張達(dá)龍

摘要：隨著各國內(nèi)部控制相關(guān)法律法規(guī)的出臺，圍繞內(nèi)部控制的研究日漸廣泛而深入。本文對近年來內(nèi)部控制的研究進(jìn)行了分析與綜述，從影響因素到經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行了一一評述，并基于文獻(xiàn)的分析，提出了內(nèi)部控制未來的發(fā)展方向。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 有效性 影響因素 經(jīng)濟(jì)后果

一、引言

財政部等五部委聯(lián)合在 2008年和 2010年分別發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，標(biāo)志著我國內(nèi)部控制規(guī)范體系的建立。近年來，由于內(nèi)部控制一直是公司財務(wù)和公司治理研究的重點(diǎn)課題，本文在梳理文獻(xiàn)的時候，主要是分成內(nèi)部控制影響因素研究和內(nèi)部控制的經(jīng)濟(jì)后果研究兩大部分，最后進(jìn)行了評述和展望。

二、內(nèi)部控制有效性的影響因素研究

內(nèi)部控制有效性的因素研究一直是內(nèi)控研究的基礎(chǔ)性課題，在之前研究的基礎(chǔ)上，新的研究成果不斷豐富，大體分為內(nèi)部因素和外部因素。

（一）內(nèi)部因素

1.公司規(guī)模

一些學(xué)者通過研究發(fā)現(xiàn)，公司規(guī)模越大，投入內(nèi)部控制建設(shè)的資源越多，內(nèi)部控制質(zhì)量也越高（王賢，2016）。Bryan & Lilien （2005）研究發(fā)現(xiàn)相對于同行業(yè)的其他公司，具有內(nèi)部控制缺陷的公司規(guī)模更小。Doyle et al.（2007）發(fā)現(xiàn)，那些規(guī)模小的公司更有可能出現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷。朱榮恩等（2004）通過問卷調(diào)查發(fā)現(xiàn)，規(guī)模較大的公司內(nèi)部會計控制效果要顯著好于規(guī)模較小的公司。

2.財務(wù)狀況

公司財務(wù)狀況是影響內(nèi)部控制的一個重要因素（Doyle et al.，2007）。Ge & Mcvay（2005）發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制弱化與企業(yè)盈利能力呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。相對于同行業(yè)的其他公司，具有內(nèi)部控制缺陷的公司業(yè)績更差（Bryan & Lilien，2005）。Doyle et al.（2007）發(fā)現(xiàn)，那些利潤率低的公司更有可能出現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷。Franklin（2007）的研究發(fā)現(xiàn)，存在內(nèi)部控制缺陷的公司往往具有較低的盈利能力與較高的負(fù)債水平。張穎、鄭洪濤（2010）研究發(fā)現(xiàn)，具有良好財務(wù)狀況的企業(yè)其內(nèi)部控制更加有效。

3.公司治理結(jié)構(gòu)

程曉陵、王懷明（2008）研究發(fā)現(xiàn)，年終股東大會出席率、董事會實際規(guī)模和監(jiān)事會規(guī)模、審計委員會的設(shè)立與內(nèi)部控制有效性正相關(guān)。張先治、戴文濤（2010）采用調(diào)查問卷方法研究發(fā)現(xiàn)，公司治理結(jié)構(gòu)變量中，董事長與總經(jīng)理二職合一、股權(quán)集中度與內(nèi)部控制負(fù)相關(guān)。李育紅（2011）以2008年滬市上市公司為樣本研究發(fā)現(xiàn)，第一大股東有動機(jī)和能力去監(jiān)督管理層，薪酬機(jī)制能夠?qū)芾韺悠鸬郊钭饔茫曌u(yù)懲罰機(jī)制對于經(jīng)理層產(chǎn)生約束作用，從而提高公司內(nèi)部控制有效性。

（二）外部因素

外部因素中外部監(jiān)管因素對內(nèi)部控制有效性的影響不容忽視。主要的外部因素包括市場化程度、法律制度、外部監(jiān)管以及媒體關(guān)注等方面。曹建新等（2009）發(fā)現(xiàn)聘用非十大會計師事務(wù)進(jìn)行審計的滬市上市公司內(nèi)部控制有效性較高。薄瀾、姚海鑫（2012）發(fā)現(xiàn)對內(nèi)部控制評價報告進(jìn)行審計，能夠顯著的提高內(nèi)部控制有效性。劉啟亮、羅樂等（ 2012）研究提到上市公司所在地區(qū)市場化程度越高、政府干預(yù)程度越低對內(nèi)部控制有效性的提升有正向作用。

三、內(nèi)部控制的經(jīng)濟(jì)后果研究

縱觀近幾年的研究成果可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制的經(jīng)濟(jì)后果研究主要是內(nèi)部控制質(zhì)量對盈余質(zhì)量的影響、對資本成本的影響。

（一）內(nèi)部控制與盈余管理

范經(jīng)華、張雅曼等（ 2013）研究認(rèn)為高質(zhì)量的內(nèi)部控制能夠抑制真實及應(yīng)計盈余管理行為且內(nèi)部控制與審計師行業(yè)專長在抑制盈余管理的方面是互補(bǔ)關(guān)系。佟巖、徐峰（2013）也揭示了高效率的內(nèi)部控制能夠抑制真實及應(yīng)計盈余管理。劉啟亮、羅樂（ 2013）研究發(fā)現(xiàn)公司內(nèi)部控制質(zhì)量與會計信息質(zhì)量正相關(guān)，但內(nèi)部控制對會計信息質(zhì)量的提升作用受制于高管權(quán)力配置，高管權(quán)力集中背景下，提升作用不明顯。雷英、吳建友（ 2013）發(fā)現(xiàn)，自愿披露內(nèi)部控制審計報告公司的會計盈余質(zhì)量要高于未披露內(nèi)部控制審計報告的公司。

（二）內(nèi)部控制與資本成本

鄭軍、林鐘高（ 2013）從貨幣政策變更的這個較新穎的視角研究了內(nèi)控質(zhì)量對商業(yè)信用融資的影響。陳漢文、周中勝（2014）實證結(jié)果發(fā)現(xiàn)，企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量越好，所獲取的銀行債務(wù)融資成本越低。王藝霖、王愛群（ 2014）研究認(rèn)為上市公司披露內(nèi)控缺陷會顯著提高債務(wù)成本，但內(nèi)控審計卻不會顯著降低債務(wù)成本。綜合這幾篇內(nèi)部控制對企業(yè)債務(wù)成本影響的文章可見，國有產(chǎn)權(quán)的特殊性使得內(nèi)部控制的影響力減弱。

四、評述與展望

從研究結(jié)果來看，國外學(xué)者所得到的研究結(jié)果基本一致，高質(zhì)量的內(nèi)部控制可以有效地抑制應(yīng)計盈余管理與真實活動盈余管理。但是我國的學(xué)者對此至今仍沒有統(tǒng)一的結(jié)論，雖然低質(zhì)量的內(nèi)部控制會導(dǎo)致公司破產(chǎn)，降低財務(wù)報告的可靠性與真實性，誤導(dǎo)投資者，但是并沒有任何證據(jù)表明高質(zhì)量的內(nèi)部控制會減少盈余管理行為的發(fā)生。

通過以上的分析，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制研究依然是熱點(diǎn)，且研究的內(nèi)容比較集中，除此之外，也可以發(fā)現(xiàn)新的研究思路和研究內(nèi)容正在展現(xiàn)出來，比如內(nèi)部控制因素研究中逐漸擴(kuò)展到宏觀因素，研究視角也展現(xiàn)多學(xué)科態(tài)勢。本文認(rèn)為未來的研究比如更注重相關(guān)宏觀要素，從跨學(xué)科角度，且研究方法也不是簡單的相關(guān)性分析，而是借助于結(jié)構(gòu)方程式等研究方法深刻揭示變量之間的關(guān)系。

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