張依菲

■中圖分類號：F235 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2017）06-0090-02

摘要：在經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展、反腐進(jìn)程加快的今天，司法會計(jì)和審計(jì)工作越來越受到重視，由于司法會計(jì)和審計(jì)在工作范圍和工作方法等方面存在相似之處，因此容易將二者混淆。其實(shí)二者存在顯著區(qū)別，特別是在《新司法鑒定通則》出臺后，進(jìn)一步增強(qiáng)了司法會計(jì)的訴訟屬性，使得二者在本質(zhì)上產(chǎn)生了區(qū)別。文章將從活動對象、主體地位、工作程序、工作方法和工作結(jié)果五方面入手，分析二者的聯(lián)系與區(qū)別，以幫助人們理解區(qū)分司法會計(jì)工作與審計(jì)工作。

關(guān)鍵詞：司法會計(jì) 審計(jì) 聯(lián)系 區(qū)別

一、司法會計(jì)工作與審計(jì)工作的聯(lián)系

（一）二者活動對象的載體相似。司法會計(jì)與審計(jì)工作的活動對象的載體都是財(cái)務(wù)會計(jì)資料。司法會計(jì)工作是通過全面檢驗(yàn)財(cái)務(wù)會計(jì)資料尋找對鑒定人有利的角度進(jìn)而出具鑒定意見。審計(jì)工作也是通過對會計(jì)資料進(jìn)行檢驗(yàn)分析來開展的。

（二）二者遵循的原則一致。司法會計(jì)和審計(jì)工作在開展過程中都需要遵循各自的職業(yè)道德，通過自己的了解做出公正的判斷，司法會計(jì)工作過程中需要保持中立性和客觀性，站在合理合法的角度為委托人謀取最大利益。審計(jì)工作過程中同樣也需要保持獨(dú)立性和客觀性，通過對會計(jì)資料的調(diào)查和審計(jì)程序的實(shí)施出具合法合理的審計(jì)報(bào)告。并且二者在執(zhí)業(yè)過程中都需要遵守回避原則和保密原則。

（三）二者工作程序相似。司法會計(jì)和審計(jì)工作都需要經(jīng)過準(zhǔn)備、實(shí)施和完成三個(gè)階段。在準(zhǔn)備階段了解委托事件的基本情況，初步調(diào)查被檢查單位的狀況；在實(shí)施階段進(jìn)行深入調(diào)查，審查財(cái)務(wù)會計(jì)資料及其所反映的經(jīng)濟(jì)活動，收集相關(guān)的證據(jù)；在完成階段，整理評價(jià)相關(guān)數(shù)據(jù)，根據(jù)獲得的反映財(cái)務(wù)會計(jì)事實(shí)的資料及其分析結(jié)果等形成最終意見。

（四）二者工作方法相似。司法會計(jì)的工作內(nèi)容是對財(cái)務(wù)會計(jì)資料進(jìn)行鑒定，因此運(yùn)用會計(jì)與審計(jì)的理論方法進(jìn)行分析是不可避免的，通常都會采用詢問、函證、重新計(jì)算、分析性復(fù)核等方法，這些技巧和方法將兩者緊密聯(lián)系在一起，不可分割。

（五）二者證據(jù)有相互獲得性。司法會計(jì)和審計(jì)證據(jù)都具有質(zhì)量和數(shù)量兩方面的要求。司法會計(jì)證據(jù)必須是確切的、充分的，以全面證實(shí)案件所涉及的財(cái)務(wù)會計(jì)事實(shí)。審計(jì)證據(jù)必須滿足充分性和適當(dāng)性兩個(gè)要求，即所獲取的證據(jù)均必須是與所審計(jì)事件相關(guān)的，并且準(zhǔn)確可靠的證據(jù)。在相同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)范圍內(nèi)，二者的證據(jù)可以為對方進(jìn)一步檢驗(yàn)提供線索，同時(shí)審計(jì)報(bào)告和司法鑒定意見也可以作為對方工作的證據(jù)材料。

（六）二者工作結(jié)果相似。司法會計(jì)和審計(jì)工作最后都需要出具意見性文件，且二者最后出具的證明文件皆需具有一定資格的人員簽字，獲取簽字權(quán)的司法會計(jì)人員需要具備《司法鑒定人執(zhí)業(yè)證》，審計(jì)人員需要具備《注冊會計(jì)師證書》，且簽字人員都要承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

二、司法會計(jì)工作與審計(jì)工作的區(qū)別

（一）二者概念不同。司法會計(jì)簡言之是訴訟證據(jù)會計(jì)，是指司法機(jī)關(guān)在訴訟過程中指派或委托符合資格的人員運(yùn)用專業(yè)的會計(jì)、審計(jì)知識，依法對案件所涉及的有關(guān)會計(jì)事項(xiàng)、經(jīng)濟(jì)關(guān)系、財(cái)產(chǎn)物資等方面的財(cái)務(wù)事實(shí)進(jìn)行檢驗(yàn)鑒定，并做出書面意見的一項(xiàng)專門性工作，包括司法會計(jì)檢驗(yàn)、司法會計(jì)鑒定和司法會計(jì)文證審查。審計(jì)則是綜合性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動，由國家機(jī)關(guān)、企業(yè)內(nèi)部或者社會委托，對被審計(jì)單位的會計(jì)資料的真實(shí)性、合法性、合理性和有效性進(jìn)行審查并出具審計(jì)報(bào)告，評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性和公允性、被審計(jì)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況或改善企業(yè)自身的經(jīng)營管理情況，包括政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會審計(jì)。

（二）二者活動目的不同。司法會計(jì)工作總體上看是一種訴訟活動，不僅鑒定申請需要在訴訟階段提出，而且鑒定的證據(jù)也是服務(wù)于訴訟，通過運(yùn)用專業(yè)的技術(shù)手段對案件所涉及的會計(jì)資料和財(cái)產(chǎn)物資進(jìn)行勘驗(yàn)檢查，固定有證明力的證據(jù)以確保對訴訟活動提供支持。審計(jì)工作則是由于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任而產(chǎn)生的一種監(jiān)督活動，審計(jì)機(jī)構(gòu)在委托人的委托下，對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)資料實(shí)施審計(jì)程序，檢查是否存在問題，最終出具審計(jì)報(bào)告，以評價(jià)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況或企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理狀況，并對委托人進(jìn)行報(bào)告。

（三）二者主體產(chǎn)生、地位和專業(yè)性不同。

1.主體產(chǎn)生不同。司法會計(jì)案件的受理必須由司法鑒定機(jī)關(guān)統(tǒng)一受理，然后由司法鑒定機(jī)關(guān)根據(jù)案件性質(zhì)和回避原則指派有相關(guān)案件執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)和執(zhí)業(yè)資格的司法會計(jì)人員，司法會計(jì)人員不可以私自承接案件。審計(jì)受理主體則可以是會計(jì)師事務(wù)所、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門或是審計(jì)機(jī)關(guān)，不存在嚴(yán)格的統(tǒng)一管理制度，在承接案件時(shí)需遵循職業(yè)道德準(zhǔn)則。由此可得司法會計(jì)主體比審計(jì)主體要求更為嚴(yán)格。

2.主體地位不同。在《新司法鑒定通則》新增的第四十四條至四十六條中明確規(guī)定了司法鑒定人員的出庭作證程序、出庭作證義務(wù)和出庭作證規(guī)范，新通則要求司法會計(jì)鑒定人員積極配合出庭作證，變被動參與為主動參與，出庭作證不再是司法鑒定人員一項(xiàng)可為可不為的義務(wù)，而是變成了一項(xiàng)帶有社會責(zé)任屬性的法定義務(wù)，這體現(xiàn)了司法鑒定人員在訴訟活動中不可或缺的作用。而審計(jì)人員不是訴訟參與人，只有在審計(jì)報(bào)告所涉及的內(nèi)容被列為案件事實(shí)時(shí)，審計(jì)人員才可能作為證人出庭作證，但沒有強(qiáng)制出庭要求。同時(shí)，司法會計(jì)的一切活動均需要以司法機(jī)關(guān)的名義進(jìn)行，協(xié)助案件承辦人員對案件所涉及的財(cái)務(wù)會計(jì)事實(shí)進(jìn)行檢驗(yàn)鑒定，一般不獨(dú)立開展工作，而審計(jì)則是以審計(jì)單位的名義開展工作，可以獨(dú)立取證，做出審計(jì)結(jié)論，由此可見后者的獨(dú)立性高于前者。

3.主體專業(yè)性不同。民事、行政訴訟和刑事訴訟中司法會計(jì)所涉及的案件主要是解決民事經(jīng)濟(jì)糾紛或是查明經(jīng)濟(jì)犯罪案件事實(shí)，而隸屬于公安、檢察等偵查機(jī)關(guān)的司法會計(jì)人員主要工作內(nèi)容是為偵查機(jī)關(guān)提供偵查服務(wù)，為偵查案件提供信息或線索，因此司法會計(jì)人員不僅需要熟悉會計(jì)、審計(jì)學(xué)，也需要系統(tǒng)掌握法學(xué)、證據(jù)學(xué)、偵查學(xué)等專業(yè)知識。審計(jì)人員主要工作內(nèi)容包括財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)、績效審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)，主要作用是對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度提出改進(jìn)建議、對財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供解釋說明和評價(jià)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，因此除熟悉會計(jì)、審計(jì)學(xué)之外，還需要掌握內(nèi)部控制、工程造價(jià)等相關(guān)專業(yè)知識。

（四）二者工作程序不同。

1.申請或委托程序不同。一般情況下司法會計(jì)的申請程序較為復(fù)雜，必須由民事、行政案件的訴訟當(dāng)事人，刑事案件的犯罪嫌疑人、被告人、被害人附帶民事訴訟原告人以及其他訴訟參與人為保障自身的合法權(quán)益向偵查機(jī)關(guān)、檢查機(jī)關(guān)、審判機(jī)關(guān)提出對案件中涉及的專門性問題進(jìn)行司法會計(jì)鑒定的口頭或書面申請，然后由司法鑒定機(jī)關(guān)根據(jù)案件情況和檢材樣本條件做出是否準(zhǔn)予鑒定的決定，再經(jīng)過委托、受理階段方可實(shí)施，每一個(gè)階段都有嚴(yán)格的條件限制，必須符合條件才能最終受理實(shí)施。而審計(jì)則沒有嚴(yán)格的申請程序限制，被審計(jì)單位本身以及與被審計(jì)單位有關(guān)的第三方均可以委托審計(jì)主體進(jìn)行審計(jì)，只要符合接受委托的條件，審計(jì)人員便可以接受委托。

2.實(shí)施過程不同。司法會計(jì)工作的過程是先結(jié)論后驗(yàn)證，通常司法會計(jì)人員是在委托人告知檢驗(yàn)?zāi)康暮?，對委托人所送來的會?jì)資料進(jìn)行全面的檢查和驗(yàn)證，以取得驗(yàn)證檢驗(yàn)?zāi)康牡淖C據(jù)。審計(jì)工作的過程則是先檢驗(yàn)后結(jié)論，在檢驗(yàn)之前不知道結(jié)論如何，而是通過對被審計(jì)單位資料進(jìn)行抽查、實(shí)地走訪、詢問、分析性復(fù)核等方法對被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)，最終得出審計(jì)結(jié)論。并且部分審計(jì)意見出具后，還會進(jìn)行后續(xù)審計(jì)，審計(jì)人員需要對被審計(jì)單位為應(yīng)對審計(jì)發(fā)現(xiàn)所采取的措施進(jìn)行評價(jià)，對尚未采納審計(jì)建議的，及時(shí)進(jìn)行溝通尋找原因；對因故拖延或者措施不利的，督促被審計(jì)單位執(zhí)行，并進(jìn)一步提出改進(jìn)建議，而司法會計(jì)則沒有后續(xù)程序。

（五）二者工作方法不同。

1.取證方式不同。在證據(jù)收集過程中，司法會計(jì)人員不是證據(jù)收集主體，案件承辦人員才是，只有在案件承辦人員專業(yè)知識不足的情況下，才可以指派或聘請司法會計(jì)人員協(xié)助收集，并且取證主體數(shù)量必須為兩人以上；而審計(jì)人員就是取證主體，不需要在委托人的陪同下收集證據(jù)，可以獨(dú)立收集證據(jù)，并且對取證人數(shù)沒有嚴(yán)格要求。

2.證據(jù)質(zhì)量的要求不同。司法會計(jì)證據(jù)是對被告量刑定罪、解決經(jīng)濟(jì)糾紛的依據(jù)，而審計(jì)證據(jù)是用于推斷會計(jì)資料的合法性和公允性，作為形成審計(jì)結(jié)論的依據(jù)，可以看出司法會計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)要高于審計(jì)，正因如此，司法會計(jì)證據(jù)必須是詳細(xì)調(diào)查取證獲得，不可以根據(jù)抽樣取證推斷得來，司法會計(jì)鑒定意見需要在對現(xiàn)有財(cái)務(wù)會計(jì)資料進(jìn)行全面詳查得到的準(zhǔn)確數(shù)額上做出。而審計(jì)證據(jù)僅是對審計(jì)意見提供合理保證，因此通常采用抽樣調(diào)查的方法，根據(jù)樣本推斷總體數(shù)額。由此可見，前者對證據(jù)質(zhì)量的要求遠(yuǎn)高于后者。

（六）二者工作結(jié)果不同。

1.報(bào)告效力不同。司法會計(jì)鑒定結(jié)果是出具鑒定意見，為訴訟提供證據(jù)，具有較強(qiáng)的針對性，因此報(bào)告所依據(jù)的證據(jù)必須是全面完整、精準(zhǔn)確鑿的；審計(jì)工作的結(jié)果是出具審計(jì)報(bào)告，往往是較為全面地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況或是經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，審計(jì)報(bào)告的類型有無保留審計(jì)意見報(bào)告和非無保留審計(jì)意見報(bào)告，審計(jì)人員只需對審計(jì)結(jié)論提供合理保證。在訴訟中司法會計(jì)鑒定意見作為證據(jù)屬于鑒定意見，而審計(jì)報(bào)告作為證據(jù)屬于書證。

2.法律后果不同。司法會計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中給當(dāng)事人造成損害的，由司法鑒定機(jī)構(gòu)先承擔(dān)民事賠償責(zé)任，然后向司法會計(jì)人員進(jìn)行追償；需要承擔(dān)行政責(zé)任的由司法行政機(jī)關(guān)對其進(jìn)行警告、罰款、責(zé)令改正、停業(yè)、撤銷登記等；如構(gòu)成犯罪的則依法追究其刑事責(zé)任?！吨腥A人民共和國注冊會計(jì)師法》規(guī)定，注冊會計(jì)師違反執(zhí)業(yè)規(guī)則的將對其進(jìn)行警告、沒收違法所得、罰款、吊銷注冊會計(jì)師證書等，對于構(gòu)成犯罪的則依法追究其刑事責(zé)任，造成當(dāng)事人損失的應(yīng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任?！吨腥A人民共和國審計(jì)法》規(guī)定，國家審計(jì)人員利用職務(wù)之便徇私舞弊，玩忽職守構(gòu)成犯罪的，依法追究其刑事責(zé)任，不構(gòu)成犯罪的，則依法追究行政責(zé)任，對于違法所得，則依法追繳、沒收或責(zé)令退賠。《中華人民共和國刑法》明確規(guī)定，審計(jì)人員在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)故意提供虛假服務(wù)或者隱瞞事實(shí)真相，一旦構(gòu)成犯罪則依法追究其刑事責(zé)任。X

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