□徐筱婷 劉昆麗

（陜西警官職業(yè)學(xué)院 陜西 西安 710043）

從稅會差異的協(xié)調(diào)談《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對小企業(yè)會計信息質(zhì)量的影響

□徐筱婷 劉昆麗

（陜西警官職業(yè)學(xué)院 陜西 西安 710043）

實施《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》勢必會對小企業(yè)會計信息質(zhì)量產(chǎn)生重要影響，本文列舉了《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》中稅會差異協(xié)調(diào)的諸多體現(xiàn)，分析了其有效實施對提高小企業(yè)會計信息質(zhì)量的影響，旨在進(jìn)一步把握《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的實質(zhì)，推進(jìn)準(zhǔn)則的深入實施。

小企業(yè)會計準(zhǔn)則；稅會差異；會計信息質(zhì)量

2011年頒布、2013年起實施的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》（以下簡稱小準(zhǔn)則），旨在規(guī)范小企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告行為，加強小企業(yè)內(nèi)部管理、改善小企業(yè)稅收及融資環(huán)境，發(fā)揮其在國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展中的重要作用。相比2004年頒布、2015年起執(zhí)行的《小企業(yè)會計制度》，小準(zhǔn)則更加規(guī)范完善；而相比《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，除適用范圍不同之外、其會計科目設(shè)置及賬務(wù)處理更加簡化。再度審視其有關(guān)賬務(wù)處理的諸多變化，則不難看出小準(zhǔn)則在協(xié)調(diào)稅會差異的同時兼顧稅務(wù)部門對小企業(yè)會計信息需求的突出之處，勢必會影響小企業(yè)會計信息披露的質(zhì)量。

1 小準(zhǔn)則的新變化體現(xiàn)稅會差異的協(xié)調(diào)

小準(zhǔn)則的特點可以概括為：簡化核算、協(xié)調(diào)稅會差異、對接《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。其中最突出的則是最大限度地協(xié)調(diào)稅會差異，并在信息披露中增加稅務(wù)部門和貸款銀行等主要信息使用者更加關(guān)注的內(nèi)容。本文將從以下幾個方面概括小準(zhǔn)則的突出變化、并比對稅法的相關(guān)規(guī)定以體現(xiàn)小準(zhǔn)則稅會差異協(xié)調(diào)的顯著特點。

1.1 會計計量采用歷史成本

小準(zhǔn)則要求采用歷史成本進(jìn)行會計計量。例如，要求資產(chǎn)按照成本計量且不要求計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、各項負(fù)債按照實際發(fā)生額入賬且不考慮公允價值等等。以歷史成本進(jìn)行會計計量之規(guī)定與《企業(yè)所得稅法》趨同，加之“不允許計提任何資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”的規(guī)定，消除了計提減值準(zhǔn)備導(dǎo)致的暫時性差異。此外，統(tǒng)一使用歷史成本計量屬性，則意味著公允價值、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值等其他計量屬性禁用，而上述計量屬性的使用過程一般需要大量的職業(yè)判斷。然而，小企業(yè)會計人員的專業(yè)水平不高，大量的職業(yè)判斷必然會影響小企業(yè)會計信息質(zhì)量的高低。因此，采用歷史成本計量，有助于提高小企業(yè)會計信息質(zhì)量。

1.2 不預(yù)計負(fù)債，與稅法協(xié)同

與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》不同，小企業(yè)未涉及預(yù)計負(fù)債。對小企業(yè)而言，企業(yè)日常經(jīng)營活動中的一些不確定的事項或交易可能引起的負(fù)債也是會客觀存在的，但預(yù)計負(fù)債的不確定性勢必會影響小企業(yè)的會計信息質(zhì)量，故小準(zhǔn)則并未要求核算預(yù)計負(fù)債，但要在報表附注中披露相關(guān)信息。這樣一來既可以減少小企業(yè)期末所得稅納稅調(diào)整的工作量，也能為貸款銀行等信息使用者評估企業(yè)的潛在債務(wù)負(fù)擔(dān)和實際償債能力提供重要參考，即在簡化會計核算的同時不失會計信息的完整。

1.3 固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷與稅法趨同

針對固定資產(chǎn)，小企業(yè)應(yīng)按直線法計提折舊，但不排除固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因而采用加速折舊法的情況。這與《企業(yè)所得稅法實施條例》、《企業(yè)所得稅法》中的有關(guān)規(guī)定是一致的。此外，小企業(yè)固定資產(chǎn)計提折舊的最低年限參照執(zhí)行《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，稅會差異的協(xié)調(diào)縮小了固定資產(chǎn)折舊引起的暫時性差異。

針對無形資產(chǎn)，初始計量中若是屬于企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)的情況，則應(yīng)劃分為研究階段和開發(fā)階段并區(qū)分費用化和資本化進(jìn)行會計處理；后續(xù)計量中利用“累計攤銷”科目進(jìn)行核算等與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》趨同。對于如何確定無形資產(chǎn)的攤銷方法、攤銷期限則有其自身的特點：無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在估計使用年限不得低于10年的攤銷期內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷。這與《企業(yè)所得稅法實施條例》關(guān)于“無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費用，準(zhǔn)予扣除”的規(guī)定協(xié)調(diào)一致。

1.4 長期待攤費用的規(guī)定與稅法一致

小準(zhǔn)則明確了小企業(yè)長期待攤費用所包涵的內(nèi)容，其中還包括固定資產(chǎn)大修理支出需同時符合的兩項重要條件。這些規(guī)定都與《企業(yè)所得稅法》確定的長期待攤費用攤銷準(zhǔn)予扣除標(biāo)準(zhǔn)協(xié)調(diào)一致，與《企業(yè)所得稅法實施條例》有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)協(xié)調(diào)一致。小準(zhǔn)則關(guān)于“其他長期待攤費用在攤銷期不得低于3年的期間內(nèi)自發(fā)生當(dāng)月的次月起分期攤銷”的規(guī)定也與《企業(yè)所得稅法實施條例》協(xié)調(diào)一致。

1.5 收入的確認(rèn)與計量減少大量職業(yè)判斷

在確認(rèn)收入時，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)出商品或者提供勞務(wù)交易完成且收到貨款或取得收款權(quán)利時即可確認(rèn)收入。這樣無疑減少了會計人員對于“風(fēng)險與報酬是否轉(zhuǎn)移”的職業(yè)判斷，即收入確認(rèn)時要著眼于發(fā)票是否開具、款項是否收到，而不再強調(diào)實質(zhì)重于形式原則。對照稅法針對收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，則是根據(jù)企業(yè)是否收取貨款或取得索款權(quán)利憑證、同時依據(jù)結(jié)算方式確認(rèn)收入實現(xiàn)的時點。在計量收入時，小準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了采用歷史成本進(jìn)行會計計量的要求——按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，這與《企業(yè)所得稅法》和《增值稅暫行條例》規(guī)定一致。

1.6 擴充營業(yè)外收入的核算內(nèi)容，體現(xiàn)應(yīng)稅收入

相比《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，小企業(yè)的營業(yè)外收入有所擴充。例如，增加了沖減財務(wù)費用的匯兌收益、計入以前年度損益調(diào)整的固定資產(chǎn)盤盈、沖減管理費用的存貨盤盈、調(diào)整壞賬準(zhǔn)備的已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項等多項內(nèi)容?？梢哉f小準(zhǔn)則的營業(yè)外收入涵蓋了小企業(yè)的全部利得，這與應(yīng)稅收入口徑協(xié)調(diào)一致。

1.7 采用應(yīng)付稅款法核算所得稅，會計處理簡化

年度終了，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)付稅款法，將依據(jù)《企業(yè)所得稅法》計算出的當(dāng)期應(yīng)交所得稅額直接確認(rèn)為所得稅費用（即會計處理為借記“所得稅費用”，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅”），且不考慮遞延所得稅。此時的所得稅費用僅為當(dāng)期所得稅費用，不涉及遞延所得稅費用和遞延所得稅收益，那么就無需設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”科目。對比《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，其所得稅會計核算大為簡化，降低了因業(yè)務(wù)核算的復(fù)雜性和會計人員業(yè)務(wù)水平的局限性引起的會計信息失真風(fēng)險。

1.8 財務(wù)報表規(guī)范簡化

與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》相比，除不需編制所有者權(quán)益變動表外，小企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表以及附注四部分均已成為其強制披露的內(nèi)容。

首先，利潤表的披露格式在借鑒《企業(yè)會計準(zhǔn)則》利潤表框架的同時，充分考慮了稅法調(diào)整的需要。比如小企業(yè)利潤表將主營業(yè)務(wù)、其他業(yè)務(wù)各自的收入、成本合并列示，營業(yè)稅金及附加則包含了所有稅費；在格式上全表分四步列示為“營業(yè)收入、營業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤”。此外，需要在報表中單獨披露的項目主要包括：所得稅匯算清繳過程中可能涉及納稅調(diào)整的項目、對于企業(yè)發(fā)生的應(yīng)交稅費項目。顯然，如此列示披露更便于稅務(wù)核查工作的開展。

其次，簡化現(xiàn)金流量表以滿足小企業(yè)會計信息使用者的需求。簡化的現(xiàn)金流量表僅披露經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動三類活動中各單個項目的現(xiàn)金流，不披露三類活動的各種小計金額，即可簡明揭示小企業(yè)實際現(xiàn)金流入、流出的情況，有利于信息使用者了解分析企業(yè)的現(xiàn)金流量情況，也將促進(jìn)小企業(yè)管理層提升其現(xiàn)金管理水平、從而提高小企業(yè)會計信息質(zhì)量。此外，簡化的現(xiàn)金流量表僅用直接法披露有關(guān)信息，利用間接法披露的內(nèi)容不作要求。

最后，報表附注予以簡化。簡化的報表附注在披露要求有所降低的前提下，卻體現(xiàn)出內(nèi)容精簡且項目更加直觀的特點，而且增加了針對稅會差異的納稅調(diào)整信息的披露，這一會計信息的完善無疑將為稅務(wù)部門掌握小企業(yè)納稅調(diào)整情況、有效實施稅收征管提供更多便利。

縱觀小準(zhǔn)則全文，其中與稅法規(guī)定相協(xié)調(diào)之處不限于上述幾種情況。小準(zhǔn)則稅會差異協(xié)調(diào)的突出特點在規(guī)范小企業(yè)會計核算的同時將有助于小企業(yè)會計信息質(zhì)量的提高。

2 小準(zhǔn)則的實施有助于提高小企業(yè)會計信息質(zhì)量

稅務(wù)部門和貸款銀行是小企業(yè)會計信息的主要使用者?；趦烧咝畔⑿枨螅?guī)范其會計核算、提高會計信息質(zhì)量，勢必影響小企業(yè)的生存和發(fā)展。

2.1 便于稅務(wù)部門進(jìn)行稅務(wù)監(jiān)督、落實稅收優(yōu)惠政策

首先，小準(zhǔn)則實施實現(xiàn)了與稅法的趨同，信息披露考慮了稅法調(diào)整的需求，這將使稅務(wù)部門可擴大對小企業(yè)的查賬征收范圍，利用高質(zhì)量會計信息做出相關(guān)稅收決策，使更多企業(yè)享受稅收優(yōu)惠政策，而享受稅收優(yōu)惠是小企業(yè)緩解資金壓力的有效途徑之一。小準(zhǔn)則的實施在進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)所得稅征收管理、提高征管效率的同時，無疑也減少了稅務(wù)部門的征稅成本。其次，對企業(yè)而言，小準(zhǔn)則實施一方面降低了對會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的要求，另一方面提高了小企業(yè)會計信息質(zhì)量，規(guī)范清晰的會計核算可享受更多的稅收優(yōu)惠，降低稅收成本。

2.2 改善小企業(yè)融資環(huán)境、促進(jìn)小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展

融資難一直是制約小企業(yè)發(fā)展的重要障礙。小企業(yè)往往不能以發(fā)行股票、債券的方式在市場上融資，因此，向銀行貸款成為其主要融資方式、銀行成為其主要債務(wù)人。作為小企業(yè)會計信息的主要使用者，銀行想要通過高質(zhì)量的會計信息來評價償債能力等，從而做出合理的信貸決策。小準(zhǔn)則的實施簡化會計核算、減少職業(yè)判斷、協(xié)調(diào)稅會差異，將有助于提高小企業(yè)會計信息質(zhì)量。高質(zhì)量的會計信息有助于增強銀行對企業(yè)的信任感，使小企業(yè)成功獲得銀行貸款，從而促進(jìn)其快速發(fā)展。

結(jié)束語

小準(zhǔn)則的實施有助于提高小企業(yè)的會計信息質(zhì)量，但在實施過程中還面臨諸多問題。比如小企業(yè)在落實實施時動力不足、能力限制、缺乏保障等都將對準(zhǔn)則實施的效果和效率大打折扣，從而未能在提高會計信息質(zhì)量方面取得顯著效果；此外，盡管小準(zhǔn)則增強了會計處理與稅法的協(xié)調(diào)，但仍有改進(jìn)余地，相關(guān)問題有待進(jìn)一步研究和探討。

1004-7026（2017）02-0084-02

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10.16675/j.cnki.cn14-1065/f.2017.02.061

本文系陜西省教育廳專項科研計劃項目“提升信息質(zhì)量，推動小企業(yè)融資，解決陜西小企業(yè)發(fā)展的瓶頸”的成果之一，項目編號：16JK2040。

徐筱婷（1979.11-），女，江蘇無錫人，碩士，講師，注冊會計師，研究方向為會計理論與實務(wù)。

劉昆麗（1976.4-），女,陜西西安人，碩士，副教授，研究方向：成本分析、稅收籌劃。