蛛絲馬跡。

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