李英芬

摘要：會計師事務(wù)所的審計工作是一道最基本的防護(hù)線，用以維持和保護(hù)社會經(jīng)濟(jì)秩序的良好穩(wěn)定以及正常的商業(yè)活動，而審計工作的獨立性就是這道防護(hù)線的地基。如果說審計工作失去了它的獨立性，那么所得出的審計意見的價值幾乎可以忽略不計，審計工作本身的社會功效也難以得到很好的實現(xiàn)。所以，會計師事務(wù)所應(yīng)通過改革與體制創(chuàng)新，形成新的會計事務(wù)所審計體系，實現(xiàn)由審計獨立性缺失向完備審計體系的轉(zhuǎn)變。

關(guān)鍵詞：會計師事務(wù)所 審計獨立性 缺失問題 原因

會計師事務(wù)所（Accounting Firms）是指依法獨立承擔(dān)注冊會計師業(yè)務(wù)的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，是由有一定會計專業(yè)水平、經(jīng)考核取得證書的會計師（如中國的注冊會計師、美國的執(zhí)業(yè)會計師、英國的特許會計師、日本的公認(rèn)會計師等）組成的、受當(dāng)事人委托承辦有關(guān)審計、會計、咨詢、稅務(wù)等方面業(yè)務(wù)的組織。中國對從事證券相關(guān)業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所和注冊會計師實行許可證管理制度。

審計工作的獨立性是會計師事務(wù)所的工作之本、生命之源，特別是從事審計工作的注冊會計師們只有嚴(yán)以律己，提高對審計工作獨立性的認(rèn)識與自身要求，審計行業(yè)的誠信與價值才能為社會所廣泛認(rèn)可[1]。就目前情況而言，我國現(xiàn)在實施的審計制度與法規(guī)并不健全，對會計師事務(wù)所的監(jiān)督和管理體系也不夠規(guī)范，會計師事務(wù)所審計工作的獨立性經(jīng)常受到社會各界的廣泛質(zhì)疑，個人認(rèn)為，當(dāng)前會計師事務(wù)所審計工作獨立性缺失問題主要原因有如下幾個方面：

一、會計師事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)不完備

大多數(shù)的被審計對象均為大型的上市公司，這種公司幾乎都存在著“一股獨大”、經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)分離不明顯等特征。在審計工作進(jìn)行中，企業(yè)的管理經(jīng)營者身兼“被審計人”與“審計委托人”兩種不同身份，這種對審計服務(wù)的“攻受一體”行為大大削弱了會計師事務(wù)所審計工作的獨立性。由于我國當(dāng)前上市公司的經(jīng)營管理組織架構(gòu)并不夠完善，大多數(shù)上市公司的股東大會與董事會幾乎都失去了對上市公司經(jīng)營管理層所應(yīng)該有的管理、監(jiān)督、控制作用。雖然有相關(guān)法律規(guī)定：審計師的最終聘請由股東大會來投票決定，但絕大部分企業(yè)的經(jīng)營者將上市公司的經(jīng)營管理權(quán)、審計決策權(quán)都包攬于自己身上，迫使股東大會的作用近乎于零。

所以，在當(dāng)前的上市公司管理架構(gòu)下，上市公司的經(jīng)營管理者實際上直接決定著對進(jìn)行審計工作的審計師聘請，這些經(jīng)營管理者“搖身一變”成了進(jìn)行審計工作的注冊會計師們的“衣食父母”。這些上市公司的經(jīng)營管理者，在審計交易合同的洽談與執(zhí)行中，審計機(jī)構(gòu)的聘用、續(xù)聘和審計費用的標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容均有他們一手操控。因此，會計師事務(wù)所的注冊會計師們在進(jìn)行審計工作時，獨立性受到很大的限制。因為，一旦自身的審計工作不能滿足上市公司管理者的“要求”，就會面臨著被解聘的風(fēng)險。

二、會計師事務(wù)所對經(jīng)濟(jì)利益最大化的不當(dāng)追求

在國家有關(guān)法規(guī)和會計職業(yè)團(tuán)體規(guī)范約束下，會計師事務(wù)所作為經(jīng)濟(jì)社會審計的中介機(jī)構(gòu)，是一個以盈利為目的的組織，本質(zhì)上追求經(jīng)濟(jì)利益最大化。但是如果會計師事務(wù)所把“利潤收益”視為第一目標(biāo)，一味地追求組織自身的經(jīng)濟(jì)利益，會計師事務(wù)所從事審計工作的注冊會計師必然會放棄從業(yè)所必備的審計敬業(yè)精神和社會責(zé)任感，從而難以保持其審計工作獨立、客觀、公正的立場，這也一定會導(dǎo)致審計工作的失敗。

當(dāng)前，從經(jīng)濟(jì)方面進(jìn)行分析，會計師事務(wù)所的市場同行業(yè)競爭壓力大是造成會計事務(wù)所審計獨立性缺失的主要原因：據(jù)不完全統(tǒng)計，在進(jìn)行“脫鉤改制”后，國內(nèi)市場大約有5000多家會計師事務(wù)所，里面注冊登記從業(yè)的有60000多名注冊會計師，這使得國內(nèi)的會計師事務(wù)所審計行業(yè)的競爭壓力劇增。然而，面對著這樣的競爭壓力，很多會計師事務(wù)所并沒有選擇以提高審計服務(wù)質(zhì)量去在市場爭奪一席之地，反而選擇了降低價格以及質(zhì)量的競爭策略，支付一定額度回扣等方式更是屢見不鮮，更有甚者以審計工作的獨立性為代價，通過對企業(yè)經(jīng)營管理者“需求”的滿足，來謀求更大的市場份額。

同樣以海南民源現(xiàn)代農(nóng)業(yè)發(fā)展股份有限公司為例，為該公司做審計工作的海南中華會計師事務(wù)所，為了獲得更大的經(jīng)濟(jì)利益，放棄了自己的審計原則，最終也受到了應(yīng)有的懲罰。有關(guān)主管部門撤銷海南中華會計師事務(wù)所，吊銷其主要負(fù)責(zé)人的注冊會計師資格證書。對中華會計師事務(wù)所處以警告，暫停其從事證券業(yè)務(wù)資格6個月，對該事務(wù)所在“民源”財務(wù)審計報告上簽字的注冊會計師，暫停其從事證券業(yè)務(wù)資格3年。對海南大正會計師事務(wù)所罰款30萬元，暫停其從事證券相關(guān)資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)資格6個月，對負(fù)有直接責(zé)任的注冊會計師，暫停其從事證券業(yè)務(wù)資格3年。

三、會計市場對高質(zhì)量審計服務(wù)存在排斥傾向

我國當(dāng)前的會計市場上，出現(xiàn)了很罕見的對“獨立、客觀、公正”的高質(zhì)量審計服務(wù)的排斥現(xiàn)象。從被審計對象上市公司的需求來看：作為被審計的對象，上市公司需根據(jù)國家相關(guān)法律制度規(guī)定來進(jìn)行被審計過程；我國公司想要上市則需要實行國家推行的“標(biāo)準(zhǔn)控制”管理辦法；上市公司新股發(fā)行價格的確定則更是需要得到政府的確定與認(rèn)可，而不是由市場經(jīng)濟(jì)的供需來決定[2]。上述這些事情，讓上市或準(zhǔn)備上市的公司很多審計需求，并不是面對市場經(jīng)濟(jì)的實際供需要求，而是讓政府和相應(yīng)的金融管制機(jī)構(gòu)滿意即可。只要上市公司本身能夠達(dá)到、滿足了政府管制機(jī)構(gòu)的某些需求，相關(guān)企業(yè)則能夠輕而易舉的獲得上市的資格或者提高上市公司所發(fā)行的新股價格等等。綜上所述，上市公司自身對于審計工作的需求，并不是由市場規(guī)律決定的、源自本身發(fā)展需要的市場需求，而是用以“取悅”相關(guān)的政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)的一個方式、過程、手段。所以，會計師事務(wù)所是否能夠為企業(yè)提供“獨立、客觀、公正”的高質(zhì)量審計服務(wù)，并不是選擇審計服務(wù)的上市企業(yè)選擇會計事務(wù)所的真正標(biāo)準(zhǔn)與要求。恰恰相反，一些從業(yè)素質(zhì)較高、審計工作獨立性強(qiáng)的會計師事務(wù)所，往往因為如實報告上市公司客戶的一些虛假的市場經(jīng)營行為，使得謀求上市的企業(yè)或已經(jīng)上市的客戶企業(yè)，沒有得到相關(guān)政府管制機(jī)構(gòu)的認(rèn)同與接受，間接的傷害了相關(guān)企業(yè)的部分利益，最后反而被排斥在會計師事務(wù)所的審計市場之外。

四、審計法律制度不完善

從另一個角度來看，作為審計工作從業(yè)者的會計事務(wù)所的注冊會計師們，他們到底敢不敢“配合”審計市場，降低所提供的審計服務(wù)質(zhì)量水平，更多的取決于審計市場所對應(yīng)的制度管理因素，尤其是審計工作后所必須承擔(dān)的法律風(fēng)險。若國家所指定的相關(guān)法律制度體系，對違法違規(guī)的注冊會計師懲罰強(qiáng)度大，那么大多數(shù)的從業(yè)者們也就不敢輕易的放棄自己的職業(yè)道德，對審計工作玩忽職守，更不敢為了眼前的短期收益，承擔(dān)風(fēng)險幫助相關(guān)企提供虛假的審計報告，進(jìn)而破壞自己的業(yè)界名譽、葬送自己的從業(yè)未來。這樣，在一定程度上能夠保證從業(yè)的注冊會計師在進(jìn)行審計過程中，保持住自己的“獨立、客觀、公正”的從業(yè)立場。

目前而言，國內(nèi)現(xiàn)在所實行的，對于注冊會計師審計工作的法律責(zé)任的法律制度規(guī)范并不是很健全。很多時候?qū)ψ詴嫀煂徲嫪毩⑿缘囊?guī)定與考察都不能做到詳盡仔細(xì)的考核，這也使得大多數(shù)會計事務(wù)所的注冊會計師在進(jìn)行審計工作過程中出現(xiàn)無法可依的困境。另一方面而言，國家對于審計方面的法律規(guī)章制度，對違法違規(guī)的注冊會計師的懲處力度也不夠嚴(yán)厲。例如過去發(fā)生的瓊民源、鄭百文、紅光實業(yè)、銀廣夏、麥科特等十大上市公司審計管理舞弊案中，只有參與審計“銀廣夏”的會計師事務(wù)所——“中天勤”所受到的處罰最為嚴(yán)重，其他的參與審計舞弊的會計事務(wù)所都沒有受到應(yīng)有的懲處。正是因為如此，審計行業(yè)工作的整體風(fēng)險水平很低，所以才會出現(xiàn)部分會計師事務(wù)所的注冊會計師，在經(jīng)濟(jì)利益誘導(dǎo)下最終放棄了自己的職業(yè)操守，放棄審核工作的獨立性，選擇與被審計的企業(yè)“合謀”。

總之，會計師事務(wù)所審計獨立性的要求對于相應(yīng)的投資者與會計師事務(wù)所不會存在必要的影響聯(lián)系。它的主要內(nèi)容強(qiáng)調(diào)會計事務(wù)所的從業(yè)人員要在經(jīng)濟(jì)和思想上保持一種脫離世俗的狀態(tài)，每一位會計師都要求擁有自己主觀的態(tài)度和相應(yīng)的職業(yè)道德，從而促使市場經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和健康發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]李連軍.獨立性一注冊會計師職業(yè)的靈魂[J].中國注冊會計師，2012.（05）

[2]祁會萍.審計獨立性問題研究--非審計服務(wù)對審計獨立性的影響及發(fā)展策略[D]，西安建筑科技大學(xué)，2008

[3]鄧力文.會計師事務(wù)所的審計獨立性[J].財會審計，2009.（360）