李冰+劉成立+袁鳳慧

摘要：如今全球化經(jīng)濟(jì)的帶動(dòng)下我國(guó)的許多企業(yè)實(shí)現(xiàn)迅速的發(fā)展，上市企業(yè)隨之增加，為在日漸激烈的競(jìng)爭(zhēng)中保持不敗的位置，在上市之后越來(lái)也多的企業(yè)選擇利用關(guān)聯(lián)方交易的。關(guān)聯(lián)方交易主要體現(xiàn)為兩方面的優(yōu)點(diǎn)：首先，使得企業(yè)節(jié)省了相關(guān)的成本，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)利潤(rùn)最大化的目標(biāo)，但近些年很多上市公司利用關(guān)聯(lián)交易粉飾報(bào)表進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的案例也是層出不窮。

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方交易；A企業(yè)；關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)

中圖分類號(hào)：F239.6 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）013-0-01

一、關(guān)聯(lián)方交易及其審計(jì)概述

1.關(guān)聯(lián)方關(guān)系概述

對(duì)于關(guān)聯(lián)方的定義為：“一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方?！庇行┥鲜泄镜年P(guān)聯(lián)方舞弊較為復(fù)雜隱蔽，審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)有時(shí)往往難以對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系作出準(zhǔn)確的判斷，而根據(jù)我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于關(guān)聯(lián)方的有界定定較為籠統(tǒng)，因此往往使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以辨別真?zhèn)巍?/p>

2.關(guān)聯(lián)方交易舞弊的常見(jiàn)表現(xiàn)形式

（1）交易過(guò)程中的資產(chǎn)價(jià)格不是公允價(jià)值

為了掩飾企業(yè)資產(chǎn)中一些低質(zhì)的組成部分，上市公司往往會(huì)將這些資產(chǎn)高價(jià)出售給關(guān)聯(lián)方與此同時(shí)以低價(jià)購(gòu)買(mǎi)關(guān)聯(lián)方中的高質(zhì)量資產(chǎn)，通過(guò)這種渠道來(lái)粉飾報(bào)表，達(dá)到掩飾的目的。

（2）運(yùn)用關(guān)聯(lián)購(gòu)銷業(yè)務(wù)

具體的操作手段，一方面企業(yè)為提升自己的利潤(rùn)，通過(guò)與關(guān)聯(lián)方簽訂購(gòu)銷合同，建立虛假的購(gòu)銷關(guān)系高價(jià)出售商品虛增收入從而粉飾了報(bào)表的利潤(rùn)。另一方面某些所謂的關(guān)聯(lián)方與上市公司并不是關(guān)聯(lián)方關(guān)系，只是該上市公司可以控制這些交易方建立購(gòu)銷關(guān)系從而虛增利潤(rùn)。

（3）通過(guò)擔(dān)保手段進(jìn)行舞弊

在上市公司通過(guò)各種途徑籌集到資金時(shí)，母公司利用其較好的信用條件而將這部分籌集資金占位己有，同時(shí)也取得了上市公司作為擔(dān)保來(lái)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。

（4）利用委托或受托經(jīng)營(yíng)方式粉飾業(yè)績(jī)

這種方式是為了在上市公司有低劣資產(chǎn)時(shí)委托給母公司來(lái)代為管理或者是上市公司收取較低費(fèi)用受托經(jīng)營(yíng)母公司獲利能力較高且較穩(wěn)定的資產(chǎn)，以達(dá)到粉飾上市公司業(yè)績(jī)的目的。

二、A企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)案例分析

1.案例背景及分析

A企業(yè)股份有限公司于2003年成立，于2011 年9 月27 日在深圳證券交易所的創(chuàng)業(yè)板上市。在A企業(yè)2011年上市時(shí)，虛增收入2.8 億元，虛增凈利潤(rùn)將近6000萬(wàn)元。2012 年的半年度財(cái)務(wù)報(bào)告中虛增營(yíng)業(yè)收入1.88 億元，虛增營(yíng)業(yè)成本 1.46 億元，虛增凈利潤(rùn)高達(dá)4 023 萬(wàn)元。A企業(yè)財(cái)務(wù)造假案的曝光，重?fù)粑覈?guó)的創(chuàng)業(yè)板，成為創(chuàng)業(yè)板中的第一財(cái)務(wù)造假案。

2.A企業(yè)的造假分析

根據(jù)A企業(yè)的關(guān)聯(lián)方舞弊案例，上市公司往往最常使用的舞弊手段就是與交易方簽訂虛假的購(gòu)銷合同從而憑空創(chuàng)造優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)，虛增利潤(rùn)從而粉飾報(bào)表。對(duì)于關(guān)聯(lián)方的關(guān)系的認(rèn)定程序較為繁瑣在實(shí)際的審計(jì)過(guò)程中不易核查，但是仍然可以依照一些輔助手段來(lái)進(jìn)行調(diào)查例如銷售定價(jià)。通過(guò)調(diào)查采購(gòu)方的采購(gòu)單價(jià)在交易期內(nèi)是否在合理的區(qū)間以此來(lái)判斷上市公司是否存在利用銷售差異來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)。當(dāng)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)有超出合理區(qū)間的交易就要提高警惕，這種情況下一般就是存在重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，上市公司很有可能利用關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移利潤(rùn)或者虛增利潤(rùn)的嫌疑，可以直接追查該類企業(yè)，也許就能發(fā)現(xiàn)它為公司的隱蔽的關(guān)聯(lián)方。

三、A企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)問(wèn)題原因分析

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未充分識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險(xiǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)容易出現(xiàn)舞弊的關(guān)聯(lián)方交易領(lǐng)域。前五大客戶中，有四個(gè)客戶的交易數(shù)據(jù)大幅度虛增，報(bào)告顯示，湖南省傻牛食品廠，懷化小丫丫食品，貢獻(xiàn)收入都在1300萬(wàn)元左右，成為營(yíng)業(yè)收入的大部分的來(lái)源。但在更改后的中報(bào)中，這兩個(gè)公司已經(jīng)從前五大客戶名單中消失，而在審計(jì)程序執(zhí)行過(guò)程中，審計(jì)人員并未采取必要的措施，與相關(guān)人員充分溝通并獲取相關(guān)交易方的必要信息進(jìn)行仔細(xì)分析，對(duì)涉及的重要客戶和供應(yīng)商進(jìn)行盡職調(diào)查，相信并不難發(fā)現(xiàn)其中存在的舞弊跡象。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師未執(zhí)行有效的分析程序

中磊會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)A企業(yè)的審計(jì)過(guò)程并沒(méi)有實(shí)施有效的分析程序，審計(jì)人員利用分析程序可以根據(jù)企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的勾稽關(guān)系對(duì)財(cái)務(wù)信息的真?zhèn)巫龀雠袛?，?shí)施有效的分析程序?qū)τ诎l(fā)現(xiàn)企業(yè)關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易的舞弊有著重要的作用。因此關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)分析程序?qū)嵤┎坏轿皇菍徲?jì)失敗的重要原因。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能未嚴(yán)格遵守職業(yè)道德基本原則

審計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，審計(jì)人員在審計(jì)的過(guò)程中應(yīng)當(dāng)秉承公正誠(chéng)信客觀的基本原則，為了保證審計(jì)質(zhì)量，履行維護(hù)社會(huì)公眾利益的職責(zé)。但在實(shí)際工作中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往會(huì)受各種不利因素的影響而不能遵循這些原則，這些因素包括自身利益、密切關(guān)系、外在壓力等。

四、完善關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的對(duì)策

1.執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序識(shí)別隱藏的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易

企業(yè)在關(guān)聯(lián)方舞弊時(shí)往往比較復(fù)雜隱蔽，審計(jì)人員不易識(shí)別出關(guān)聯(lián)方關(guān)系。所以應(yīng)當(dāng)通過(guò)詢問(wèn)等審計(jì)程序深入研究關(guān)聯(lián)方關(guān)系的真?zhèn)?，仔?xì)核實(shí)被審計(jì)單位的相關(guān)人員之間的社會(huì)關(guān)系，而不應(yīng)該只依據(jù)表面資料從而正確識(shí)別與評(píng)估關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

2.執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和相關(guān)工作

在A企業(yè)審計(jì)工作開(kāi)展之前，事務(wù)所該項(xiàng)目負(fù)責(zé)人可組織審計(jì)人員進(jìn)行項(xiàng)目組討論，主要圍繞著通過(guò)對(duì)企業(yè)的初步財(cái)務(wù)分析識(shí)別企業(yè)是否存在財(cái)務(wù)舞弊的驅(qū)動(dòng)因素以及企業(yè)的管理層對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易的披露和重視程度從而更好的評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)。為了更好的識(shí)別關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易，審計(jì)人員還可以尋求專家的幫助。

3.嚴(yán)格質(zhì)量控制復(fù)核制度

審計(jì)人員連續(xù)多年出具的都是無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，說(shuō)明審計(jì)報(bào)告沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)格的復(fù)核。在審計(jì)報(bào)告出具之前都應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)事務(wù)所質(zhì)控部門(mén)的嚴(yán)格把關(guān)，將取得的審計(jì)證據(jù)以及在審計(jì)過(guò)程中執(zhí)行的審計(jì)程序進(jìn)行一一的復(fù)核，如果審計(jì)程序執(zhí)行不到位就應(yīng)當(dāng)拒絕簽字出具報(bào)告。由于關(guān)聯(lián)方審計(jì)具有不易識(shí)別的高風(fēng)險(xiǎn)性，審計(jì)機(jī)構(gòu)可還可以加強(qiáng)質(zhì)控力度，更有效地保證審計(jì)質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

[1]安雷娜.淺析創(chuàng)業(yè)板上市公司的財(cái)務(wù)造假問(wèn)題——以A企業(yè)為例[J].商情，2013（7）：31.

[2]胡偉.股權(quán)集中控制下的財(cái)務(wù)欺詐——基于A企業(yè)的案例研究[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2013（12）：44-46.