甘歡　吳海洋

摘要：本文首先回顧了近年來財政部就我國管理會計體系建設提出的指導意見和基本指引，在此政策背景下，從行業(yè)發(fā)展、資源投放、戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型等角度出發(fā)指出電信業(yè)管理會計指引體系建設的內(nèi)在必要性。進一步闡述了管理會計在決策信息的融合、支持與經(jīng)營活動的管理等三方面的職能以及基于業(yè)財融合的管理會計目標。最后，提出從理論學習、政策研習、體系建設、系統(tǒng)構(gòu)建、人才培養(yǎng)著手構(gòu)建電信業(yè)管理會計指引體系建設思路以及后續(xù)可能的應用領域和方向。

關鍵詞：業(yè)財融合 管理會計 指引體系

管理會計是會計的重要分支，主要服務于單位內(nèi)部管理需要，是通過利用相關信息，有機融合財務與業(yè)務活動，在單位規(guī)劃、決策、控制和評價等方面發(fā)揮重要作用的管理活動。2014年10月至今，財政部相繼頒布《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》和《管理會計基本指引》，為我國管理會計發(fā)展指明了方向，為企事業(yè)單位實踐管理會計提供了依據(jù)。對電信企業(yè)而言，如何充分利用并貫徹財政部文件精神，在現(xiàn)有財務管理活動的基礎上，博采眾長，去粗取精，由點及面，自上而下，構(gòu)建具有電信行業(yè)特色的管理會計指引體系意義深遠。

一、電信業(yè)管理會計指引體系搭建的政策背景及內(nèi)在需求

（一）政策背景

2014年10月，財政部下發(fā)《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（財會〔2014〕27號），對我國管理會計發(fā)展現(xiàn)狀進行了評述：我國管理會計發(fā)展相對滯后，迫切要求繼續(xù)深化會計改革，切實加強管理會計工作?！吨笇б庖姟吩陉U述全面推進管理會計體系建設重要性和緊迫性的基礎上，提出了指導思想、基本原則、主要目標，并明確了體系建設應從管理會計理論體系、管理會計指引體系、管理會計人才隊伍建設和管理會計的信息系統(tǒng)建設四個方面加以開展（見圖1）。其中，管理會計指引體系以管理會計基本指引為統(tǒng)領，以管理會計應用指引為具體指導，以管理會計案例示范為補充。

2015年12月，財政部下發(fā)《管理會計基本指引（征求意見稿）》；時隔半年，2016年6月，財政部正式下發(fā)《管理會計基本指引》，進一步明確了基本指引的角色定位：基本指引在管理會計指引體系中起統(tǒng)馭作用，是制定應用指引和建設案例庫的基礎，指導企業(yè)和行政事業(yè)單位管理會計實踐。（見圖2）

（二）內(nèi)在需求

從行業(yè)發(fā)展看，收入方面，網(wǎng)絡質(zhì)量提升、高流量業(yè)務快速發(fā)展，電信業(yè)移動數(shù)據(jù)及互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務收入保持高速增長態(tài)勢；語音業(yè)務方面，語音收入降幅逐漸放緩，但是仍有剛性需求。成本方面，隨著信息技術升級換代，網(wǎng)絡成本逐步下降，電信業(yè)提速降費成為常態(tài)。用戶需求方面，高帶寬需求越來越大，移動數(shù)據(jù)流量也將持續(xù)增長。市場競爭發(fā)面，中移動在4G業(yè)務中取得了先發(fā)優(yōu)勢，但伴隨中國電信和聯(lián)通大力發(fā)展4G業(yè)務，行業(yè)競爭必將更加激烈。

從內(nèi)在需求看，隨著轉(zhuǎn)型發(fā)展的不斷深化，資源投入壓力日益增大，原有相對粗放的管理模式已難以為繼，電信運營商需要以精益化管理為抓手，搭建低成本高效率的運營體系，而精益化管理的實施則需要管理會計數(shù)據(jù)作支撐，從量化的角度客觀地衡量價值和風險。

以中移動為例，“十三五”戰(zhàn)略規(guī)劃下，中移動以“十大重點工程”（見圖3）為抓手，推行“戰(zhàn)略—資源配置—行動計劃—考核—反饋調(diào)整”的閉環(huán)管理，通過集團總部牽頭、上下聯(lián)動的有效執(zhí)行，將“大連接”戰(zhàn)略落到實處。在此過程中，明確資源保障，建立戰(zhàn)略導向的資源配置機制、戰(zhàn)略落實的責任制和績效考核機制，完善戰(zhàn)略執(zhí)行的端到端閉環(huán)管理體系。那么，財務部門如何融入業(yè)務一線，發(fā)揮自己在閉環(huán)管理中的作用，值得深思。

二、電信業(yè)管理會計職能與目標

（一）管理會計職能

（1）決策信息的融合職能。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，接受信息的渠道和途徑多式多樣，涉及的內(nèi)容方方面面。其中，既包括企業(yè)內(nèi)部的財務信息（預算、收入、成本、內(nèi)控、風險等），也包括宏觀政策、行業(yè)政策、財稅政策、市場經(jīng)營情況、消費習慣等非財務信息。對于電信運營商而言，組織層級復雜，部門職責清晰，崗位分工明確，如果分頭匯報，各部門僅僅從單一角度向上傳遞信息，出發(fā)點不同，勢必將管理層置于信息的海洋中。管理會計則能夠有效融合財務和非財務信息，多角度、多維度展現(xiàn)信息的內(nèi)涵和外延，為管理決策提供充分的信息，有效避免管中窺豹的情形。

（2）決策信息的支持職能。除了信息的碎片化特征外，信息本身的可靠性與實用性也對管理層的決策至關重要。管理會計通過全流程的信息的分析、刪選和融合，最大程度地做到了去粗取精、去偽存真，支撐管理層了解企業(yè)全貌，掌握市場動向，明晰政策動態(tài)，進而基于可靠的信息做出決策。

（3）經(jīng)營活動的管理職能。管理會計是在單位規(guī)劃、決策、控制和評價等方面發(fā)揮重要作用的管理活動，但是管理會計職能的發(fā)揮仍然一定程度上依賴于傳統(tǒng)的財務會計的核算與監(jiān)督。電信運營商目前涉足的業(yè)務領域極具多樣性，如何通過政企、市場、投資、維護的角度或者從產(chǎn)品、客戶、營銷和網(wǎng)絡運維的角度去做好信息歸集與使用，管理會計的經(jīng)營管理職能有待發(fā)揮作用。

管理會計可以通過前置到業(yè)務一線，通過對財務和非財務信息進行比較分析，尋找資源投放與預計目標之間的差異，提出改善經(jīng)營活動的措施，提高資源利用的效率，提升企業(yè)價值創(chuàng)造的能力。

（二）管理會計目標

根據(jù)管理職責，管理會計分為面向公司戰(zhàn)略的管理會計和基于業(yè)財融合的管理會計。

（1）面向公司戰(zhàn)略的管理會計。圍繞公司戰(zhàn)略，制定經(jīng)營業(yè)績規(guī)劃，對企業(yè)發(fā)展所需資源進行籌劃，優(yōu)化資源配置，并以經(jīng)營績效考評為抓手，確保公司戰(zhàn)略規(guī)劃的達成。

（2）基于業(yè)財融合的管理會計。業(yè)財融合是把傳統(tǒng)的相對割裂的業(yè)務管理與財務管理體系，通過業(yè)財驅(qū)動關系，依托業(yè)財系統(tǒng)自動對接，實現(xiàn)業(yè)務、財務信息的超細顆粒、超細匹配的業(yè)財信息歸集和融合管理體系，支撐管理會計信息需求。通過以具體的業(yè)務活動為管理對象，通過深入業(yè)務前端，細化整合業(yè)務和財務信息，為業(yè)務活動在價值提升、風險管控等方面提供專業(yè)化、常態(tài)化的全流程支撐。

就中移動而言，“十三五”規(guī)劃下的“大連接”戰(zhàn)略對資源配置、戰(zhàn)略落實、績效考評等已有清晰的規(guī)劃和指向。因此，本文考慮，利用業(yè)務與財務數(shù)據(jù)信息之間的驅(qū)動關系、因果關系以及豐富內(nèi)涵信息，通過加工、計算和整理等，形成滿足公司內(nèi)部經(jīng)營管理和經(jīng)營決策所需的有用信息和數(shù)據(jù)報表，為公司經(jīng)營決策提供支撐依據(jù)，進而推動十大工程的順利完結(jié)更有現(xiàn)實意義。

基于此，本文所指管理會計的目標是運用管理會計工具方法，促進業(yè)財融合，助力業(yè)務發(fā)展，實現(xiàn)持續(xù)財務支撐和動態(tài)業(yè)務優(yōu)化的統(tǒng)一。其中，業(yè)財融合是管理會計的基礎和前提，管理會計是業(yè)財融合的產(chǎn)出和應用，兩者相輔相成，相互促進。

三、電信業(yè)管理會計指引體系建設思路

本文筆者認為，基于業(yè)財融合的管理會計指引體系的構(gòu)建可從以下方面著手。

（一）理論學習

目前，我國管理會計尚未形成系統(tǒng)、全面的理論體系，理論研究有待深入。如要在財政部指引體系的政策背景下推動管理會計的運用，前期的理論學習必不可少。

管理會計要在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)揮作用，缺乏理論基礎必定無法長遠，也無法帶來預想的經(jīng)濟效益。電信運營商如要縮短在實踐中探索的時間，勢必需要一定的理論指導。管理會計的實踐活動以扎實的理論體系為前提，通過系統(tǒng)深入的理論學習，才能將其核心思想、方法工具等與電信業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動結(jié)合。

（二）政策研習

從《指導意見》到《基本指引》，財政部作為我國主管會計工作的政府部門，近幾年大力推動我國管理會計工作的發(fā)展，為企事業(yè)單位踐行落實管理會計工作提供了政策指引。因此，對于電信運營商而言，尤其是作為國有大型企業(yè)的三大運營商來說，應當與時俱進，將政策學習作為構(gòu)建具有電信業(yè)特色管理會計體系的路徑指引。

（三）體系建設

如何在傳統(tǒng)的財務會計和財務管理體系下，發(fā)揮管理會計的作用是擺在電信企業(yè)面前的一大難題。在《基本指引》出臺后，電信運營商應考慮結(jié)合當前財務工作的架構(gòu)體系，搭建自己的基本指引，形成統(tǒng)一的管理會計制度規(guī)范。將指引體系建設作為推行管理會計的先行者，一方面可以形成向心力，明確管理會計工作落實的目標和意義；另一方面，可以充分發(fā)揮基本指引的統(tǒng)領作用、應用指引的指導作用，規(guī)劃工作開展路徑，同時做好管理會計實踐和應用的推廣工作，以點帶面，從下至上輸送優(yōu)秀成果。

（四）系統(tǒng)構(gòu)建

相比一般中小企業(yè)，電信運營商在客戶關系管理、業(yè)務受理平臺、網(wǎng)絡運維系統(tǒng)、財務管理系統(tǒng)、稅務管理系統(tǒng)等方面均較為完善，且形成了跨部門、跨層級的系統(tǒng)集成。電信運營商應該考慮如何在現(xiàn)有系統(tǒng)基礎上，加大人力、物力、財力的投入，提高管理會計的信息化水平，實現(xiàn)不同系統(tǒng)之間數(shù)據(jù)互通，更好地實現(xiàn)業(yè)務系統(tǒng)和財務系統(tǒng)的融合共享，提高管理效率。

（五）人才培養(yǎng)

管理會計工作的開展需要綜合型人才的加入。一方面，需要有一般財務人員的知識儲備，了解電信運營商在財務核算方面的基本常識并對業(yè)務知識和流程有清晰的認識；另一方面，需要掌握管理會計的工具和方法，能夠?qū)⒐芾頃嬂碚摵碗娦胚\營商的業(yè)務進行結(jié)合?？紤]，電信運營商業(yè)務的復雜性以及收入、成本的獨特性，因此，電信運營商在管理會計人才的培養(yǎng)方面，可以優(yōu)先從內(nèi)部培養(yǎng)入手，通過CMA考試、定期培訓等形式提高有志于從事管理會計工作員工的業(yè)務素質(zhì)和職業(yè)技能。

四、電信業(yè)管理會計指引體系的應用

（一）應用現(xiàn)狀

目前企業(yè)會計工作依然將重心放在財務會計，財務人員并未及時轉(zhuǎn)變角色和思想，仍將核算和報賬（審核）作為財務工作的全部。財務人員極少運用管理會計的思維與業(yè)務部門進行溝通，將財務部門和人員的作用后置。因為出發(fā)點不同，對于業(yè)務和方案等理解上勢必存在不同，在業(yè)務和財務的交叉點上，因財務人員的滯后評價（或因為業(yè)務部門的滯后協(xié)商）極有可能造成業(yè)務和財務部門的矛盾且容易錯失決策的最佳方案。在基本指引的基礎上，搭建應用指引并形成可共享的實際案例，對于電信運營商來說不失為可行之舉。

（二）應用方向

以中移動為例，基于前期對多維度成本、全生命周期成本、全過程標桿體系等管理會計工具的應用，通過系統(tǒng)化的梳理，在業(yè)財融合背景下，可在調(diào)研及試點推行基礎上，對經(jīng)濟增加值、平衡計分卡、對標管理、價值鏈背景下的成本控制與部門間合作等工具方法進行預判和評價，制定具有中國移動所屬電信行業(yè)的行業(yè)特色的應用指引。面向關鍵管理應用專題與場景，做到嵌入業(yè)務運營的端到端全過程。

實踐案例方面，可在基本指引的框架范圍內(nèi)，在應用指引的具體指導下，通過與高等院校合作的方式，結(jié)合IDC、ICT、電子渠道、營銷案等業(yè)務活動的管理特點和實踐工作需求，及時總結(jié)、梳理管理會計實踐經(jīng)驗，提煉、總結(jié)具有電信業(yè)特色的管理會計應用案例，為管理會計的推廣應用提供示范。

（三）應用案例

IDC（International Data Center，互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)中心），是具備可靠性、安全性、可擴展性和Internet接入能力的電信級數(shù)據(jù)機房，以豐富的計算、存儲、網(wǎng)絡和應用資源向各類客戶提供大規(guī)模、高質(zhì)量、安全可靠的主機托管、網(wǎng)絡接入及增值業(yè)務等一整套信息服務。在寬帶中國、互聯(lián)網(wǎng)+上升為國家戰(zhàn)略的大背景下，IDC市場將呈現(xiàn)爆發(fā)式增長。

為更好地以業(yè)財融合為基礎進行管理會計應用的理念，本文未考慮前期的投資建設期，而以IDC項目的業(yè)務流程為例，結(jié)合財務作用進行闡釋。IDC項目的業(yè)務流程如圖4所示。

在當前的業(yè)務流程下，責任人基本為政企客戶部的項目經(jīng)理、產(chǎn)品經(jīng)理、客戶經(jīng)理等。即使在收入確認環(huán)節(jié)，也是依托于ESOP系統(tǒng)，根據(jù)報表進行入賬確認；如存在錄入滯后、錯誤等情況，收入確認勢必存在問題。尤其在營改增情況下，在業(yè)務洽談、合同簽署和業(yè)務受理等環(huán)節(jié)，如忽視稅務風險，在后期計繳稅金、專票開具等工作中將產(chǎn)生不可調(diào)和的矛盾。

基于業(yè)務流程，財務可在以下業(yè)務流程中進行融合和前置，做好風險管理、價值評估的工作。

（1）業(yè)務洽談。根據(jù)洽談環(huán)節(jié)客戶的需求（產(chǎn)品/服務、數(shù)量、金額等），運用價值評估模型，做好效益評估，避免業(yè)務部門單從收入視角考慮效益的情況。

（2）合同簽署。在合同管理員的審核基礎上，嵌入經(jīng)辦會計（政企會計、稅務會計等）的審核環(huán)節(jié)。

（3）業(yè)務受理、收入確認。在業(yè)務受理或收入確認的環(huán)節(jié)，經(jīng)辦會計應對錄入的準確性和收入分攤的及時性負責，做好系統(tǒng)數(shù)據(jù)與合同內(nèi)容的稽核匹配工作。

（4）資金回收、欠費催繳。借助系統(tǒng)平臺，對合同約定的收款時間進行提示，從資金的時間價值角度出發(fā)，做好資金回收和欠費催繳的通報考核。

（5）壞賬確認。IDC主要面向政企客戶，即使賬面已確認壞賬，仍應做好資金的追蹤回收工作；同時，針對產(chǎn)生壞賬的客戶，建立全集團信用庫，納入后續(xù)業(yè)務關系的考核之中。

五、結(jié)語

本文在政策背景、內(nèi)在需求、職能與目標的闡述基礎之上，引出電信業(yè)管理會計指引體系建設思路，并以中移動為例，提出后續(xù)可能的應用方向。如前所述，在當前“互聯(lián)網(wǎng)+”背景下，作為始終走在大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、移動互聯(lián)網(wǎng)等新興技術前沿的國有大型企業(yè)，電信運營商如何充分利用互聯(lián)網(wǎng)技術，幫助會計人員從傳統(tǒng)的核算會計向管理會計角色轉(zhuǎn)變，從而更好地形成財務共享服務、業(yè)務反哺財務的協(xié)同精細化管理模式，任重道遠。

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（作者單位：中國移動通信集團浙江有限公司杭州分公司）