李洪慧

摘要：企業(yè)要充分利用折舊政策實現(xiàn)固定資產(chǎn)使用效益最大化，就要從根本上理解折舊的含義及計算方法，這里以圖示表像的方式深入詮釋折舊方法，強化理解與實際運用相結(jié)合，引導(dǎo)出固定資產(chǎn)折舊方法的不同與企業(yè)經(jīng)營息息相關(guān)的決策性因素，使企業(yè)視折舊為參與資產(chǎn)管理、經(jīng)營管理的工具，巧妙、充分運用政策，激發(fā)企業(yè)活力，提升競爭力。

關(guān)鍵詞：折舊方法圖示法理解；運用；影響因素；激發(fā)活力

不管是遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，還是遵循收入與費用配比原則，企業(yè)必須要計提固定資產(chǎn)折舊，不提折舊或不恰當(dāng)?shù)赜嬏嵴叟f，都將對企業(yè)的經(jīng)營狀況產(chǎn)生錯誤影響。

一、用圖示法加強固定資產(chǎn)折舊方法的理解

固定資產(chǎn)折舊的計算方法，分為兩大類，直線法和加速折舊法。

（一）直線法

是實際工作中最常用的一種方法，即按照固定資產(chǎn)使用的時間或完成的工作量來計提折舊的方法。可簡化理解為三點：按時間、按完成的工作總量、平均計算。也稱為平均折舊法。又分為年限平均法和工作量法。工作量法中的工作量，可以是行駛里程，也可以是工作時數(shù)或產(chǎn)量。

（二）加速折舊法

是相對于直線法也就是平均折舊法來說的，是在固定資產(chǎn)使用初期計提折舊較多而后期較少，相對加速折舊的方法。也分為兩種方法：雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。

用圖像來詮釋兩類方法會更容易理解。

通過圖示，用直線法計算折舊，累計折舊就是一條從原點出發(fā)的一條直線，折舊期間內(nèi)，每期計提的折舊額是相等的，計提折舊的速度是勻速的。

用加速折舊法計算折舊，累計折舊是一條從原點出發(fā)的折線，每一條線段代表一期的折舊幅度和數(shù)量。從各期折舊的線段來看，第一期累計折舊的線段最陡，線段對應(yīng)的應(yīng)提折舊數(shù)額也最大，計提的折舊額也相應(yīng)最多，第二期比第一期稍平緩些，往后各期的線段越來越平緩，最后一期計提的折舊，體現(xiàn)在縱軸上的差距是最小的。所以，加速折舊法下的累計折舊是一條條的線段連接起來的折線，相對于直線法，可將其理解為折線法。如果把每一期再平均劃分為12等份（12個月份），在每一期間的線段上就會增加12個小的區(qū)間，年內(nèi)每個區(qū)間（月計算）的折舊數(shù)額相等，每一年限內(nèi)的累計折舊就是一條直線，每年內(nèi)就是按直線法計算的折舊。把每一個小的區(qū)間上的點，連在一起，每期線段連接的拐點處（線段與線段交接處）因為細化而變得平滑，形成一條曲線。這時的累計折舊，就是一條從原點出發(fā)的曲線。這時可將其理解為曲線法。

二、折舊方法的選擇對企業(yè)各方面的影響

例1：A公司購買設(shè)備一臺，投資50000元，預(yù)計使用5年，預(yù)計凈殘值3500元，分別用直線法（年限平均法）和加速折舊法（雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法）計提折舊（見表1）

例2：B公司的一輛貨運汽車和一臺機器設(shè)備，原價分別為150000元和600000元，其中：貨運汽車預(yù)計總行駛里程為300000公里，預(yù)計報廢時的凈殘值率為5%，本月行駛8000公里；機器設(shè)備預(yù)計生產(chǎn)產(chǎn)品產(chǎn)量為1500000件，預(yù)計凈殘值率為3%，本月生產(chǎn)產(chǎn)品40000件。用工作量法分別計算這兩項固定資產(chǎn)的月折舊額。

貨運汽車：

單位行駛里程折舊額=150000×（1-5%）/300000 =0.475（元/公里）

本月折舊額=0.475×8000=3800（元）

機器設(shè)備：

單件折舊額=600000×（1-3%）/1500000 =0.388（元/件）

本月折舊額=0.388×40000=15520 （元）

（一）對所得稅的影響

接例1，與直線法比較，見表2：

根據(jù)表2，從實際應(yīng)納所得稅的數(shù)額來看，加速折舊法較直線法更能體現(xiàn)“節(jié)稅”效果，加速折舊法中的雙倍余額遞減法體現(xiàn)出的優(yōu)勢尤為明顯，其次是年數(shù)總和法。

原因在于：加速折舊法在固定資產(chǎn)使用最初提取了更多的折舊，計入成本費用的折舊額越多，企業(yè)盈利相對越少，導(dǎo)致應(yīng)納所得稅額現(xiàn)值較低，使應(yīng)納稅額減少。年限平均法將應(yīng)計提的折舊總額均勻地分攤于各年度，即使在固定資產(chǎn)使用后期生產(chǎn)力逐漸下降的情況下，也要承擔(dān)與初期一樣的折舊，每年對所得稅的影響是均衡的，在用直線法（年限平均法、工作量法）計算折舊時，由于企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品產(chǎn)量在固定資產(chǎn)使用初始的幾年內(nèi)較高且穩(wěn)定，適合按產(chǎn)量、工作時數(shù)作為確定固定資產(chǎn)損耗程度的依據(jù)來計算折舊額，相比年限平均法，工作量法更注重固定資產(chǎn)的使用效率、工作強度，節(jié)稅效果更顯著。

（二）對利潤分配及投資者的影響

通過表1，不同的折舊方法，計入成本費用中的折舊費用也不同，企業(yè)在同一時期的經(jīng)營收益也有所差別，也影響對收益的分配。選擇的折舊方法如果使折舊費用增加，假定其他因素不變，企業(yè)可供分配的利潤就會減少。采用加速折舊法，可為企業(yè)，尤其是企業(yè)初期，經(jīng)營正處于緩慢上升的狀態(tài)，對資金的需求量經(jīng)常出現(xiàn)匱乏的困境狀態(tài)下，不失為是為企業(yè)節(jié)約資金的一個方法。

（三）對企業(yè)投資方面的影響

固定資產(chǎn)投資不會因折舊方法的不同，而使整個折舊期的折舊總額、納稅總額及稅前稅后的凈現(xiàn)金流量受到影響。但從每個折舊期間來看，因折舊方法的不同就體現(xiàn)出根據(jù)各期折舊額運用貨幣時間價值計算的凈現(xiàn)值之間的差別。

接例1：該資產(chǎn)投入使用后預(yù)計每年可凈獲利2萬元，所得稅稅率25%，必要報酬率7%。分別按照三種不同的折舊方法計算該固定資產(chǎn)投資的凈現(xiàn)值，每種方案的折舊金額及現(xiàn)金流量如下：

1.年限平均法方案：

年折舊額=0.93萬元

稅前利潤=2-0.93=1.07萬元

所得稅=1.07×25%=0.2675萬元

凈現(xiàn)值（NPV）=-5+1.7325×（P/A， 7%， 5）+0.35×（P/F， 7%， 5）

=-5+1.7325×4.1002+0.35×0.7130

=2.3531萬元

2.年數(shù)總和法方案（見表3）：

3.雙倍余額遞減法方案（見表4）：

同一投資項目采用不同的折舊方法時，投資方案的凈現(xiàn)值也不同，通過以上簡要分析，雙倍余額遞減法方案下的凈現(xiàn)值較大，其次是年數(shù)總和法，凈現(xiàn)值最小的是年限平均法。因此，選擇有利的折舊方法可以幫助企業(yè)在固定資產(chǎn)投資時提前做好核算規(guī)劃，也可為企業(yè)在固定資產(chǎn)投資方案不唯一的情況下，選擇性價比較高的投資方案提供決策依據(jù)。

（四）對籌資方面的影響

按照資金使用期限的長短，企業(yè)資金分為短期資金和長期資金，而固定資產(chǎn)的購置、更新和改造，就是用長期資金來完成的，這部分投入的資金一般需幾年甚至十幾年才能收回，收回的方式就是計提固定資產(chǎn)折舊。不同的折舊方法可以決定長期資金收回的速度，加速折舊法，可以讓固定資產(chǎn)占用的資金盡快的回籠變?yōu)樽杂匈Y金，企業(yè)可支配的自有資金就越來越充足，在一定程度上可避免因自有資金不足導(dǎo)致對固定資產(chǎn)更新和改造緩慢而嚴重影響企業(yè)生產(chǎn)力、迫使企業(yè)不得不靠對外籌資的方式來彌補資金的供應(yīng)，從而增加企業(yè)籌資成本情況的發(fā)生。

（五）對償債能力的影響

加速折舊法會使企業(yè)使用固定資產(chǎn)前期的所得稅應(yīng)繳額減少，變相降低稅負，這部分暫時節(jié)省下來的稅款，相當(dāng)于是另一種形式的無息貸款，有利于企業(yè)償債，減少債務(wù)負擔(dān)。

三、選擇固定資產(chǎn)折舊方法應(yīng)考慮的因素

企業(yè)所處的市場環(huán)境、技術(shù)環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境，都對固定資產(chǎn)折舊方法的選擇產(chǎn)生重要影響，企業(yè)在運用折舊方法上還應(yīng)綜合考慮如下因素：

（一）積極利用扶持政策

稅法對固定資產(chǎn)折舊年限都有明確的規(guī)定，比如房屋建筑物20年，生產(chǎn)設(shè)備10年等等。企業(yè)要按這個最低年限作為固定資產(chǎn)的折舊年限。同時稅法還規(guī)定，對單位價值不超過5000元的固定資產(chǎn)及2014年1月1日后購進的單位價值不超過100萬元的專門用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，都可以一次性的計入當(dāng)期成本費用，可在計算所得稅時扣除，不需分期計算折舊。企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分利用國家政策發(fā)揮節(jié)稅效用。

（二）固定資產(chǎn)使用壽命調(diào)整因素

固定資產(chǎn)使用壽命的估計是在資產(chǎn)取得時所處的經(jīng)濟環(huán)境、技術(shù)環(huán)境以及資產(chǎn)使用強度的基礎(chǔ)上綜合進行的，如果在固定資產(chǎn)使用過程中，原先估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，如：固定資產(chǎn)的使用強度明顯高于預(yù)期，導(dǎo)致固定資產(chǎn)實際使用壽命大大縮減；固定資產(chǎn)在技術(shù)性能方面受更新?lián)Q代的影響造成無形損耗加速固定資產(chǎn)的淘汰等等。對此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命定期進行評估，相應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)的折舊年限。否則，固定資產(chǎn)原使用壽命與該資產(chǎn)實際為企業(yè)提供有效服務(wù)的期間不相符合，無法真實反映企業(yè)的會計信息，也對會計信息使用者據(jù)以作出經(jīng)濟決策的依據(jù)就失去了價值。

（三）固定資產(chǎn)折舊方法調(diào)整因素

固定資產(chǎn)在使用過程中，給企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益是不可能完全確定的，但在計提固定資產(chǎn)折舊時，選擇了一種折舊方法就假定了固定資產(chǎn)為企業(yè)提供的經(jīng)濟利益是可以估計的，同時也假設(shè)了實現(xiàn)經(jīng)濟利益的方式也是確定的，這種假定如果在固定資產(chǎn)使用中發(fā)生改變，如，某企業(yè)在固定資產(chǎn)使用初期采用年限平均法計提固定資產(chǎn)折舊，在對資產(chǎn)評估中發(fā)現(xiàn)，目前的通貨膨脹導(dǎo)致企業(yè)實際購買力下降，企業(yè)要重置該固定資產(chǎn)需要付出更多的現(xiàn)實貨幣，才能實現(xiàn)固定資產(chǎn)的再投入滿足再生產(chǎn)。這種情況下，企業(yè)可以通過改用加速折舊法規(guī)避通貨膨脹帶來的風(fēng)險，使固定資產(chǎn)的折舊速度加快，縮短回收期，相對增加企業(yè)的投資收益，變被動為主動，可見，通貨膨脹對企業(yè)并非總是不利的。如果不改變折舊方法，該固定資產(chǎn)在使用期滿時所收回的成本距重置該資產(chǎn)的購買力越來越大，企業(yè)因此遭受的損失也會越來越大，會計信息無法反映出通貨膨脹對會計信息的影響，勢必影響會計信息使用者作出恰當(dāng)?shù)慕?jīng)濟決策。對此，企業(yè)應(yīng)對固定資產(chǎn)折舊方法定期進行評估，如果固定資產(chǎn)提供經(jīng)濟利益的方式發(fā)生了重大改變，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。

（四）固定資產(chǎn)凈殘值率因素

稅法對于固定資產(chǎn)凈殘值率的規(guī)定為，內(nèi)資企業(yè)統(tǒng)一為5%，外資企業(yè)一般為10%。

企業(yè)在完全遵循固定資產(chǎn)凈殘值率規(guī)定的同時，還要充分考慮到固定資產(chǎn)計提折舊額與固定資產(chǎn)實際損耗之間的一致性，也就是說，把固定資產(chǎn)的凈殘值率統(tǒng)一按5%或10%來執(zhí)行，是否完全符合該固定資產(chǎn)的實際使用狀況。企業(yè)要定期在內(nèi)部對所屬固定資產(chǎn)尤其是大型、與生產(chǎn)直接相關(guān)的固定資產(chǎn)的實際使用狀況進行專業(yè)性的評估，對其在報廢時的殘余價值做出合理的估計，如果與規(guī)定的凈殘值率相差較大，就要內(nèi)部核算重置該固定資產(chǎn)的預(yù)算資金是否有缺口，相應(yīng)的在資金的運作方面要考慮到位。

（五）充分考慮固定資產(chǎn)性質(zhì)因素

目前，企業(yè)選擇固定資產(chǎn)折舊方法時，往往還是局限于直線法中的年限平均法，選擇這種方法是基于，一是計算簡單，二是便于稅務(wù)部門認可。主要源于稅法的規(guī)定，即按直線法計算的固定資產(chǎn)折舊，稅法予以認可并準予扣除，特殊情況的可以向稅務(wù)局申請采用加速折舊法。意思是，如果企業(yè)的折舊方法不符合稅法要求，要進行納稅調(diào)整，但并沒有要求一定按照稅法要求選擇折舊方法。根據(jù)《企業(yè)會計制度》規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊方法。”所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所屬固定資產(chǎn)根據(jù)其性質(zhì)及使用性能，按類別進行科學(xué)劃分，比如，房屋建筑類固定資產(chǎn)，以及在使用過程中損耗相對穩(wěn)定的其他固定資產(chǎn)，均適用年限平均法計提折舊；生產(chǎn)設(shè)備類固定資產(chǎn)，較適用加速折舊法；車輛等交通工具類固定資產(chǎn)，較適用工作量法計提折舊，但稅法規(guī)定車輛等交通工具按年限來計提折舊，折舊年限為4年。其實此規(guī)定對于車輛這類固定資產(chǎn)來說，在折舊標準的使用上頗為勉強，因為車輛等交通運輸設(shè)備的使用，無法按照時間的推移來確定其真實的損耗程度，而用行駛里程可以最大限度的衡量、較為合理的估計該類別固定資產(chǎn)的使用狀況，即工作量法而非年限平均法。

選用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊，較符合固定資產(chǎn)使用前期生產(chǎn)效率高、所需維修維護費用小的特性，能夠真實反映資產(chǎn)損耗和其帶回經(jīng)濟利益的配比關(guān)系，使固定資產(chǎn)管理更科學(xué)、更規(guī)范、會計操作更具有可行性，促使企業(yè)加速固定資產(chǎn)投資的回收及企業(yè)經(jīng)營活動的進一步開展，提高企業(yè)競爭力。但也要考慮到采用加速折舊法對企業(yè)在短期內(nèi)所承受的利潤減少影響利潤分配、導(dǎo)致投資者動搖投資決策等方面帶來的風(fēng)險和壓力。所以，折舊方法的運用，首先要基于“實事求是”的原則，企業(yè)站在利益最大化的角度，科學(xué)的、合理的加以確定，作為參與固定資產(chǎn)管理的工具，為企業(yè)參與經(jīng)營管理提供參考，不一定就是“避稅”越多越好；其次希望稅法與會計準則能夠逐漸協(xié)調(diào)一致起來，加大政策扶持力度，激發(fā)企業(yè)活力，可以達到以創(chuàng)收來創(chuàng)稅的目的，二者是相輔相成的關(guān)系。

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（作者單位：山東外貿(mào)職業(yè)學(xué)院泰安校區(qū)）