馬東梅

【摘 要】建筑施工中項(xiàng)目完結(jié)的周期長，由于單項(xiàng)工程從完工到可結(jié)算存在時(shí)間差，還有建筑施工企業(yè)在財(cái)務(wù)核算環(huán)節(jié)都會(huì)參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——建造合同準(zhǔn)則等一些原因，出現(xiàn)了已完工未結(jié)算的現(xiàn)象，筆者重點(diǎn)分析該現(xiàn)象形成的原因以及產(chǎn)生的影響，同時(shí)也對當(dāng)前建筑施工企業(yè)已完工未結(jié)算管理提出些建議，希望可以對建筑施工企業(yè)的發(fā)展有所幫助。

【關(guān)鍵詞】施工企業(yè)；已完工未結(jié)算；管理分析

施工企業(yè)在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目中就有“工程施工”與“工程結(jié)算”兩個(gè)科目的借方差額，做為已完工未結(jié)算項(xiàng)目核算，反映企業(yè)建造合同已完工部分但未辦理結(jié)算的價(jià)款總額，其計(jì)算公式為：已完工未結(jié)算=工程施工-工程結(jié)算=（累計(jì)合同成本+累計(jì)合同毛利）-累計(jì)工程結(jié)算，主要由四部分組成：一是清單內(nèi)合同成本與工程結(jié)算差額，由于未到計(jì)量時(shí)間，形成正常的計(jì)量差。二是已經(jīng)發(fā)生且業(yè)主同意變更的清單外結(jié)算差額，由于變更批復(fù)的時(shí)間長、程序多，不能即時(shí)計(jì)量。三是已經(jīng)發(fā)生但未得到業(yè)主同意，施工單位先確認(rèn)部分的合同成本，施工企業(yè)單方面認(rèn)為可以通過變更工程量進(jìn)行補(bǔ)償。四是按照完工百分比確認(rèn)預(yù)計(jì)總收入與預(yù)計(jì)總成本的差額，即合同毛利。

一、已完工未結(jié)算現(xiàn)象出現(xiàn)的原因分析

已完工未結(jié)算現(xiàn)象實(shí)際上是與已經(jīng)發(fā)生的工程成本密切相連，它是特殊的存貨類型，出現(xiàn)這種現(xiàn)象的原因有很多也很復(fù)雜，下面筆者主要從三個(gè)方面來分析這一現(xiàn)象：

1.工程計(jì)量規(guī)則。因?yàn)樵诮ㄖ袌鲋?，建設(shè)方和施工方的地位不平等，建設(shè)方會(huì)約定建筑工程的計(jì)量方式和計(jì)量條件，施工方處于被動(dòng)地位，這樣的工程計(jì)量規(guī)則就會(huì)出現(xiàn)已完工未結(jié)算現(xiàn)象，如土石方開挖需在全部成型后；混凝土澆灌在施工完畢，需經(jīng)過凝固養(yǎng)護(hù)期后，業(yè)主才能給予驗(yàn)收，但在進(jìn)行財(cái)務(wù)核算時(shí)，上述的每項(xiàng)花費(fèi)都被記錄在“工程施工——合同成本”項(xiàng)目下，但是因?yàn)橛?jì)量規(guī)則的制約，這部分已經(jīng)完成的工程量不符合計(jì)量的要求，就會(huì)出現(xiàn)已完工未結(jié)算的現(xiàn)象。

2.會(huì)計(jì)政策運(yùn)用。依據(jù)建造合同準(zhǔn)則的要求，在實(shí)際工作中，施工企業(yè)通常會(huì)根據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的多少來確定工程項(xiàng)目的完工百分比。建筑工程的施工周期長，施工環(huán)節(jié)較多，施工情況復(fù)雜，施工受當(dāng)?shù)氐沫h(huán)境和氣候的影響較大，所以預(yù)計(jì)合同成本的準(zhǔn)確性不高，因變化因素太多，預(yù)計(jì)總成本不能及時(shí)的調(diào)整，會(huì)出現(xiàn)預(yù)計(jì)的完工系數(shù)和實(shí)際的完工系數(shù)存在差異，導(dǎo)致合同收入與工程結(jié)算不一致，產(chǎn)生已完工未結(jié)算的現(xiàn)象。

在實(shí)際履行建造合同時(shí)，按完工百分確認(rèn)的毛利率是固定的，主要的目的在于在整個(gè)合同期內(nèi)，均衡確認(rèn)合同收入、成本和利潤，避免項(xiàng)目毛利的大起大落。但是在實(shí)際的項(xiàng)目施工過程中，同一個(gè)合同下的各項(xiàng)具體工作內(nèi)容（分項(xiàng)、分部工程）的毛利率卻可能是不同的，毛利率的確定依賴于合同預(yù)計(jì)總收入和預(yù)計(jì)總成本的合理確定，如果總收入和總成本預(yù)計(jì)不夠準(zhǔn)確，所預(yù)計(jì)的毛利率也會(huì)和實(shí)際有重大差異，虛高的毛利率也會(huì)形成已完工未結(jié)算。

3.施工團(tuán)隊(duì)的管理水平。施工企業(yè)在現(xiàn)場施工過程中，為確保工程工序的順利實(shí)施和約定的合同總工期，可能產(chǎn)生合同外的工程量，在這種情況下，就要盡可能的通過談判、溝通、協(xié)調(diào)得到業(yè)主的簽證變更，如果不能及時(shí)得到審批，也將產(chǎn)生已完工未結(jié)算。

另外，如果施工團(tuán)隊(duì)經(jīng)驗(yàn)不足，可能在簽合同過程中，簽訂了不合理的條款，或者由于質(zhì)量、安全、工期延誤等原因造成返工、窩工、材料浪費(fèi)、變動(dòng)成本增加等合同外成本，產(chǎn)生已完工未結(jié)算。

二、已完工未結(jié)算對會(huì)計(jì)報(bào)表的影響

經(jīng)過分析可以看出，合同內(nèi)分項(xiàng)工程只是時(shí)間差問題，其可變現(xiàn)性較高，如果是合同外變更、索賠等形成的已完工未結(jié)算，其時(shí)間跨度長，有的要經(jīng)過很長時(shí)間才能結(jié)回。另外，一些無關(guān)成本（如返工成本等）也有可能結(jié)不回來，造成資產(chǎn)變現(xiàn)受到限制，經(jīng)營現(xiàn)金流量不足，最終影響資產(chǎn)的質(zhì)量、利潤的真實(shí)性以及未來的償債能力。

三、已完工未結(jié)算的管理

由于上面的因素導(dǎo)致了建筑施工企業(yè)已完工未結(jié)算的出現(xiàn)，這種現(xiàn)象會(huì)對企業(yè)以后的生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生很大影響，所以要加強(qiáng)對已完工未結(jié)算項(xiàng)目的管理，要采用不同的管理和控制方法，增強(qiáng)企業(yè)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)效率，提高企業(yè)整體管理水平，減少企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)和損失。

1.對于合同內(nèi)的因計(jì)量規(guī)則導(dǎo)致的滯后計(jì)量，應(yīng)在安排生產(chǎn)時(shí)，盡量考慮計(jì)量的需要，及時(shí)完備計(jì)量條件，及時(shí)結(jié)算。因計(jì)量時(shí)間差造成的已完未結(jié)算，要指派專人負(fù)責(zé)，積極主動(dòng)和監(jiān)理部門、業(yè)主溝通，縮短審批環(huán)節(jié)。

2.關(guān)于合同外的變更、索賠形成的已完工未結(jié)算，施工企業(yè)要準(zhǔn)確的搜集、完備原始資料，并且要分階段、有目的性的落實(shí)好每個(gè)環(huán)節(jié)，與業(yè)主積極溝通，盡快完成計(jì)量和變更索賠批復(fù)，減少損失。

3.企業(yè)要高度重視相關(guān)人員的選拔工作，要選擇職業(yè)能力較強(qiáng)，綜合素質(zhì)較高的工作人員，有效管理項(xiàng)目的每個(gè)環(huán)節(jié)，并定期對相關(guān)人員進(jìn)行培訓(xùn)，使其熟悉工程的每道工序，熟悉合同細(xì)節(jié)，科學(xué)應(yīng)對施工現(xiàn)場出現(xiàn)的問題。同時(shí)要強(qiáng)化項(xiàng)目過程中的內(nèi)部審計(jì)環(huán)節(jié)，定期檢查項(xiàng)目預(yù)計(jì)總收入和成本，發(fā)現(xiàn)偏差及時(shí)處理。

四、結(jié)語

對于當(dāng)前建筑施工企業(yè)已完工未結(jié)算的現(xiàn)象，要強(qiáng)化對工程結(jié)算的管理，要及時(shí)獲得業(yè)主的同意和簽字，減少風(fēng)險(xiǎn)，出現(xiàn)合同外的變動(dòng)、索賠等問題要快速完善手續(xù)、準(zhǔn)確上報(bào)材料信息，和監(jiān)管溝通，盡快解決問題，減少已完未結(jié)的款項(xiàng)。

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