成伊嘉

摘 要：本文首先闡述了關(guān)聯(lián)交易和轉(zhuǎn)讓定價(jià)的概念，然后對轉(zhuǎn)讓定價(jià)的各類方法進(jìn)行分析，繼而對改善轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法進(jìn)行探討，以期能完善跨國公司關(guān)聯(lián)交易管理，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：跨國業(yè)務(wù) 關(guān)聯(lián)交易 轉(zhuǎn)讓定價(jià)

中圖分類號(hào)：F752 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298（2017）09（a）-067-02

在現(xiàn)代化經(jīng)營環(huán)境下，企業(yè)全球化發(fā)展步伐日益加快，跨國公司內(nèi)部的關(guān)聯(lián)方交易在國際貿(mào)易中的比重快速上升。與此同時(shí)，中國稅務(wù)部門對企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易調(diào)查經(jīng)驗(yàn)日益豐富，并且陸續(xù)出臺(tái)了相關(guān)新規(guī)，轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查呈現(xiàn)出增長的趨勢。這些對企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的合規(guī)性提出了更高的要求，給企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的日常管理帶來了許多新的挑戰(zhàn)。對于企業(yè)來說，關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的合理選擇和控制實(shí)施，能夠解決跨國公司與稅務(wù)當(dāng)局的爭端，同時(shí)降低企業(yè)經(jīng)營成本，提高國際競爭力，減少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

1 關(guān)聯(lián)交易和轉(zhuǎn)讓定價(jià)概述

1.1 關(guān)聯(lián)交易

關(guān)聯(lián)交易是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間就有形資產(chǎn)、勞務(wù)及無形資產(chǎn)進(jìn)行購銷、使用及轉(zhuǎn)讓的交易活動(dòng)。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第三十七章中規(guī)定，關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價(jià)款。關(guān)聯(lián)交易對跨國公司來說，其優(yōu)勢是可以通過關(guān)聯(lián)交易快速整合集團(tuán)資源，使集團(tuán)資源達(dá)到最優(yōu)配置，提升資產(chǎn)盈利水平；通過關(guān)聯(lián)交易跨國公司可以提高交易效率，達(dá)到降低交易成本的目的。但是關(guān)聯(lián)交易也會(huì)給跨國公司帶來不利的因素。關(guān)聯(lián)交易使用不當(dāng)，不但會(huì)削弱企業(yè)在當(dāng)?shù)鬲?dú)立的經(jīng)營能力，而且會(huì)降低企業(yè)的盈利水平，損害債權(quán)人及中小股東的利益，最終使企業(yè)失去獨(dú)立抵御外部市場風(fēng)險(xiǎn)的能力。同時(shí)不當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)交易會(huì)引起稅務(wù)當(dāng)局的關(guān)注，對所在地企業(yè)展開稅務(wù)調(diào)查，增加企業(yè)的管理成本。

1.2 轉(zhuǎn)讓定價(jià)

轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指關(guān)聯(lián)公司之間為進(jìn)行商品、勞務(wù)及無形資產(chǎn)交易而制定的轉(zhuǎn)讓價(jià)格。這種價(jià)格的制定是在關(guān)聯(lián)公司之間進(jìn)行的，是關(guān)聯(lián)公司以為了使跨國集團(tuán)的利潤最大化為目標(biāo)而制定的價(jià)格。由于轉(zhuǎn)讓價(jià)格不是由市場供求關(guān)系來決定的，所以這個(gè)價(jià)格并不符合公平公正的獨(dú)立交易原則。

2 現(xiàn)行關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法組成

經(jīng)合組織OECD范本中把轉(zhuǎn)讓定價(jià)分為兩類，即價(jià)格法和利潤法。價(jià)格法為傳統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，其包括可比非受控價(jià)格法、再銷售價(jià)格法及成本加成法。利潤法中包括了利潤分割法和交易凈利潤法。

2.1 可比非受控價(jià)格法

可比非受控價(jià)格法是指將在關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓的商品或者勞務(wù)等資產(chǎn)的價(jià)格與相類似的商品或勞務(wù)等資產(chǎn)在非受控價(jià)格交易轉(zhuǎn)讓中的公平價(jià)格進(jìn)行比較，以衡量關(guān)聯(lián)交易是否符合獨(dú)立交易原則?？杀确鞘芸貎r(jià)格法是被認(rèn)為是一種最可靠、最準(zhǔn)確的衡量方法，其適應(yīng)驗(yàn)證所有關(guān)聯(lián)方交易是否符合公平交易，如各類資產(chǎn)和勞務(wù)的使用出售，資金的轉(zhuǎn)移通融。但是，在實(shí)際情況下，由于交易活動(dòng)受到各種經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，因此使用可比非受控價(jià)格法首先要對兩種交易是否具有可比性進(jìn)行判斷，進(jìn)而對差異因素對價(jià)格的影響進(jìn)行分析，對造成差異的因素進(jìn)行調(diào)整。因?yàn)槿魏慰杀纫蛩氐牟町惗紩?huì)對交易價(jià)格產(chǎn)生影響，因此在操作過程中實(shí)現(xiàn)難度較高。

2.2 再銷售價(jià)格法

再銷售價(jià)格法適用于直接轉(zhuǎn)售商品的關(guān)聯(lián)企業(yè)，在整個(gè)交易過程中企業(yè)未對該商品的性能、外觀、結(jié)構(gòu)進(jìn)行任何增值性的加工，而只是進(jìn)行簡單的購銷行為。使用再銷售價(jià)格法的關(guān)鍵是非關(guān)聯(lián)交易銷售毛利率的確定。即通過可比非關(guān)聯(lián)交易的毛利率推出關(guān)聯(lián)交易的價(jià)格是否符合公平原則。因此，在使用再銷售價(jià)格法的過程中需要確認(rèn)關(guān)聯(lián)交易與非關(guān)聯(lián)交易因素的一致性，與交易相關(guān)的因素有經(jīng)濟(jì)背景、合同條款及供應(yīng)鏈。因此，再銷售價(jià)格法只適用于簡單加工或購銷業(yè)務(wù)，并且對于毛利率的確定有較高的要求。

2.3 成本加成法

成本加成法是將關(guān)聯(lián)銷售的產(chǎn)品成本加上類似非關(guān)聯(lián)交易時(shí)所取得的毛利潤。成本加成法強(qiáng)調(diào)的是交易財(cái)產(chǎn)或服務(wù)的成本，以及對于適當(dāng)毛利率的確定。因此該方法適用于有形資產(chǎn)或勞務(wù)的交易和資金融通的關(guān)聯(lián)方交易。在實(shí)際交易中，需要對可能對毛利率產(chǎn)生影響的各個(gè)因素進(jìn)行分析及調(diào)整，例如生產(chǎn)、交易類型的相似程度，交易雙方在交易中需履行的權(quán)利義務(wù)，發(fā)生交易時(shí)需要承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)等。因此，選擇可比的非關(guān)聯(lián)方交易的要求是非常嚴(yán)格的。

2.4 利潤分割法

利潤分割法是通過對獨(dú)立交易企業(yè)的各項(xiàng)交易利潤的分割，來確定關(guān)聯(lián)企業(yè)在交易中有待分割的利潤。其中又分一般利潤分割法和剩余利潤分割法。同樣此方法要求對交易過程中各個(gè)執(zhí)行功能，承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和資產(chǎn)的使用情況進(jìn)行分析比較及必要的調(diào)整。

2.5 交易凈利潤法

交易凈利潤法是以符合獨(dú)立交易原則的相似企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)為比較標(biāo)準(zhǔn)，來判斷關(guān)聯(lián)交易是否符合公平交易的原則。這些財(cái)務(wù)指標(biāo)有銷售利潤率、資產(chǎn)收益率、完全成本加成率、貝利比率等。在實(shí)際操作中需要在公開數(shù)據(jù)庫中選取多個(gè)可比企業(yè)的指標(biāo)進(jìn)行比較。我國“特別納稅調(diào)整法”規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)采用四分位法分析、評估企業(yè)利潤水平時(shí)，企業(yè)利潤水平低于可比企業(yè)利潤率區(qū)間中位值的，原則上應(yīng)按照不低于中位值進(jìn)行調(diào)整。

3 跨國公司關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)的風(fēng)險(xiǎn)

3.1 過度偏離獨(dú)立交易原則的關(guān)聯(lián)交易會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所在地政府稅收流失

跨國公司大多以集團(tuán)勞務(wù)費(fèi)用的分?jǐn)偅瑹o形資產(chǎn)使用權(quán)的出讓或銷售，利潤轉(zhuǎn)移及股權(quán)重新分配等關(guān)聯(lián)方交易的形式來降低當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的利潤及企業(yè)所得稅，從而降低整個(gè)集團(tuán)所得稅稅負(fù)。在流轉(zhuǎn)稅方面，跨國公司通常以較低價(jià)格把貨物銷售給當(dāng)?shù)毓?，以達(dá)到降低繳納海關(guān)關(guān)稅的目的。這些方法雖然使企業(yè)集團(tuán)的運(yùn)營利潤達(dá)到最大化，但是對當(dāng)?shù)囟愂者M(jìn)行嚴(yán)重的侵蝕，損害了當(dāng)?shù)仄髽I(yè)和國家的利益。

3.2 非正常關(guān)聯(lián)方交易造成企業(yè)利潤水平偏低，導(dǎo)致稅務(wù)調(diào)查，消耗企業(yè)大量資源和精力

我國法規(guī)明確規(guī)定企業(yè)每年需要準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓定價(jià)的同期資料。并且我國反避稅調(diào)查力度日益加強(qiáng)，一旦企業(yè)進(jìn)入被調(diào)查程序，基本不可能為零調(diào)整。即使轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整結(jié)案后，后續(xù)稅務(wù)局仍可以對企業(yè)進(jìn)行跟蹤管理，轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)查在我國可以向前追溯10年，向后跟蹤5年。因此，如果企業(yè)陷入轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查，其所牽制的人力和物力是十分巨大的。

3.3 企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)失真導(dǎo)致資源配置錯(cuò)誤，進(jìn)而影響企業(yè)的持續(xù)發(fā)展

由于跨國公司關(guān)聯(lián)交易大多是站在集團(tuán)的層面來考慮整體運(yùn)營利潤，因此關(guān)聯(lián)交易價(jià)格大多是進(jìn)行有目的的調(diào)整，使得企業(yè)在當(dāng)?shù)氐睦麧櫆p少。這種調(diào)整不能真實(shí)地反映關(guān)聯(lián)交易中企業(yè)的經(jīng)營狀況，關(guān)聯(lián)交易中企業(yè)所承擔(dān)的功能也與收益不匹配。同時(shí)，記錄業(yè)務(wù)流程的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)被嚴(yán)重扭曲，無法為企業(yè)的經(jīng)營決策提供有效的支撐，因而對企業(yè)的長期發(fā)展帶來不利影響。

3.4 不合理的關(guān)聯(lián)交易會(huì)影響企業(yè)自身的長遠(yuǎn)發(fā)展，同時(shí)不利于企業(yè)核心競爭力的培養(yǎng)及品牌的塑造

部分企業(yè)為實(shí)現(xiàn)跨國集團(tuán)整體的經(jīng)營目標(biāo)而對關(guān)聯(lián)交易價(jià)格進(jìn)行有目的的調(diào)整，進(jìn)而降低利潤以達(dá)到避稅的目的。長期低利潤或者負(fù)利潤必然對企業(yè)的現(xiàn)金流產(chǎn)生負(fù)面的影響，降低企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的活力。沒有發(fā)展動(dòng)力的企業(yè)必然會(huì)落后于整個(gè)市場的發(fā)展，逐漸失去核心競爭力。

4 進(jìn)一步完善關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)的途徑

4.1 引入以管理會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的控制體系

完善關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)首先要建立一個(gè)完整的控制體系。通過這個(gè)控制體系對企業(yè)的業(yè)務(wù)流程和價(jià)值鏈進(jìn)行全面的分析，確定企業(yè)在經(jīng)營過程中承擔(dān)的功能、風(fēng)險(xiǎn)及符合的相關(guān)稅收規(guī)定，進(jìn)而可以確定獲得的相應(yīng)收益。企業(yè)可以運(yùn)用管理會(huì)計(jì)工具來建立這一控制體系。首先，在確定關(guān)聯(lián)交易價(jià)格時(shí)，企業(yè)可以通過功能風(fēng)險(xiǎn)分析，來辨別企業(yè)為集團(tuán)值鏈所創(chuàng)造的價(jià)值以及該價(jià)值是如何反映在關(guān)聯(lián)交易價(jià)格中。因?yàn)槊宽?xiàng)增加價(jià)值的活動(dòng)會(huì)促進(jìn)產(chǎn)品或服務(wù)的最終銷售。其次，運(yùn)用全面預(yù)算的工具對為未來的運(yùn)營活動(dòng)和相應(yīng)的財(cái)務(wù)結(jié)果進(jìn)行充分全面的預(yù)測和籌劃。同時(shí)對銷售量進(jìn)行預(yù)測，可以通過銷售量來計(jì)算銷售毛利，以確保除去直接和間接固定成本外，毛利潤可以使企業(yè)獲得合理的利潤。在實(shí)際交易時(shí)企業(yè)應(yīng)當(dāng)使用成本核算與控制工具，對企業(yè)實(shí)際運(yùn)用成本進(jìn)行控制和分析，特別應(yīng)當(dāng)對那些集團(tuán)分?jǐn)偟馁M(fèi)用或購進(jìn)的無形資產(chǎn)進(jìn)行考慮，確定當(dāng)?shù)仄髽I(yè)是否獲得相應(yīng)的價(jià)值增值。其目的是使企業(yè)的成本費(fèi)用與預(yù)算保持一致，最終獲得既定的利潤率。最后，當(dāng)交易結(jié)束后，企業(yè)可以對實(shí)際交易數(shù)據(jù)進(jìn)行管理分析和績效評價(jià)，通過分析，獲得改進(jìn)方法，如減少成本，降低費(fèi)用，提升效益，使企業(yè)的績效進(jìn)一步提升，從而增加核心競爭力，為企業(yè)的長期發(fā)展增添活力。同時(shí)，企業(yè)可以通過分析來選取最合適的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，來驗(yàn)證前面建立的控制體系和計(jì)算方法是否符合公平的獨(dú)立交易的原則。

4.2 建立完善的信息共享平臺(tái)

對企業(yè)內(nèi)部而言，應(yīng)在跨國公司集團(tuán)內(nèi)建立完善的信息共享平臺(tái)，即實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)信息化，使得采購、生產(chǎn)、銷售等各個(gè)運(yùn)營環(huán)節(jié)的信息可以與財(cái)務(wù)共享。財(cái)務(wù)可以及時(shí)、準(zhǔn)確地獲取企業(yè)經(jīng)營的信息，為企業(yè)的經(jīng)營決策提供有效的支持，同時(shí)通過對業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的有效控制，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在企業(yè)外部，稅務(wù)機(jī)構(gòu)通過建立信息平臺(tái)可以收集多種渠道的信息資料，通過日常征管活動(dòng)對日常征管信息、國際市場商品價(jià)格、成本、行業(yè)利潤、貸款利率等涉稅信息進(jìn)行廣泛收集，建立相關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的動(dòng)態(tài)信息。同時(shí)建立信息交換機(jī)制，完善與海關(guān)、財(cái)政、銀行等部門的信息互換，使關(guān)聯(lián)方交易得到有效的監(jiān)督。

4.3 重視預(yù)約定價(jià)制度的運(yùn)用

預(yù)約定價(jià)制度有助于企業(yè)減少轉(zhuǎn)讓定價(jià)事后調(diào)整的不準(zhǔn)確性和不確定性，進(jìn)而減少與稅務(wù)機(jī)關(guān)的征納稅紛爭，同時(shí)提高企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)工作效率和降低管理成本?？梢栽诂F(xiàn)有的法規(guī)層面上進(jìn)一步細(xì)化雙邊及多邊國家間的稅收協(xié)議。同時(shí)積極引導(dǎo)企業(yè)申請預(yù)約定價(jià)的安排，通過簡化相關(guān)申請程 序、擴(kuò)大預(yù)約定價(jià)的適應(yīng)范圍以及專家、中介機(jī)構(gòu)的協(xié)助，可以將中小企業(yè)一起納入申請范圍。

5 結(jié)語

對我國而言，轉(zhuǎn)讓定價(jià)還處于發(fā)展和不斷完善階段，并且具有發(fā)展中國家的特有問題。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變觀念，避免使用簡單公式分配方法，建立和完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)控制體系。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，規(guī)避轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

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