鄧凌智

摘 要：通過對中美重污染行業(yè)中典型上市公司的研究，對比兩國樣本公司環(huán)境會計信息披露。試圖從法律制度、上市公司環(huán)境會計信息披露兩個角度，通過吸取美國相關(guān)法律體系及其在事件過程中的成功經(jīng)驗，從完善制度與監(jiān)管、完善披露內(nèi)容以及引導(dǎo)并強化企業(yè)自愿披露的角度提出了相關(guān)的對策建議。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會計；信息披露；問題與對策

中圖分類號：F23

文獻標識碼：A

doi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.02.053

1 研究背景

隨著全球生態(tài)環(huán)境受到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動的破壞日趨嚴重，政府、企業(yè)和社會公眾的對環(huán)保問題也日益重視；在過去的許多年里，我國的粗放式經(jīng)濟發(fā)展模式——“高消耗、高投入、高污染、低產(chǎn)出”，在不同程度上過度損耗了自然資源，也破壞了生態(tài)環(huán)境；而環(huán)境會計是指運用統(tǒng)計方法，使得企業(yè)的環(huán)境活動在會計上得以計量，能夠?qū)崿F(xiàn)資源的可持續(xù)發(fā)展，增進整個社會的公共福利。環(huán)境會計通過指導(dǎo)企業(yè)重視環(huán)境績效，引導(dǎo)社會公眾在做投資決策時考慮環(huán)境因素。因此，通過分析中美樣本公司在環(huán)境會計信息披露的區(qū)別，并提出相應(yīng)的解決對策，可以在利益相關(guān)者決策時提供依據(jù)，同時促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

本文試圖分析兩國法律法規(guī)對環(huán)境信息的規(guī)定、環(huán)境信息披露現(xiàn)狀區(qū)別兩個角度，研究對象是中上市公司，因為數(shù)據(jù)的可獲得性?？紤]到重污染行業(yè)中更受監(jiān)管的關(guān)注，因此樣本從重污染行業(yè)中挑選。通過吸取美國相關(guān)法律體系及其在事件過程中的成功經(jīng)驗，從完善制度與監(jiān)管、完善披露內(nèi)容以及引導(dǎo)并強化企業(yè)自愿披露的角度提出了相關(guān)的對策建議。

2 文獻綜述

關(guān)于企業(yè)披露環(huán)境會計信息的動機，近年來有許多學(xué)者對此進行研究。Clarksonet al.（2008）將其分為兩大類，分別是Social-Political理論和Voluntary disclosure理論。第一類是Social-Political理論，具體又細分為political-economic、股東和合法性理論（Gray et al.，1996；Deegan，2002）。Guthrie和Parker（1990）最先用political-economic理論來解釋環(huán)境會計信息披露的行為。Maltby（2004）認為企業(yè)披露環(huán)境信息不僅僅是為了顯示對規(guī)范的順從，也是為了主動提升的價值。Jaggi和Freedman（2010）比較了京都協(xié)議方對溫室氣體的披露，得出政治規(guī)范與提升價值的動機能夠促進溫室氣體披露的結(jié)論。而股東理論的支持者（Roberts，1992，Ullmann，1985；）認為，企業(yè)披露環(huán)境會計信息源于滿足股東的期望；合法性理論也是眾多學(xué)者在研究公司社會環(huán)境披露行為時的最廣泛的解釋理論（Deegan et al，2002）。根據(jù)合法性理論，管理者是為了滿足社會對企業(yè)的期望（Dowling&Pfeffer，1975；Patten，2000）；第二類是Voluntary disclosure理論，該理論發(fā)現(xiàn)通過披露環(huán)境信息的行為，企業(yè)可以向股東傳遞環(huán)境績效的正面信息。企業(yè)管理者預(yù)期環(huán)境信息披露與環(huán)境業(yè)績正相關(guān)，因此期望在披露環(huán)境信息的同時披露環(huán)境策略并傳遞給利益相關(guān)者（Clarkson et al.，2008）。

學(xué)者們分析了披露會計環(huán)境信息的影響因素，研究成果并不一致。實證研究顯示，國家與政府的政策因素對上述披露有著重大影響。Staglianoet認為20世紀90年代美國證交會頒布的相關(guān)政策帶來的壓力，提高了環(huán)境會計信息披露的水平（Staglianoet al.，1998）。澳大利亞于1998年開始規(guī)定公司必須在年度包含中披露環(huán)境業(yè)績；Freedman&Jaggi（2010）認為京都議定書的簽署對GHG的限定會激勵企業(yè)提高環(huán)境業(yè)績以達到議定書的要求；Romi（2010）對上述披露的原因和動機進行了檢驗。其結(jié)論為：公司環(huán)境會計信息披露受國家的市場結(jié)構(gòu)的影響顯著；Ball&Craig（2010）認為制度因素會影響不同國家的環(huán)境會計問題；最后，企業(yè)自身因素也會影響環(huán)境信息的披露，如Freedman&Jaggi（2010）通過研究發(fā)現(xiàn)，環(huán)境信息披露與公司規(guī)模正相關(guān)。

3 中美環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀對比

3.1 中美環(huán)境信息披露法律制度比較

從法律法規(guī)的角度；1989年，我國出臺《環(huán)境保護法》。該法不包含環(huán)境信息披露的相關(guān)條文；2003年，我國出臺《關(guān)于企業(yè)環(huán)境信息公開的公告》，開始著手管理企業(yè)環(huán)境信息披露；2005年，《國務(wù)院關(guān)于落實科學(xué)發(fā)展觀加強環(huán)境保護的決定》出臺。該文件規(guī)定“企業(yè)必須披露環(huán)境信息”；2007年，《環(huán)境信息公開辦法試行》頒布。該辦法鼓勵企業(yè)自愿披露環(huán)境會計信息；2008年，上交所發(fā)布了相關(guān)指引。這對上市公司的環(huán)境會計信息披露的具體內(nèi)容做出詳細要求；2015年，新《環(huán)境保護法》開始施行。規(guī)定重污染企業(yè)產(chǎn)生的污染物必須做出具體詳細的披露。諸如排放數(shù)量、環(huán)保措施等具體信息。

1969年，《國家環(huán)境政策法》頒布。這部法律在美國的地位類似于中國的環(huán)保法。該法令未規(guī)定企業(yè)必須將相關(guān)環(huán)境信息公之于眾。緊隨其后的《清潔水源法》，則規(guī)定企業(yè)須完全公布水資源的質(zhì)量信息。1934年通過的《證券法》有關(guān)于上述披露的規(guī)定：上市公司須重點公布的信息有：環(huán)境負債，遵守環(huán)境等相關(guān)法令的成本等；其后增添了污染物排放的披露要求。1993年，美國頒布92號會計公報。規(guī)定需獨立列報的具體信息有：環(huán)境負債、或有負債、或有的環(huán)境成本。

從法律法規(guī)的角度；中國2015年最新頒布的環(huán)境保護法開始要求披露環(huán)境信息，并且規(guī)定了相應(yīng)的環(huán)境信息公開辦法。在環(huán)境保護法有關(guān)環(huán)境信息披露的規(guī)定上，美國法律的出臺時間比中國早，且都有環(huán)境會計信息披露的具體規(guī)定。此外，美國的環(huán)保法和證券法在制定時信息想通，環(huán)保局和證監(jiān)會在信息共享的工作上也頗為完善，這些都為企業(yè)環(huán)境會計信息的披露提供了可靠性保障。因此，相較于中國，美國在環(huán)境會計信息披露法律體系的構(gòu)建上，顯得更為完善和具體。

從會計準則的角度；在環(huán)境會計準則上，中國和美國都沒有出臺單獨的會計準則。與環(huán)境信息披露有關(guān)披露只在固定資產(chǎn)，或有事項等分散的準則細則中有所規(guī)定。美國FASB頒布的《環(huán)境污染支出的資本化》，對環(huán)境支出做出具體的會計規(guī)定。隨后頒布的《環(huán)境負債會計》，對環(huán)境負債的會計處理做出了相應(yīng)的指導(dǎo)。并且，《或有事項會計》規(guī)范了環(huán)境相關(guān)的或有負債和損失的確認方法，《損失金額合理預(yù)計》規(guī)定了相應(yīng)的計量方法。因此，從上述相關(guān)部門對環(huán)境負債確認、和列示的規(guī)定、財務(wù)會計準則委員會對環(huán)境污染支出資本化的要求等來看，在會計準則的規(guī)定上，美國比中國更為具體詳細。

3.2 中美上市公司環(huán)境信息披露比較

3.2.1 樣本選擇

由于重環(huán)境污染行業(yè)是國家政策和法律規(guī)范嚴格監(jiān)控和高指標要求的目標，文中選擇中美重環(huán)境污染行業(yè)中上市公司突出個體，對比了中美上市公司的環(huán)境會計信息披露情況。本文對比了選取七個行業(yè)的上市公司的環(huán)境會計信息披露情況。分別是：石化、造紙業(yè)、鋼鐵業(yè)、鋁制業(yè)、煤炭業(yè)、制藥業(yè)、汽車行業(yè)。其中前四個行業(yè)兩國均要求披露相關(guān)環(huán)境會計信息，煤炭、制藥、汽車行業(yè)僅在中國有強制披露的規(guī)定，本文在中美兩國篩選不同行業(yè)領(lǐng)先企業(yè)，并為在紐交所和上交所上市的公司。具體樣本公司為：（1）石化行業(yè)：中石化、Exxon Mobil；（2）造紙行業(yè)：山東匯博、International Paper Co.；（3）鋼鐵行業(yè)：上海寶鋼、Nucor Corporation；（4）鋁業(yè)：中國鋁業(yè)、Alcoa；（5）煤炭行業(yè)：中國神華、Peabody Energy；（6）制藥行業(yè)：哈藥股份、Pfizer；（7）汽車行業(yè)：上汽集團、General Motors。相關(guān)數(shù)據(jù)與信息來源整理自公司2015年報和臨時報告等。

3.2.2 環(huán)境信息披露方式比較

環(huán)境會計信息可以通過官方網(wǎng)站、公司公告進行披露，披露形式主要包括財務(wù)數(shù)據(jù)、會計描述（主要指會計估計、會計政策等）、非財務(wù)數(shù)據(jù)等。美國所有樣本公司將環(huán)境會計政策列示在財務(wù)報表附注中：其中有六家在年報中的管理層討論部分有不同詳細程度的描述，在可持續(xù)發(fā)展及社會責任報告中添加了相關(guān)信息的公司有五家，但拿出具體環(huán)境信息財務(wù)數(shù)據(jù)的只有兩家；我國七家樣本公司均在公司年度報告中管理層討論部分披露了環(huán)境信息：其中五家樣本公司發(fā)布了社會責任報告，并且公布了污染物名稱以及數(shù)量等非隱私數(shù)據(jù)；也有少量公司將相關(guān)會計政策陳列在財務(wù)報表附注中?？傮w來看，在環(huán)境信息披露方式方面，美國和中國樣本公司差距較小。

3.2.3 披露內(nèi)容對比

從強制披露的項目看，不論是監(jiān)管政策亦或監(jiān)督力度所具有的影響，中國上市企業(yè)都存在一定的問題；從自愿披露的項目看，在許多方面，美國樣本企業(yè)披露的更全面、更詳細：紐柯鋼鐵不但披露了環(huán)保項目的收益，而且披露了未來環(huán)保計劃的投入；Exxon Mobil對環(huán)境管理進行了完整且具體的披露；Alcoa單獨披露了環(huán)境支出，Peabody Energy公司在法律法規(guī)方面的披露較為詳盡?？傮w而言，美國的樣本公司在財務(wù)報表附注中披露的環(huán)境財務(wù)信息多于我國公司。

3.2.4 比較結(jié)論

根據(jù)以上對中美樣本上市企業(yè)環(huán)境會計信息披露的對比來看，相對于中國上市企業(yè)，在強制披露的環(huán)境信息方面，美國上市企業(yè)披露的信息更為詳細集中；且美國企業(yè)自愿披露的信息量遠超于國內(nèi)同等公司。美國上市企業(yè)所披露的細節(jié)如環(huán)保項目支出、收入等環(huán)境會計信息，對企業(yè)利益相關(guān)者有一定的決策支持作用。由對比可以看出，我國企業(yè)披露水平遠低于美國。

4 改進中國上市公司環(huán)境信息披露的建議

通過對中美上市公司環(huán)境會計信息披露的比較，并借鑒美國環(huán)境會計信息披露制度及其經(jīng)驗。本文就提高我國上市企業(yè)環(huán)境信息披露水平的舉措，給出以下建議。

4.1 完善環(huán)境信息披露制度與監(jiān)管

中國于2015年頒布了新的環(huán)保法。這部法律對上市企業(yè)環(huán)境會計信息披露做出指導(dǎo)。盡管如此，有關(guān)環(huán)境會計信息披露的法律仍需完善。環(huán)境信息披露不但需要有規(guī)范的法律制度約束，而且需要有相應(yīng)的會計準則和部門規(guī)章制度，因此，建立完善的環(huán)境會計信息披露體系，提高環(huán)境信息公布的透明性、可操作性尤其重要。同時，相應(yīng)的監(jiān)督機構(gòu)包括環(huán)保部門、證券交易所和證券監(jiān)督委員會應(yīng)該協(xié)商區(qū)分監(jiān)管范疇，實現(xiàn)有效的共同監(jiān)管。另外，政府監(jiān)管部門應(yīng)加強信息互通，提高信息披露監(jiān)管力度，保障上市企業(yè)信息披露有序進行。

4.2 完善企業(yè)環(huán)境會計信息披露內(nèi)容，提高信息披露水平

首先，政府相關(guān)部門應(yīng)詳細規(guī)定企業(yè)年度報告和臨時報告中應(yīng)披露的詳細信息。如企業(yè)環(huán)境政策披露、企業(yè)環(huán)保措施披露等情況；其次，企業(yè)應(yīng)該披露諸如環(huán)保投入與支出、環(huán)保舉措等與利益相關(guān)者有關(guān)的信息；最后，為了對不同行業(yè)和企業(yè)之間進行對比，環(huán)境披露的相關(guān)指標應(yīng)該保持一致，這就需要相關(guān)部門或協(xié)會制定該行業(yè)相應(yīng)的環(huán)境指標作為披露標準。

4.3 引導(dǎo)和強化企業(yè)環(huán)境信息自愿披露

政府部門應(yīng)該注重環(huán)保宣傳，提升社會整體環(huán)保意識。通過社會公眾的力量約束企業(yè)的環(huán)境行為。相關(guān)監(jiān)管部門和證券交易所應(yīng)提升企業(yè)主動披露相關(guān)環(huán)境會計信息的積極性，例如披露在保護環(huán)境、防治污染和可持續(xù)發(fā)展方面采取的舉措等信息；同時，強化企業(yè)利益相關(guān)者對企業(yè)披露環(huán)境信息的需要，進而使其與企業(yè)決策更相關(guān)。

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